ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/18859/18                                                                          Суддя (судді) першої інстанції: Скочок Т.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  15 січня 2020 року                                                                          м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді                                                                             Ганечко О.М.,
суддів                                                                                              Кузьменка В.В.,
                                                                                                    Шурка О.І.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Армсервіс-Про» на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.09.2019 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Армсервіс-Про» до Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,
    
В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Армсервіс-Про» звернулось до суду з позовом до Держаної фіскальної служби України, в якому просило: 
-          визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ДФС України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиною реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 24.01.2018                           № 569600/39234973;
-          зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 11 від 15.12.2017.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.09.2019 у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, Товариство з обмеженою відповідальністю «Армсервіс-Про» подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права.
Крім того, апелянт вказує на те, що рішення прийнято всупереч фактичних обставин та підстав позову, внаслідок чого, суд першої інстанції перебрав на себе частину функцій суб`єкта владних повноважень - відповідача, та самостійно визначив підстави для рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
Дану справу розглянуто в порядку письмового провадження, оскільки відповідно до    п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Так, у відповідності до положень ч. 1 ст. 308 КАС України, справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, 12.12.2017 між      ТОВ «Армсервіс-Про» (як постачальником) і Приватною агрофірмою «Схід» (як покупцем) укладений договір постачання сільськогосподарської техніки № 01/2017 (копія якого наявна у матеріалах справи). За умовами п. п. 1.1, 1.2, 1.4 і 3.2 цього договору, постачальник зобов`язується передати у власність покупця сільськогосподарську техніку, а покупець, зобов`язується прийняти товар і оплатити його ціну. Найменування товару, його кількість, номенклатура, асортимент, ціна товару в гривнях та її еквівалент в іноземній валюті, строк поставки товару, а також інші умови, визначені крім тексту цього договору також і в додатку, який є невід`ємною частиною даного договору. Товар постачається на умовах EXW (Інкотермс-2010), якщо сторонами не було передбачено інше в додатках до даного договору. Поставка здійснюється протягом 30-ти днів з моменту отримання постачальником 100% оплати за товар.
На виконання умов договору від 12.12.2017, ТОВ «Армсервіс-Про» виставило ПАФ «Схід» рахунок на оплату від 13.12.2017 за № 20.
15.12.2017 ПАФ «Схід» оплатило вказаний рахунок, шляхом перерахування на рахунок  ТОВ «Армсервіс-Про» у банку безготівкових коштів у сумах 719236,68 грн. і 90000 грн., всього 809236,68 грн., що відповідає сумі коштів за виставленим рахунком на оплату.
Того ж дня, ТОВ «Армсервіс-Про» виписало на адресу покупця (ПАФ «Схід») дві податкові накладні, а саме:
- за № 11 на суму 794580 грн. (в т.ч. ПДВ 132 430 грн.) з наступними номенклатурою та обсягами товарів: «обприскувач садовий причіпний Hardi Zenit 400,2012 р.в., с.н. 4035600» (код УКТ ЗЕД 8424813000) в обсязі 1 шт, «Exacta-CL (15500 Розкидач мінеральних добрив, 2017 р.в., с.н.VN2490102229» (код УКТ ЗЕД 8432409000) в обсязі 1 шт, «DT 6 (диск)+FGS Сівалка зернова пневматична, 2013 р.в., ACPNDхх61583» (код УКТ ЗЕД 8432301900) в обсязі 1 шт
- за № 14 на суму 14656,68 грн. (в т.ч. ПДВ - 2442,78 грн.) з наступними номенклатурою та обсягом товару: «обприскувач садовий причіпний Hardi Zenit 400,2012 р.в., с.н. 4035600» (код УКТ ЗЕД 8424813000) в обсязі 0,12964777 шт. Обидві вказані податкові накладні ТОВ «Армсервіс-Про» направило для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згодом, ТОВ «Армсервіс-Про» здійснило поставку товарів на адресу названого покупця про, що складено видаткову накладну від 29.12.2017 № 19 на суму 809236,68 грн. (в т.ч. ПДВ - 134872,78 грн.). За змістом цієї видаткової накладної (копія якої наявна у матеріалах справи), довірена особа ПАФ «Схід» отримала від ТОВ «Армсервіс-Про» наприкінці грудня 2017 року товари за номенклатурою, що наведена у податковій накладній від 15.12.2017 № 11 в обсязі по 1 штуці кожного з таких товарів.
За наслідками надіслання описаних вище електронних податкових накладних до ДФС України, 29.12.2017 ТОВ «Армсервіс-Про» отримало електронні квитанції про те, що: документи прийнято, проте реєстрацію таких зупинено. В якості підстави для зупинення реєстрації податкових накладних від 15.12.2017 за № 11 і № 14 відповідачем зазначено, що: : «Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України,  реєстрація ПН/РК зупинена. ПН/РК відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених наказом МФУ від 13.06.2017 № 567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 8424». Платнику запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК відповідно до п. «в» п. п. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, вичерпний перелік яких встановлено наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №567 та/або Таблицю даних платника податків ка передбачена п. цього Наказу.
