ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

04 лютого 2020 року 	м. Дніпро	справа № 340/2213/19	
                                                                                Суддя І інстанції – Казанчук Г.П.

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чепурнова Д.В. (доповідач),
                               суддів:  Мельника В.В., Сафронової С.В.,     
за участю секретаря судового засідання Царьової Н.П. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління Державної  фіскальної служби у Кіровоградській області 
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 22 жовтня  2019 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сіті-Буд Інвест» до Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування рішення (в частині), зобов`язання вчинити певні дії, а також визнання протиправними дій, -

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «Сіті-Буд Інвест» звернулося до суду з вищевказаним позовом, в якому, з урахуванням уточнень просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДФС у Кіровоградській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, в частині внесення товариства з обмеженою відповідальністю «Сіті-Буд Інвест» (код ЄДРПОУ - 39504640) до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, що оформлене відповідним протоколом;
          - зобов`язати Комісію ГУ ДФС у Кіровоградській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, виключити ТОВ «Сіті-Буд Інвест» (код ЄДРПОУ - 39504640) з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
В обґрунтування позовних вимог вказує, що контролюючим органом протиправно зупинено реєстрацію податкових накладних. У якості підстав зупинення реєстрації зазначено: «відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 19.04.2019 №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку» та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної». Вважає таке рішення щодо віднесення товариства до ризикових платників податків протиправним, оскільки Критерії ризиковості визначені лише у вигляді листа Державної фіскальної служби України №959/99-99-07-28 від 21.03.2018 р., який за своїми ознаками є регуляторним актом, проте був прийнятий всупереч критеріям Закону України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності». Оскільки Критерії ризиковості платника податку не затверджені на законодавчому рівні, тому і не можуть бути застосовані до товариства. 
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 22 жовтня  2019 року позовні вимоги було задоволено.
Не погодившись з прийнятим рішенням Головне управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду скасувати та прийняти нове рішення яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі. Вказує, що при прийнятті оскарженого рішення контролюючий орган діяв відповідно до вимог податкового законодавства і будь яких порушень допущено не було.
В судовому засіданні апеляційної інстанції, представник ТОВ «Сіті-Буд Інвест» просив відмовити у задоволенні апеляційної скарги та залишити без змін рішення суду першої інстанції,   представник  ГУ ДФС у Кіровоградській області не з`явився, про час та місце слухання справи повідомлялися належним чином.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального права, правову оцінку досліджених судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції приходить до висновку що  апеляційна скарга підлягає задоволенню  з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «Сіті-Буд Інвест» з 21.11.2014 року зареєстроване як юридична особа, основним видом його економічної діяльності є виробництво олії та тваринних жирів.
          Між позивачем (постачальником) та ПП «Надніпрянське» (покупцем) укладено договір поставки №25031912 від 24.03.2019 р., за умовами якого позивач зобов`язується передати у власність покупця сільськогосподарську продукцію насіння соняшника за ціною, якістю, кількістю та на умовах, узгоджених договором, а покупець зобов`язується прийняти цей товар. Даним договором обумовлена якість товару.
          На виконання умов договору (за придбану продукцію) позивач отримав на банківський рахунок від ПП «Надніпрянське» грошові кошти, що підтверджується платіжними дорученнями №550 від 11.04.2019 р. на суму 15000000 грн., №54 від 16.04.2019 р. на суму 29000000 грн., №627 від 16.04.2019 р. на суму 1000000 грн., №806 від 10.06.2019 р. на суму 16000000 грн., №807 від 10.06.2019 р. на суму 19000000 грн., №101 від 14.06.2019 р. на суму 5000000 грн., №1 від 19.06.2019 р. на суму 10000000 грн., №822 від 28.08.2019 р. на суму 1500000 грн., №66 від 29.08.2019 р. на суму 1500000 грн.
На виконання вимог статей 187, 201 ПК України та за наслідками отриманих від ПП «Надніпрянське» грошових коштів позивачем виписані податкові накладні №617 від 11.04.2019 р., №618 від 16.04.2019 р., №622 від 10.06.2019 р., №623 від 11.06.2019 р., №624 від 14.06.2019 р., №625 від 19.06.2019 р., №626 від 28.08.2019 р. та №627 від 29.08.2019 р., які направлені для реєстрації до Єдиного реєстру податкових накладних через «Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів».
