П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

_________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

21 січня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 420/2911/19	

Категорія:111030000          Головуючий в 1 інстанції: Стефанов С.О.
          Час і місце ухвалення: 12:14, м. Одеса
          Дата складання повного тексту: 01.10.2019 р. 

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого  - Бітова А.І.
суддів            - Лук`янчук О.В.
                     - Ступакової І.Г.
при секретарі - Рощіній К.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою приватного підприємства "Агро-Голд" на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2019 року у справі за позовом приватного підприємства "Агро-Голд" до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И Л А :

У травні 2019 року приватне підприємство (далі ПП) "Агро-Голд" звернулося до суду з позовом до Головного управління (далі ГУ) ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення (далі ППР) №0003291406 від 21 січня 2019 року, яким встановлено порушення підприємством п.15 гл.2, п.27 гл.3 Положення "Про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", затвердженого Постановою Правління Національного Банку України (далі НБУ) №148 від 29 грудня 2017 року (далі Положення №148) та застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у розмірі 280 000 грн.
Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач вважає прийняте контролюючим органом ППР необґрунтованим, протиправним, складеним з порушенням вимог діючого законодавства України та таким, що порушує права та законні інтереси підприємства як платника податків.
Представник позивача зазначає, що платник податків фактично не був ознайомлений з підставами проведення перевірки, однак підстави проведення такої перевірки, зазначені в документах на перевірку, повинні бути очевидними і зрозумілими не лише для контролюючого органу, але й для платника податків, що безпосередньо пов`язано з реалізацією останнім права на захист своїх інтересів. Крім того, оскільки копії касових ордерів, наданих відповідачем не завірені належним чином, а факт відмови позивача від їх завірення не доведений жодним доказом, то в матеріалах справи відсутні допустимі докази порушення позивачем законодавства, а, тому, позовні вимоги є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню. У письмових поясненнях представник зазначає, що оскаржуване ППР було прийняте 21 січня 2019 року, відповідно до якого було встановлено порушення ПП "Агро-Голд" п.15 гл.2, п.27 гл.3 Положення №148 та застосовано до позивача штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій, передбачені Указом Президента України №436/95 від 12 червня 1995 року "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" (далі Указ №436/95). Втім, 20 червня 2019 року Указом Президента України №418/2019 року "Про визнання такими, що втратили чинність, деяких указів Президента України" Указ №436/95 був визнаний таким, що втратив чинність. Зазначений Указ набирає чинності з дня, наступного за днем опублікування.
Таким чином, позивач зазначає, що станом на сьогодні скасована фінансова відповідальність юридичних та фізичних осіб за порушення норм з регулювання обігу готівки, в тому числі, у вигляді тримання готівки у касі у розмірі, що перевищує встановлений ліміт каси. Отже, керуючись вищевикладеною нормою права, позивач вважає, що, в даному випадку, оскільки Указом №418/2019 року від 20 червня 2019 року скасовано відповідальність за порушення норм з регулювання обігу готівки, в тому числі, у вигляді тримання готівки у касі у розмірі, що перевищує встановлений ліміт каси, по даній справі відносно спірних правовідносин повинна бути застосована зворотня дія Указу №436/95 від 12 червня 1995 року.
Відповідач позов не визнав, представник ГУ ДФС в Одеській області зазначив, що не погоджується з позовними вимогами ПП "Агро-Голд", вказує на відсутність порушень з боку контролюючого органу та зазначає, що згідно матеріалів перевірки ліміт залишку готівки в касі, згідно довідки ПП "Агро-Голд" за перевіряємий період складає 0 грн., чим порушено вимоги п.15 р. ІІ, п.27 р. ІІІ Положення №148 від 29 грудня 2017 року.
Також представник відповідача зазначає, що касиром-бухгалтером ОСОБА_2 надані копії видаткових касових ордерів №59 від 23 липня 2018 року та №91 від 12 листопада 2018 року, які не завірені належним чином, у зв`язку з чим посадовими особами, які проводили перевірку складено опис наданих копій документів та згодом акт про відмову від надання засвідчених копій документів, оскільки ОСОБА_2 відмовився від засвідчення опису та від підпису про отримання копії опису.
З огляду на викладене, відповідач вважає, що ГУ ДФС в Одеській області доведено правомірність винесення спірного ППР про застосування штрафу, а тому позовні вимоги ПП "Агро-Голд" задоволенню не підлягають. У додаткових пояснення представник відповідача зазначає, що оскільки, не прийнято закон або інший правовий акт, де було б передбачено або встановлено пряму вказівку, що пом`якшує або скасовує відповідальність юридичних осіб - тому і не має підстав для звільнення ПП "Агро-Голд" від відповідальності за виявлені правопорушення. Представник відповідача звертає увагу суду, що податковим органом виявлено порушення позивачем законодавства в період 2018 року. На момент скоєння правопорушення, виявлення та винесення ППР чинним законодавством, а саме: Положенням №148 та Указом №436, передбачено порядок дій осіб, у яких є в наявності каси та відповідальність за порушення закріплених норм. Тому, навіть із втратою чинності закону та інших нормативно-правових актів позивач не може бути звільнений від відповідальності.
Справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2019 року в задоволенні адміністративного позову ПП "Агро-Голд" до ГУ ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування ППР №0003291406 від 21 січня 2019 року відмовлено.
В апеляційній скарзі ПП "Агро-Голд" ставиться питання про скасування судового рішення в зв`язку з тим, що воно постановлено з неправильним застосуванням норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, а також у зв`язку з тим, що висновки суду не відповідають обставинам справи.
Доводи апеляційної скарги:
- суд першої інстанції приймаючи рішення, зазначив, що проведення фактичної перевірки було правомірним оскільки: перед початком фактичної перевірки особі, яка проводила розрахункові операції, а саме: касиру-бухгалтеру ОСОБА_2 вручено копію наказу та ознайомлено з направленням на перевірку. Суд дійшов висновку, що ОСОБА_2 є посадовою особою ПП "Агро-Голд", оскільки на підставі наказу №3 від 03 серпня 2015 року був прийнятий на посаду бухгалтера, а відтак перевірка була проведена в присутності уповноваженої особи. Втім вищенаведені доводи не відповідають дійсності, у зв`язку з наступним. Платник податків фактично не був ознайомлений з підставами проведення перевірки. Як вбачається з наказу про проведення фактичної перевірки, перевірка була призначена на підставі п.п.80.2.2, п.80.2 ст. 80 ПК України. Інформація щодо підстав проведення перевірки повинна бути відкритою та доступною для платника податку, якого вона стосується. Відтак, платник податків має право вимагати від посадових осіб контролюючого органу надати відомості про те за інформацією якого державного органу або органу місцевого самоврядування та на підставі яких фактів проводиться фактична перевірка.
Тобто для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище обставини та передумови, які дозволяють контролюючому органу керуватись вказаною правової нормою при прийнятті рішення про проведення фактичної перевірки. Підстави проведення перевірки, зазначені в документах на перевірку, повинні бути очевидними і зрозумілими не лише для контролюючого органу, але й для платника податків, що безпосередньо пов`язано з реалізацією останнім права на захист своїх інтересів.
- відповідно до п.2.1., 2.3 р. 2 Посадової інструкції касира вбачається, що саме касир є особою, яка проводить розрахункові операції, такою особою під час проведення відповідачем перевірки у період з 12 грудня 2018 року по 19 грудня 2018 року був директор - ОСОБА_3 .
Однак, наказ та направлення про проведення перевірки були вручені зовсім іншій неуповноваженій особі бухгалтеру та головному бухгалтеру ОСОБА_2., оскільки ОСОБА_2 виконував обов`язки касира з 01 березня 2018 року по 01 грудня 2018 року, а з 01 грудня 2018 року вже виконував обов`язки бухгалтера та головного бухгалтера, а обов`язки касира виконував директор - ОСОБА_3, що підтверджується наказами №№1, 3, 4, а також посадовими інструкціями головного бухгалтера та касира, копії яких надавались до суду.
Натомість, уповноважена особа - директор та касир під час проведення перевірки знаходилась у службовому відрядженні, на підтвердження чого до суду було надано посвідчення про відрядження, копії чеків з АЗС за період з 07 грудня 2018 року по 12 грудня 2018 року копію договору оренди легкового автомобіля від 01 січня 2017 року, лист ПП "Березівське-58". Таким чином, перевірка була проведена неправомірно, однак, суд першої інстанції не прийняв до уваги вищезазначені доводи та докази.
- суд першої інстанції дійшов висновків про порушення позивачем п.15 р.2, п.27 р. 3 Положення №148 у зв`язку з тим, що:
1. на видаткових касових ордерах №59 від 23 липня 2018 року на суму 80 000 грн. та №91 від 12 листопада 2018 року на суму 60 000 грн. був відсутній підпис-одержувача, а, отже, зазначені видаткові касові ордери не можуть бути прийнятими для виведення залишку готівки в касі, відтак грошові кошти, видані за видатковими касовими ордерами, є залишком готівки, розмір якої перевищував встановлений підприємством ліміт каси. Однак, на видаткових касових ордерах № 59 та №91 наявні підписи одержувача - ОСОБА_3 . Натомість, копії видаткових касових ордерів, які були додані до акту перевірки не завірені позивачем та відповідають оригіналам, про це неодноразово заявляв позивач в своїх запереченнях на Акт перевірки та у скарзі на ППР.
2. ще до проведення перевірки засновнику позивача надсилались звіти разом з копіями видаткових касових ордерів, в тому числі №59 та №91, на яких були підписи одержувача, відтак й на дату проведення перевірки підписи на ордерах були.
Втім, суд першої інстанції, відмовив в задоволенні клопотання про долучення до матеріалів справи вищезазначених доказів та повернув їх позивачу, мотивуючи це закінченням строку для подання доказів. Однак, представником позивача були обґрунтовані причини пропуску строку та зазначено, що Акт, наданий відповідачем, був долучений судом до матеріалів справи, не дивлячись на пропущений строк для надання доказів, внаслідок чого фактично й виникла необхідність подати власні контрдокази.
Відзиву на апеляційну скаргу ГУ ДФС в Одеській області не подано.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги ПП "Агро-Голд", перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, судова колегія приходить до наступного.
Судом апеляційної інстанції встановлено.
ПП "Агро-Голд" (код ЄДРПОУ 36384866) є юридичною особою, основним видом діяльності якого є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (01.11).
У період з 12 грудня 2018 року по 19 грудня 2018 рік посадовими особами ГУ ДФС в Одеській області на підставі ст.80.22 п.80.2 ст. 80 ПК України №2755-VI від 02 грудня 2010 року та наказу про проведення фактичної перевірки №9504 від 04 грудня 2018 року (а.с.10), з метою здійснення контролю за дотриманням порядку щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
За результатами проведення перевірки, відповідачем складено акт №1402/15/02/рро/36384866 від 19 грудня 2018 року "Про результати фактичної перевірки" (а.с.11-12).
У п.3 акту №1402/15/02/рро/36384866 від 19 грудня 2018 року контролюючим органом встановлено порушення позивачем п.15 р. 2 п.27 р. 3 Положення №148.
Примірник вищевказаного акту, отримано позивачем 24 січня 2019 року. Не погодившись з висновками викладеними в Акті перевірки, позивачем подано заперечення №3 від 29 січня 2019 року до акту №1402/15/02/рро/36384866 від 19 грудня 2018 року (а.с.13-16), яке отримано відповідачем 04 лютого 2019 року.
Розглянувши заперечення ПП "Агро-Голд" ГУ ДФС в Одеській області листом за №2675/10/15-32-14-06-05 від 13 лютого 2019 року повідомило позивача, що наказ та висновки, викладені в Акті фактичної перевірки ПП "Агро-Голд" (код ЄДРПОУ 36348866) №1402/15/02/рро/36384866 від 19 грудня 2018 року відповідають діючому законодавству та є обґрунтованими (а.с.17-19).
На підставі встановлених в акті перевірки порушень, а саме п.15 р.2 п.27 р. 3 Положення №148 ГУ ДФС в Одеській області винесено спірне ППР.
27 грудня 2019 року підприємство звернулось зі скаргою на ППР №0003291406 від 21 січня 2019 року до ДФС України (а.с.21-26). 
За результатами розгляду скарги ДФС України прийнято рішення вхід. №20108/6/99-99-11-08-01-25 від 26 квітня 2019 року, відповідно до якого оскаржуване ППР залишено без змін, а скарга - без задоволення (а.с.27-29).
Не погоджуючись з винесеним ППР, вважаючи його протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся з даним адміністративним позовом до суду.
Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що відповідно до наказу №3 від 03 серпня 2015 року ОСОБА_2 (ІПН НОМЕР_1 ) прийнято на посаду бухгалтера з 03 серпня 2015 року (а.с.39), отже ОСОБА_2 є посадовою (службовою) особою підприємства в розумінні ПК України, а тому, суд критично відноситься до твердження позивача, що контролюючий орган здійснив перевірку за відсутності уповноваженої особи ПП "Агро-Голд", оскільки директор підприємства - ОСОБА_3 знаходився у службовому відрядженні, на підтвердження чого суду надано посвідчення про відрядження (а.с.32).
Крім того, на видаткових касових ордерах №59 від 23 липня 2018 року на суму 80 000 грн. та №91 від 12 листопада 2018 року на суму 60 000 грн. відсутній підпис одержувача, а саме ОСОБА_3 (а.с.97-98). Водночас, на сторінках 43 та 69 касової книги на 2018 рік встановлено залишок на початок дня - 0,00 грн., залишок на кінець дня - 0,00 грн. (а.с. 89-90).
Судова колегія не погоджується з цими висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно пп.62.1.3 п.62.1 ст. 62 ПК України  передбачено, що податковий контроль здійснюється шляхом: перевірок та звірок відповідно до вимог цього  Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Згідно пп.80.2.2 п.80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та, зокрема,  у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Відповідно до п.15 р. ІІ Положення №148 установи/підприємства мають право тримати в позаробочий час у своїх касах готівкову виручку (готівку) у межах, що не перевищують самостійно встановлений ними ліміт каси. Готівкова виручка (готівка), що перевищує самостійно встановлений ліміт каси, здається до банків для її зарахування на банківські рахунки. Відокремлені підрозділи установ/підприємств мають право здавати готівкову виручку (готівку) безпосередньо до кас юридичних осіб або банку чи небанківської фінансової установи, які в установленому законодавством порядку отримали ліцензію на переказ коштів у національній валюті без відкриття рахунку для її переказу і зарахування на банківські рахунки юридичних осіб.
Згідно п.27 р. ІІІ Положення №148 касир вимагає пред`явити паспорт або інший документ, що посвідчує особу та відповідно до законодавства України може бути використаний на території України для укладення правочинів, у разі видачі окремим фізичним особам готівки (у тому числі працівникам установи/підприємства) за видатковим касовим ордером або видатковою відомістю, записує його найменування і номер, ким і коли він виданий. Фізична особа розписується у видатковому касовому ордері або видатковій відомості про одержання готівки із зазначенням одержаної суми (гривень - словами, копійок - цифрами). Одержувачі пред`являють паспорти чи документи, що їх замінюють, якщо видаткова відомість складена на видачу готівки кільком особам, та розписуються у відповідній графі документа.
Видаткові касові ордери або видаткові відомості не приймаються для виведення залишку готівки в касі, якщо видача готівки з каси не підтверджена підписом одержувача.