15.01.2018 ТОВ «Армсервіс-Про» надіслало ДФС України електронне повідомлення за № 2 від 15.01.2018 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній № 11 від 15.12.2017, реєстрацію якої було зупинено, разом з копіями підтверджуючих документів. В тексті зазначеного повідомлення наведені пояснення наступного змісту: «ТОВ «АРМСЕРВІС-ПРО» 15.12.2017 отримало аванс від ПАФ «Схід» (100%). ПН від 15.12.2017 № 11 (реєстраційний номер 9282751684) зареєстрована по першій події - аванс. В свою чергу товариство оплатило аванс за цей самий товар ТОВ «Український дистрибуційний Центр» 18.12.2017 № 7, 8, 9 реєстраційні номери відповідно 9284532506, 9284517444, 9284537138), Обсяги постачання на день реєстрації ПК не відповідають обсягам придбання тому, що реєстрація відбулась по отриманим коштам на розрахунковий рахунок, а не по відпущеному товару постачальника. Постачання відбулось 29.12.2017, про що свідчить видаткова накладна. Повний пакет документів, що підтверджує достовірність операції, додається.».
24.01.2018 комісія ДФС України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийняла рішення за № 569600/39234973 про відмову у реєстрації податкової накладної № 11 від 15.12.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних. В якості підстави для прийняття такого рішення зазначено наступне: «надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування». (а.с. 15-16)
Вважаючи протиправним дії та рішення відповідача щодо відмови у прийнятті податкової накладної, товариство звернулось до суду за захистом свої прав.
Приймаючи рішення про відмову в задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що подати контролюючому органу документи, достатні для реєстрації податкової накладної, є обов`язком платника податку. Зміст та обсяг поданих первинних та інших документів для висновку про їх достатність для реєстрації податкової накладної, повинен узгоджуватись зі змістом та характером господарської операції та свідчити про її фактичне виконання. Сама по собі наявність господарських та/або цивільних договорів між учасниками фінансово-господарських операцій, не опосередкованих сукупністю первинних документів, що підтверджують фактичний рух товарів/послуг і коштів у процесі їх здійснення, не свідчить про реальність відповідних фінансово-господарських операцій і не може бути підставою для реєстрації податкової накладної, яка відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків.
Дослідивши наявні у справі матеріали суд першої інстанції встановив, що наявність підстави для складання та виписки надісланої для реєстрації податкової накладної № 11 від 15.12.2017 на суму постачання 79580 грн. (в т.ч. ПДВ - 132430 грн.) позивач обгрунтував тим, що на розрахунковий рахунок ТОВ «Армсервіс-Про» відповідно до попередньо виставленого рахунку на оплату від 13.12.2017 №20 від контрагента-покупця 15.12.2017 надійшла попередня оплата (аванс). Такий аванс у загальному розмірі 809       236,68 грн. сплачений ПАФ «Схід» двома окремими платежами на суми 719       236,68 грн. та 90000 грн. згідно платіжних документів №857 від 15.12.2017 і № 856 від 15.12.2017. При цьому, розглядувана податкова накладна №11 від 15.12.2017 була виписана ТОВ «Армсервіс-Про» на іншу суму коштів (794580 грн.) ніж суми попередніх оплат та загальну суму вартості товарів, що постачалися. Також зафіксовані у такій податковій накладній обсяги постачання товарів (а саме: по 1 штуці кожного товару, що становить 100% від обсягу постачання) не відповідали розміру загальної суми коштів, що підлягала сплаті за такою податковою накладною. На підтвердження обставини виникнення підстави для виписки зазначеної податкової накладної позивачем до суду були подані копія тексту документу «рахунок на оплату № 20 від 13.12.2017» взагалі ніким не підписаного (що, у свою чергу не відповідає вимогам ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» щодо порядку оформлення первинних документів) та роздруківку електронної банківської виписки за 15.12.2017, що містить відомості про надходження на користь позивача інших платежів, що вказані у реквізитах податкових накладних ТОВ «Армсервіс-Про» від 15.12.2017 № 11 і № 14. Наведене свідчить про те, що надіслана позивачем для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна від 15.12.2017 № 11 не містила ідентичні показники (а саме щодо обсягу товару, ціну постачання одиниці товару) тим, що вказані в банківській виписці і в частині, яка була оплачена контрагентом-покупцем.
Позивачем на вимогу контролюючого органу для прийняття останнім рішення про реєстрацію податкової накладної № 11 від 15.12.2017 не були копії документів, оформлених належним чином та достатніх документів, які б засвідчували обставину отримання             ТОВ «Армсервіс-Про» попередньої оплати у тому розмірі коштів, на яку була виписана податкова накладна, реєстрація якої зупинена. Під час розгляду даної справи вказані документи позивачем суду також надані не були. У зв`язку з цим, у Комісії ДФС України було наявні підстави для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Реєстрі у контексті змісту наданих платником (позивачем) пояснень і копій документів.
Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції та вважає за необхідне зазначити таке.
Відповідно до положень ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.
Відповідно до п.  185.1     ст.  185       ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до       статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;  б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до  статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України.
Приписами п.  187.1  ст. 187 ПК України, визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до п. 201.1 ст.  201 ПК України,  на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. Перелік обов`язкових для зазначення у податковій накладній реквізитів (серед них: опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; ціна постачання без урахування податку) визначений у цьому ж пункті ст. 201 Кодексу.
Так, п. 201.7 цієї ж статті  ПК України, встановлено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.