          Позивач у встановленому порядку здійснив реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, проте отримав на електронну адресу квитанції про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних №9072558689 від 12.04.2019 р. №9075737052 від 16.04.2019 р., №9127898103 від 14.06.2019 р., №9128097929 від 14.06.2019 р., №9127886587 від 14.06.2019 р. №9143473965 від 04.07.2019 р. №9196147465 від 30.08.2019 р. №9196144311 від 30.08.2019 р. (а.с.26-27, 31-32, 36,37, 42, 45-48, 50-53,53-55), якими «Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку».
          Після отримання квитанцій з інформацією про зупинення реєстрації податкових накладних позивач звернувся до ГУ ДФС у Кіровоградській області із запитом від 06.06.2019 року №33/19 щодо надання інформації про критерії ризиковості платника податку, яким відповідає товариства та отримання копії рішення Комісії ГУ ДФС у Кіровоградській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про внесення товариства до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості. Листом від 26.06.2019 р. №11/11-28-21-12-06 «Про надання відповіді» відповідачем повідомлено про результати розгляду отриманого запиту. Так, даним листом цитуючи норми Податкового кодексу України, Постанови КМУ від 21.02.2018 року №117, ГУ ДФС у Кіровоградській області лише описало порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
          Рішенням Комісії ГУ ДФС у Кіровоградській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації віднесено ТОВ «Сіті-Буд Інвест» (код ЄДРПОУ - 39504640) до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості. Дане рішення викладене у пункті 1 протоколу №45 від 21.03.2019 р. 
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що рішення комісії Головного управління ДФС у Кіровоградській області , яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, викладене у протоколі № 45 від 21 березня 2019 року не відповідає вимогам пп.1, 3 частини 2 статті 2 КАС України, оскільки винесене необґрунтовано, без врахування всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, відтак є протиправним і підлягає скасуванню.
Колегія суддів не погоджується з такими висновком суду першої інстанції з наступних підстав.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання п. 201.16 ст. 201 ПК України було прийнято постанову Кабінету Міністрів України від 21.02.2018, № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок №117).
ДФС України листом від 21.03.2018 р. N 959/99-99-07-18 встановлені Критерії ризиковості платника податку Підпунктом 1.6 п. 1 яких передбачено, що комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
Так, з матеріалів справи вбачається, що відповідно до протоколу засідання Комісії ГУ ДФС у Кіровоградській області № 45 від 21.03.2019 ТОВ «Сіті-Буд Інвест»  було внесено до  переліку ризикових платників відповідно до п. 1.6 Критеріїв ризиковості платника податків, затверджених постановою КМУ від 21.02.2018 року № 117 «Про запровадження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Підставою для ухвалення такого рішення став аналіз наявної податкової інформації яка наявна в інформаційних системах контролюючого органу та яка свідчить про наявність ознак здійснення платником податків ризикових операцій.
У протоколі засідання комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації № 45 від 21.03.2019 р. зазначено про те, що ДФС України за результатами моніторингу інформації, що міститься у системі електронного адміністрування ПДВ встановлено, що 29.10.2018 р. по операції «Блок від`ємних значень (ВЗ)» на підставі документа №9152687888/РС від 19.07.2015р. збільшено наявну суму ліміту на 82724368 грн., відтак ТОВ «Сіті-Буд Інвест» у СЕА ПДВ мав суму ліміту 52580459 грн. Також зазначено про те, що позивачем отримано 67 податкових накладних від ТОВ «Альтком Інвест-Плюс», інформацію щодо якого внесена до переліку платників податків за ознакою 1.6 «Податкова інформація». Відповідач, з метою вжиття заходів, спрямованих на припинення схеми формування сумнівного податкового кредиту з ПДВ, а також упередження його витоку до реального сектору економіки, прийняв рішення про внесення позивача до переліку ризикових платників податків відповідно до п.1.6 Критеріїв ризиковості платника податків, затверджених постановою КАМ від 21.02.2018 р. №117 «Про запровадження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Пунктом 2 Порядку №117 передбачено, що терміни вживаються у такому значенні: моніторинг - сукупність заходів та методів роботи контролюючих органів, що виявляє за результатами проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах ДФС та/або за результатами проведення обробки та. аналізу податкової інформації об`єктивні ознаки наявності ризиків порушення норм податкового законодавства;
критерій оцінки ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник моніторингу, що характеризує ризик;
ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складання та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а»/«б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а»/«б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операїцї з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності, уникнення, платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Отже, контролюючий орган здійснює моніторинг податкових, накладних/розрахунків коригування шляхом аналізу наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних ресурсах ДФС.