Судова колегія не приймає до уваги доводи апелянта про те, що Указ Президента України від 12 червня 1995 року №436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" (на підставі якого застосовано штрафні санкції) скасовано повністю іншим Указом Президента України від 20 червня 2019 року №418/2019, а тому це є підставою для скасування спірного ППР, оскільки відсутня норма, яка встановлює відповідальність.
Так, дійсно, Указом Президента України від 20 червня 2019 року №418/2019 було скасовано низку указів Президента, зокрема, Указ Президента України від 12 червня 1995 року №436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки". Згідно відомостей офіційного веб-ресурсу Верховної Ради України "Законодавство України" Указ №436/95 втратив чинність 23 червня 2019 року, оскільки 22 червня 2019 року його було опубліковано в "Урядовому кур`єрі" №116/2019.
Таким чином, на момент винесення оскаржуваного ППР 21 січня 2019 року Указ Президента України від 12 червня 1995 року №436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" (на підставі якого застосовано штрафні санкції) ще діяв.
Щодо дії нормативно-правового акту у часі, судова колегія зазначає наступне.
Відповідно до ст. 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.
У своєму Рішенні від 09 лютого 1999 року №1-рп/99 (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) КСУ зробив висновок, що положення ч 1 ст. 58  Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб.
Відповідно до п.3 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 09 лютого 1999 року №1-рп/99 "У Конституції України стаття 58 міститься у розділі II "Права, свободи та обов`язки людини і громадянина та їх гарантії". Про це свідчить як назва цього розділу, так і системний аналіз змісту цього розділу, так і системний аналіз змісту його статей та частини другої статті 3 Конституції України. Положення окремих статей Конституції України, в яких насамперед визначається правовий статус церкви і релігійних організацій в України (стаття 35), політичних партій та громадських організацій (статті 36, 37), гарантують їх діяльність через реалізацію прав та свобод людини і громадянина, а саме - права на свободу - віросповідання і світогляду, права на свободу об`єднання у політичні партії та громадські організації. Тому Конституційний Суд України дійшов висновку, що положення ч. 1 ст. 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб. Але це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Проте, надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актом може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.
Така вказівка відсутня в Указі Президента України від 20 червня 2019 року №418/2019 або іншому нормативно-правовому акті.
Відповідно до п.11 підр.10 р. XX ПК України, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування цих штрафних (фінансових) санкцій.
Таким чином, в контексті дії Указу Президента України №436/95 у часі та можливості його застосування в принципі судова колегія погоджується із тим, що такий акт станом на 21 січня 2019 року міг застосовуватись контролюючим органом.
Відповідно до ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Разом з тим, оцінюючи правомірність дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у ст. 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури.
Відповідно до ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Щодо встановленого перевіркою порушення, судова колегія зазначає наступне.
Суд першої інстанції дійшов висновків про порушення позивачем п.15 р.2, п.27 р. 3 Положення №148 у зв`язку з тим, що на видаткових касових ордерах №59 від 23 липня 2018 року на суму 80 000 грн. та №91 від 12 листопада 2018 року на суму 60 000 грн. був відсутній підпис-одержувача, а, отже, зазначені видаткові касові ордери не можуть бути прийнятими для виведення залишку готівки в касі, відтак грошові кошти, видані за видатковими касовими ордерами, є залишком готівки, розмір якої перевищував встановлений підприємством ліміт каси. Крім того, копії видаткових касових ордерів № 59 та №91 не засвідчені в порядку, передбаченому "ДСТУ 4163-2003".
Однак, на видаткових касових ордерах №59 та №91 наявні підписи одержувача - ОСОБА_3 .
Натомість, копії видаткових касових ордерів, які були додані до акту перевірки не завірені апелянтом та відповідають оригіналам, про це неодноразово заявляв позивач в своїх запереченнях на акт перевірки та у скарзі на ППР.
Факт відсутності підписів підтверджується копіями ордерів, від засвідчення яких, касир-бухгалтер ОСОБА_2 відмовився, внаслідок чого відповідачем були складені: опис наданих документів, акт про відмову від надання засвідчених копій документів, акт про відмову від підпису акту перевірки. Порядок засвідчення копій документів визначений п.5.27 Національного стандарту України, затвердженого Державним комітетом з питань технічного регулювання та споживчої політики №55 від 07 квітня 2003 року "ДСТУ 4163-2003", відповідно до якого відмітку про засвідчення копії документа складають зі слів "Згідно з оригіналом", назви посади, особистого підпису особи, яка засвідчує копію, її ініціалів та прізвища, дати засвідчення копії. Однак, копії видаткових касових ордерів № 59 та №91 не засвідчені в порядку, передбаченому "ДСТУ 4163-2003".
Так, суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні встановив, що касиром-бухгалтером ОСОБА_2 було надано перевіряючим не завірені копії видаткових касових ордерів, на яких підписи одержувача нібито відсутні, засвідчити зазначені копії ОСОБА_2 відмовився, внаслідок чого перевіряючими був складений акт про відмову від надання засвідчених копій документів (надалі-Акт). У зв`язку з чим, на думку суду першої інстанції, наявність копій незасвідчених видаткових касових ордерів та акту про відмову від надання засвідчених копій документів у сукупності є достатніми доказами відсутності підпису одержувача на ордерах.
Однак, в судовому засіданні були оглянуті оригінали видаткових касових ордерів №59 та №91, копії яких були надані позивачем разом з позовною заявою та наявні в матеріалах справи. З зазначених оригіналів вбачається, що на видаткових касових ордерах №59 та №91 наявні підписи одержувача - ОСОБА_3 .
Крім того, скаржником було зазначено, що суд першої інстанції не долучив до матеріалів справи копії кур`єрських накладних та копії документів, які були відправлені засновку ПП "Агро-Голд" - ОСОБА_4 - копії звітів за липень, листопад 2018 року з додатками у вигляді договорів позики та видаткових касових ордерів за липень, листопад 2018 року та протокол ПП "Агро-Голд" від 01 січня 2018 року.
Разом з цим, з метою дотримання принципів адміністративного судочинства та прийняття судом справедливого та обґрунтованого рішення, судова колегія дійшла до висновку про необхідність долучення вищезазначених документів до матеріалів справи та їх дослідження, оскільки відповідні документи мають важливе значення для повного та всебічного розгляду справи.
Апелянт акцентував увагу на тому, що зазначені дії його посадових осіб не зумовили порушення жодних норм чинного законодавства, оскільки у національному законодавстві такої заборони не міститься. Протилежного апелянт з посиланням на приписи чинного законодавства не довів.
Так, із вищевказаних документів вбачається, що ще до проведення перевірки засновнику ПП "Агро-Голд" надсилались звіти разом з копіями видаткових касових ордерів, в тому числі №59 та №91, на яких були підписи одержувача.
У зв`язку з чим, судова колегія доходить висновку, що й на дату проведення відповідачем фактичної перевірки підписи одержувача на видаткових касових ордерах були наявні, що виключає вчинення ПП "Агро-Голд" порушення п.15 р.2, п.27 р. 3 Положення №148.
Також судова колегія звертає увагу на те, що копії видаткових касових ордерів, які були додані до Акту перевірки не завірені позивачем та не відповідають оригіналам.
Відповідно до ст. 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
Згідно ст. 74 КАС України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.
Відповідно до ст. 75 КАС України достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.
Відповідно до ч.ч. 1,2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78  цього Кодексу.В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Порядок засвідчення копій документів визначений п.5.27 Національного стандарту України, затвердженого Державним комітетом з питань технічного регулювання та споживчої політики №55 від 07 квітня 2003 року "ДСТУ 4163-2003", відповідно до якого відмітку про засвідчення копії документа складають зі слів "Згідно з оригіналом", назви посади, особистого підпису особи, яка засвідчує копію, її ініціалів та прізвища, дати засвідчення копії.
Однак, копії видаткових касових ордерів №59 та №91 не засвідчені в порядку, передбаченому "ДСТУ 4163-2003".
Внаслідок чого судова колегія не приймає до уваги копії видаткових касових ордерів як належні та допустимі докази по справі.
Крім того, судова колегія критично ставиться до Акту про відмову від надання  засвідчених копій документів, як до доказу відсутності підпису одержувача на видаткових касових ордерах, оскільки він був складений в приміщенні контролюючого органу за відсутності особи, яка відмовилась від засвідчення копій ( ОСОБА_2 ) та після спливу 7-ми днів з часу, коли нібито була така відмова. Більш того, Акт не був ані вручений, ані надісланий поштою позивачу, його копію було надано лише під час розгляду справи у суді першої інстанції. Зазначені обставини складання Акту підтверджені показаннями свідка - інспектором ДФС Дьомою О.В., яка безпосередньо проводила перевірку. 
З урахуванням вищевикладеного, судова колегія вважає, що обставини щодо наявності або відсутності підписів одержувача на видаткових касових ордерах є визначальними та підлягали обов`язковому встановленню у судовому процесі, так як входять до процесу доказування при вирішенні питання про правомірність посилання відповідача на порушення позивачем п.15 р. 2, п.27 р. 3 Положення №148 як на підстави для прийняття оскаржуваного ППР.
Відповідно до п.4.1.4 ст. 4 ПК України податкове законодавство України ґрунтується на одному з таких принципів як презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Відповідно до ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч.2 ст. 77 КАС України).
Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у п.110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.
Всупереч наведеним вимогам відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав суду достатніх беззаперечних доказів на обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його висновки про порушення позивачем вимог закону, і не довів правомірності оскаржуваного ППР, а тому останнє підлягає скасуванню.
Оцінивши кожен доказ, який є у справі щодо його належності, допустимості, достовірності та їх достатності і взаємного зв`язку у сукупності, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, судова колегія вважає позов таким, що підлягає задоволенню.
Враховуючи, що судом першої інстанції порушені норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а також, що висновки суду не відповідають обставинам справи, судова колегія, керуючись п.п.3, 4 ч.1 ст. 317 КАС України вважає необхідним, скасовуючи рішення суду першої інстанції, ухвалити нове судове рішення, яким задовольнити позовні вимоги ПП "Агро-Голд".
Судова колегія вирішує питання щодо судових витрат відповідно ст.ст. 139-143 КАС України.
З матеріалів справи вбачається, що ПП "Агро-Голд" було сплачено судовий збір у розмірі за подачу адміністративного позову у розмірі 4 200 грн., що підтверджується платіжним дорученням №326 від 01 квітня 2019 року та 6 300 грн., що підтверджується платіжним дорученням №521 від 16 жовтня 2019 року за подачу апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції.
Оскільки дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, постанова суду апеляційної інстанції відповідно до ч.5 ст. 328 КАС України в касаційному порядку оскарженню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 308, 310, п.2 ч.1 ст. 315, п.п.3, 4 ч.1 ст. 317, 321, 322, 325, ч.5 ст. 328, КАС України, судова колегія, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу приватного підприємства "Агро-Голд" задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2019 року скасувати.
Ухвалити нове судове рішення, яким позов приватного підприємства "Агро-Голд" задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області №0003291406 від 21 січня 2019 року.
Стягнути з рахунку бюджетних асигнувань Головного управління ДФС в Одеській області (65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5, код ЄДРПОУ 39398646) на користь приватного підприємства "Агро-Голд" (68600, Одеська область, Ізмаїльський район, с. Кирнички, вул. Котовського, буд. 168, корпус А, код ЄДРПОУ 36384866) судовий збір у розмірі 4 200,00 (чотири тисячі двісті) грн. 00 коп. за подачу адміністративного позову та 6 300, 00 (шість тисяч триста) грн. 00 коп. за подачу апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків передбачених п.2 ч.5 ст. 328 КАС України.

Повне судове рішення складено 27 січня 2020 року.

Головуючий: 	 	Бітов А.І.	
Суддя:  Суддя:	    	Ступакова І.Г.    Лук`янчук О.В.