Згідно з абз. 10, 11 п. 201.10 ст. 201 ПК України, якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Згідно з абз. 3, 5 п.  201.10   ст. 201 ПК  України, податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого   постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України  в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Так, згідно з п. 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;   наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;   наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;   дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
У свою чергу, п. 13 Порядку № 1246, передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Положеннями п.  201.16  ст. 201 ПК  України, передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно з п. п. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 ПК України, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної /  розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» та Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Вичерпний перелік) були затверджені   наказом Міністерства фінансів України   від 13.06.2017 № 567.
Відповідно до п. п. 1, 2 п. 6 Критеріїв (в редакції, на момент виникнення спірних правовідносин), моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями: 1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у ПН/РК, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 разу більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих ПН/РК, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у ПН/РК, зареєстрованих з 1 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 % загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);       2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб`єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 та 215.3.2 пункту  215.3  статті,  розділу VI Податкового кодексу України, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.
У разі якщо за результатами Моніторингу визначено, що ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1 пункту 6 Критеріїв та сума податку на додану вартість, зазначена в податкових накладних, зареєстрованих платником податку в Реєстрі у звітному (податковому) періоді з урахуванням ПН/РК, поданої на реєстрацію в Реєстрі, які відповідають вимогам підпункту 1 цього пункту, більша за середньомісячну суму сплачених за останні 12 місяців єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої при ввезенні товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами, реєстрація такої ПН/РК зупиняється відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 розділу V Кодексу.
У разі якщо за результатами Моніторингу визначено, що ПН/РК відповідає одній з умов, зазначених у підпункті 2 цього пункту, - реєстрація такої НП/РК зупиняється відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 розділу V Кодексу.
При цьому, затверджений Вичерпний перелік містить окремі переліки документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, для кожного підпункту пункту 6 Критеріїв.
Контролюючий орган сформував висновки про відповідність цієї податкової накладної позивача критеріям, визначених п. 6 Критеріїв.
Відповідно до норм п. п. 201.16.2, 201.16.3 п. 201.16 ст. 201 ПК України (у редакції чинній до 1 січня 2018 року), платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у зупиненій податковій накладній/розрахунку коригування, письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті «в» підпункту 201.16.1 цього пункту. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.
Письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.
Зазначена комісія приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України.
Абзацом 1  постанови Кабінету Міністрів України «Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації» від 29.03.2017 № 190 (що діяла до 22.03.2018) встановлено, що комісія Державної фіскальної служби приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації на підставі отриманих від платника податку на додану вартість відповідно до підпункту «в» підпункту 201.16.1 пункту 201.16  статті   201 Податкового кодексу України       письмових пояснень щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, та/або копій документів, які платник податку має право подати до органу Державної фіскальної служби протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.
Абзацом 2 постанови № 190, визначено, що підставами для прийняття комісією ДФС рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, до якої/якого застосована процедура зупинення реєстрації згідно з пунктом 201.16 статті 201 Кодексу; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту «в» підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Кодексу; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.
  Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що подати контролюючому органу документи, достатні для реєстрації податкової накладної, є обов`язком платника податку. Зміст та обсяг поданих первинних та інших документів для висновку про їх достатність для реєстрації податкової накладної, повинен узгоджуватись зі змістом та характером господарської операції та свідчити про її фактичне виконання. Сама по собі наявність господарських та/або цивільних договорів між учасниками фінансово-господарських операцій, не опосередкованих сукупністю первинних документів, що підтверджують фактичний рух товарів/послуг і коштів у процесі їх здійснення, не свідчить про реальність відповідних фінансово-господарських операцій і не може бути підставою для реєстрації податкової накладної, яка відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків. 
Проте, судом першої інстанції, під час прийняття оскаржуваного рішення, не було врахованого таке.
З матеріалів справи слідує, що позивачем направлялись на адресу контролюючого органу пояснення та документи на їх підтвердження щодо необґрунтованості зупинення податкової накладної, проте їх не було враховано, а підставою прийняття рішень, зазначено: надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування
Таким чином, позивачем були надані необхідні документи, що пропонувались для надання податковим органом, проте з рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не зрозуміло, чому саме було прийнято рішення про відмову в здійсненні реєстрації, зважаючи на відсутність зазначення конкретного документа, якого не вистачає або який складено з порушеннями та не приймається фіскальним органом до уваги.
У той же час, важливо розуміти, що головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами владних повноважень, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, настанов для їх розв`язання що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.
Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто, надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Тобто, рішення фіскального органу не відповідає наведеним вище вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжують їх неоднозначне трактування, що, у свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Колегія суддів зазначає, що факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує ані факту здійснення платником податків господарської операції, ані факту наявності дати виникнення саме першої події (постачання товарів/послуг, або отримання коштів), що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Крім того, колегія суддів наголошує на тому, що в даній справі суд не має надавати оцінку реальності здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентом, на підставі яких складено податкову накладну, оскільки дане питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до п. 61.1 ст. 61 ПК України, включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Варто зазначити, що особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок доказування в спорі покладається на відповідача - орган публічної влади, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про його правомірні дії. Отже, вирішення даної справи залежить саме від доведеності відповідачем правомірності прийняття спірних рішень.
На переконання колегії суддів, при прийнятті оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, суб`єктом владних повноважень не було зазначено та вказано товариству на те, яких саме документів не надано (які не були прийняті до уваги, з яких підстав), а також яких саме документів не вистачає чи яку іншу інформацію необхідно надати для реєстрації податкової накладної, зважаючи на бажання товариства надати всі необідні документи та, як наслідок, зареєструвати податкову накладну.
Прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку про те, що вказане рішення відповідача є протиправним, оскільки його зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийняте негативне для платника податку рішення. Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема, зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також, за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення. І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
У контексті вищенаведеного, колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому, здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі № 0940/1240/18.
Оскільки відповідач в оскаржуваному рішенні, продублював норму постанови № 190, тобто, зазначив загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації податкової накладної, колегія суддів дійшла висновку, що Державна фіскальна служба України прийняла невмотивоване рішення, оскільки його зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийняте негативне для платника податків рішення.
Вказане додатково підтверджує висновок про невідповідність оскаржуваного рішення вимогам Кодексу адміністративного судочинства України
Таким чином, суд першої інстанція помилково застосував норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення спору. Крім того, в порушення вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, судом розширено предмет доказування у справі та встановлено обставини, які не було покладено в основу прийняття спірного акта індивідуальної дії. 
Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 ст. 77 КАС України, передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Таким чином, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції помилково не було враховано необгрунтованість оскаржуваного рішення податкового органу, яке не дало змогу реалізувати платнику податків бажання зареєструвати податкову накладну. Зазначене свідчить про наявність підстав для скасування рішення суду першої інстанції, оскільки таке прийнято без дотримання норм матеріального права та неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, та прийняття нової постанови про задоволення позовних вимог.
Доводи апеляційної скарги спростовують висновки суду першої інстанції, викладені в оскаржуваному рішенні.
Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
У відповідності до п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 317, 321, 322, 325, 328 - 331 КАС України, суд,
            
      П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Армсервіс-Про» - задовольнити.

Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.09.2019 - скасувати.

Прийняти нову постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Армсервіс-Про» до Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ДФС України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиною реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 24.01.2018 № 569600/39234973.

Зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 11 від 15.12.2017.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Армсервіс-Про» (ЄДРПОУ 39234973, вул. Пирогівський шлях, 34в, 03083) понесені витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги в розмірі 8810,00 грн. (вісім тисяч вісімсот десять гривень) за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України (ЄДРПОУ 39292197, Львівська площа, 8, м. Київ, 04053).

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена з підстав, визначених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя                                                                                         О.М. Ганечко

Судді                                                                                                                   В.В. Кузьменко

                                                                                                              О.І. Шурко