Здійснюючи моніторинг контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.
Відповідно до п. 71.1 ст. 71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Збір податкової інформації та отримання податкової інформації контролюючим органом врегульовано ст. 72, 73 ПК України відповідно.
Відповідно до ст. 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику. Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю. Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що -реалізує державну податкову та митну політику. Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами. Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну, податкову та митну політику. Зібрана податкова інформація та результати. її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для сформування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Організація роботи контролюючого органу визначена п. 201.16 ст. 201 ПК України та Порядком №117 та узгоджується з функціями та правами контролюючого органу.
Відповідно до п. 19-1.1 ст. 19-1 ПК України контролюючі органи виконують такі функції: організовують збір податкової інформації та вносять її до інформаційних баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику (п.п. 19-1.1.40); організовує інформаційно-аналітичне забезпечення та організовує автоматизацію процесів адміністрування контролюючими органами (п.п. 19-1.1.41); використовують під час виконання своїх посадових (службових)обов`язків податкову інформацію з інформаційно-телекомунікаційних систем та- інших джерел, отриману в порядку та спосіб, визначений цим Кодексом.
Підпунктом 20.1.45 п. 20.1 ст. 20 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку-даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотримання якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.
З матеріалів справи вбачається, що в даному випадку Комісією ГУ ДФС у Кіровоградській області було проведено обговорення податкової інформації яка міститься в інформаційних ресурсах ДФС у відповідності до п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку та членами Комісії проголосовано за внесення до ТОВ «Сіті-Буд Інвест»  до  переліку ризикових платників відповідно до п. 1.6 Критеріїв ризиковості платника податків, затверджених постановою КМУ від 21.02.2018 року № 117 «Про запровадження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Отже, результати засідання Комісії ГУ ДФС у Кіровоградській області внесені до інформаційних систем ДФС та використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
При цьому, рішення суб`єкта владних повноважень в розумінні КАС України не може ґрунтуватись на ймовірності як передбачає Порядок №117, який розглядає ризик порушення норм податкового законодавства як ймовірність складання та надання податкової накладної для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм ПК України та за наявності ознак неможливості здійснення операцій.
Аналізуючи наведене, колегія суддів вважає, що дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, незалежно від джерела її отримання (чи то отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, чи то за результатами засідання Комісії), є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків в порядку передбаченому ПК України. Способом здійснення таких дій є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до норм ПК України, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів.
Дії контролюючого органу щодо внесення до інформаційних ресурсів ДФС результатів засідання Комісії не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи, функцій та завдань) з метою здійснення відповідних прав та обов`язків.
Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що оскаржений протокол засідання комісії ГУ ДФС у Кіровоградській області не є рішенням контролюючого органу, та не породжує зміну прав та обов`язків платника податків, а є діяльністю контролюючого органу направлена на виконання завдань та функцій передбачених ПК України. В даному випадку, рішенням контролюючого органу, що породжує зміну прав та обов`язків є рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Аналізуючи наведені нормативно - правові акти, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги, не надав їм належної оцінки та прийшов до передчасних висновків про задоволення позовних вимог.
Таким чином, з огляду на викладене вище, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції прийнято з помилковим застосуванням норм матеріального права та підлягає скасуванню з ухваленням нового рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.
Керуючись п.2 ч. 1 ст. 315, ст.ст. 317, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області   – задовольнити.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 22 жовтня  2019 року – скасувати та прийняти нову постанову.
Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Сіті-Буд Інвест» - залишити без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів  з дня складення в повному обсязі.
В повному обсязі постанова складена 06 лютого 2020 року.

   
Головуючий - суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      В.В. Мельник 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова