ПОСТАНОВА
Іменем України

24 лютого 2020 року 
Київ
справа №520/1186/19
адміністративне провадження №К/9901/22787/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б.,  Усенко Є.А., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 3 квітня 2019 року (суддя Супрун Ю.О.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 23 липня 2019 року (головуючий суддя - Гуцал М.І., судді: Бенедик А.П., Донець Л.О.) у справі №520/1186/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ІНДІГО ГРУП" до Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень , -

ВСТАНОВИВ:

У лютому 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ІНДІГО ГРУП" (далі по тексту - позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі по тексту - відповідач, ГУ ДФС), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28 вересня 2018 року №0155551213, №0155561213.

Позов вмотивовано тим, що контролюючим органом при проведенні камеральної перевірки даних, задекларованих в уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за вересень 2017 року, в порушення положень Податкового кодексу України (далі - ПК України) не враховано лист позивача про помилкове надання уточнюючого розрахунку та визнання такої звітності недійсною. 

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 3 квітня 2019 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 23 липня 2019 рок, позов задоволено в повному обсязі.

Вирішуючи спір, суди встановили, що контролюючим органом проведено камеральну перевірку даних, задекларованих в уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за вересень 2017 року ТОВ «ІНДІГО ГРУП», за наслідками якої складений акт від 10 серпня 2018 року №11283/20-40-12-13-19/35408021.

Перевіркою встановлено порушення пункту 187.1 статті 187, пункту 198.6 статті 198 та пункту  201.10 статті 201 ПК України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1+рядок 20.3 декларації 0110) (рядок 19 декларації 0121-0123, 0130) (переноситься до рядку 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду) (рядок 21) на суму ПДВ в розмірі 173466 грн., та занижено рядок 9 (усього податкових зобов`язань) на суму ПДВ 868867 грн.

Таких висновків контролюючий орган дійшов з огляду на те, що 12 липня 2018 року ТОВ «ІНДІГО ГРУП» було подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість (далі - ПДВ) у зв`язку із виправленням самостійно виявлених помилок за вересень 2017 року. Відповідно до поданого уточнюючого розрахунку ТОВ «ІНДІГО ГРУП» включило до складу податкового кредиту за вересень 2017 року суму ПДВ на підставі податкової накладної, отриманої від ТОВ «Торговий дім АвтоКрАЗ», яку складено у липні 2017 року, проте зареєстровано у ЄРПН за рішенням комісії ДФС України №18556/37468941 у жовтні 2017 року.

Також суди встановили, що 19 липня 2018 року на адресу ГУ ДФС надійшов лист від ТОВ «ІНДІГО ГРУП», відповідно до якого платник податків повідомив, що, зокрема уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ за вересень 2017 року з додатками (реєстраційний номер 9143644299) було надано помилково, у зв`язку з чим просив вважати його недійсним.

На підставі вказаного акта перевірки відповідачем 28 вересня 2018 року винесене податкові повідомлення-рішення:
- №0155551213 (форма В4), яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за вересень 2017 року на суму 173466 грн.;
- № 0155561213 (форма Р), яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1303000,50 грн., з яких - 868867,00 грн., за податковими зобов`язаннями та 434434,50 грн. - за штрафними (фінансовими санкціями).

Відповідно до рішення ДФС України від 27 грудня 2018 року скарга ТОВ «ІНДІГО ГРУП» була залишена без задоволення, зазначені податкові повідомлення-рішення - без змін.

Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, вказав, що на дату складення акта перевірки у розпорядженні контролюючого органу вже знаходився лист від позивача, але останній безпідставно не був врахований ГУ ДФС. Залишення поза увагою такої інформації свідчить про необ`єктивність та перевищення наданих повноважень зі сторони суб`єкта владних повноважень. Суди звернули увагу на ненадання відповідачем відповіді на спірний лист, зауваживши, що акт камеральної перевірки в даному випадку не може вважатись формою відповіді на нього. Крім того, суди відхилили посилання контролюючого органу на необхідність подання уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ до попередньо поданого уточнюючого розрахунку, оскільки положення пункту 50.1 статті 50 ПК України передбачають лише обов`язок з надсилання такого уточнюючого розрахунку саме до податкової декларації. 

Апеляційний суд додатково вказав, що норми ПК України не визначають порядок дій суб`єкта господарювання у разі, якщо він в цілому помилково подав звітність до контролюючого органу. На переконання суду, врахування відповідачем листа платника податку від 19 липня 2018 року не призвело б до порушення основних засад податкового законодавства, враховуючи також те, що податкова накладна, отримана позивачем від ТОВ «Торговий дім АвтоКрАЗ», правомірно мала б бути відображена у розрахунку податкових зобов`язань саме за жовтень, а не вересень 2017 року.

Не погодившись з рішеннями судів, ГУ ДФС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення та ухвалити нове про відмову в позові.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує, що суди попередніх інстанцій залишили поза увагою, що у ПК України не передбачено можливості для контролюючого органу визнати недійсною податкову звітність на підставі листа платника податків. Натомість, положеннями пункту 50.1 статті 50 ПК України чітко регламентовано, що виправлення помилок, що містяться у раніше поданій податковій декларації, здійснюється шляхом надсилання уточнюючого розрахунку до такої податкової декларації.

У поданому відзиві на касаційну скаргу позивач просив залишити її без задоволення, а рішення судів - без змін. Позивач вважає правильними висновки суду апеляційної інстанції, що відповідачем було здійснено перевірку відомостей уточнюючого розрахунку, які не були підтверджені платником податків, враховуючи відомості листа ТОВ «ІНДІГО ГРУП» від 19 липня 2018 року. Посилаючись на приписи Регламенту комп`ютерної обробки податкової звітності, звітності з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та іншої звітності в органах ДФС, затвердженого наказом ДФС України від 4 серпня 2017 року №515 (далі - Регламент), позивач зауважує, що у відповідача відсутні можливості для ігнорування письмового звернення платника податків щодо податкової звітності, оформленої не за встановленою формою. Листом ТОВ «ІНДІГО ГРУП» не вносились нові показники числових значень податкової звітності, а чітко викладено волевиявлення платника податків щодо недійсності показників всього уточнюючого розрахунку.

У зв`язку з неприбуттям жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, відповідно до пункту 2 частини першої статті 345 КАС України справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Відповідно до пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» ця касаційна скарга розглядається в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом (до 8 лютого 2020 року).

Як встановили суди і це підтверджується матеріалами справи, спірним у цій справі є питання обов`язку врахування контролюючим органом повідомлення від платника у формі листа про визнання раніше поданої податкової звітності (зокрема, уточнюючого розрахунку) недійсною. 

Згідно з підпунктом 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України до обов`язків платника податків, серед іншого, належить подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Глава 2 розділу ІІ ПК України врегульовано процедуру подання платниками податків податкової звітності контролюючим органам. 

Відповідно до пункту 46.1 статті 46 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.

Відповідальність за неподання, порушення порядку заповнення документів податкової звітності, порушення строків їх подання контролюючим органам, недостовірність інформації, наведеної у зазначених документах, несуть юридичні особи, постійні представництва нерезидентів, які відповідно до цього Кодексу визначені платниками податків, а також їх посадові особи (підпункту 47.1.1 пункту 47.1 статті 47 ПК України).

Згідно з пунктом 48.1 статті 48 ПК України податкова декларація складається за формою, затвердженою в порядку, визначеному положеннями пункту 46.5 статті 46 цього Кодексу та чинному на час її подання. Форма податкової декларації повинна містити необхідні обов`язкові реквізити і відповідати нормам та змісту відповідних податку та збору.

Стаття 50 ПК України регламентує порядок внесення змін до податкової звітності. Так, відповідно до частин першої та другої підпункту 50.1 цієї статті у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.

Аналогічні положення містяться і у пунктах 1-3 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за № 159/28289 (далі - Порядок №21).

Крім того, у пункті 6 розділу І Порядку №21 встановлено, що до податкової звітності з податку на додану вартість (далі - податкова звітність) належать: 
- податкова декларація з податку на додану вартість з додатками;
- уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок з додатками;
- розрахунок податкових зобов`язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник податку на додану вартість, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України.

Внесення змін до податкової звітності за результатами самостійного виявлення помилок здійснюється у порядку, визначеному статтею 50 розділу II Кодексу. У разі виправлення помилок у рядках поданої раніше декларації, до яких повинні додаватися додатки, до уточнюючого розрахунку повинні бути додані відповідні додатки, що містять інформацію щодо уточнених показників (пункти 2, 3 розділу ІV Порядку №21).

Порядок заповнення уточнюючого розрахунку визначено у Розділі VІ Порядку №21.

Пунктом 76.3 статті 76 ПК України встановлено, що камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.

Із змісту наведених правових норм слідує, що подання платниками податків податкової звітності здійснюється саме в порядку та за формою, встановленою ПК України та Порядком №21 (чинного на час спірних правовідносин). При цьому уточнюючий розрахунок слід вважати невід`ємною частиною податкової декларації у разі, якщо останній був прийнятий контролюючим органом за відсутності підстав для відмови у його прийнятті, передбачених підпунктом 49.11 статті 49 ПК України. Існування вимог, зокрема, до форми подання податкової декларації та уточнюючого розрахунку до неї спрямоване на забезпечення правильного відображення контролюючим органом задекларованих платником податків показників податкової звітності.

При цьому Податковим кодексом України передбачено лише два способи виправлення помилок у податковій звітності: подання уточнюючого розрахунку або відображення уточнених показників в податкових деклараціях наступних податкових періодів.

Аналогічне правозастосування наведене і у постанові Верховного Суду від 1 жовтня 2019 року (справа №822/1868/15).

На переконання колегії суддів, лист довільної форми, адресований контролюючому органу, з повідомленням про подання податкової звітності помилково не може вважатись податковою звітністю у розумінні вимог ПК України та Порядку №21, а тому правомірно не був врахований ГУ ДФС при проведенні камеральної перевірки. 

Дійсно, чинне податкове законодавство не визначає саме порядку внесення виправлень до поданого з помилками уточнюючого розрахунку, але, враховуючи приписи статті 50 ПК України у взаємозв`язку з положеннями Порядку №21, колегія суддів касаційного суду вважає, що виправлення такої помилки має відбуватись шляхом подання нового уточнюючого розрахунку до податкової декларації, з урахуванням показників попередньо поданого уточнюючого розрахунку (з помилками).

Оскільки відповідальність за подання податкової звітності покладається саме на платника податку, що, в свою чергу, зобов`язує останнього здійснювати таке подання у чіткій відповідності до вимог ПК України, а не на власний розсуд, колегія суддів не вбачає підстав для застосування у даному випадку приписів підпункту 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 ПК України.

Колегія суддів критично оцінює посилання апеляційного суду в обґрунтування своєї позиції  на правові висновки, викладені в постановах Верховного Суду від 28 травня 2019 року (справа №826/19473/14), від 27 червня 2019 року (справа №817/3148/14), від 11 вересня 2018 року (справа №820/6615/17), оскільки у вказаних справах касаційним судом ухвалено рішення за інших фактичних обставин.

При цьому колегія суддів погоджується із твердженням апеляційного суду, що контролюючий орган під час проведення камеральної перевірки приймає до уваги лише ті відомості, що добровільно підтверджені самим платником податків, але за умови, якщо таке підтвердження відбулось у формі, встановленій законом.

Регламент, на який посилається позивач, не містить положень щодо можливості для платника податків подавати податкову звітність або її відкликати у формі листа, а тому доводи ТОВ «ІНДІГО ГРУП» в цій частині є безпідставними. 

Щодо Порядку ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Мінфіна від 7 квітня 2016 року №422, на який послався апеляційний суд, колегія суддів зауважує, що звітні документи, прийняття яких є обов`язком для контролюючого органу, у розумінні пункту 1 розділу ІV вказаного Порядку є первинними показниками, що відображаються в підсистемі, яка забезпечує обробку податкової звітності та платежів, а також є показниками форм податкової звітності та звітності з єдиного внеску, затверджених у встановленому порядку. Таким чином, норми цього Порядку поширюються саме на податкову звітність у розумінні приписів глави 2 розділу ІІ ПК України та Порядку №21 та не можуть бути поширені на направлення платниками податків листів у довільній формі.

З огляду на вказане, колегія суддів вважає, що судами попередніх інстанцій правильно встановлено обставини справи, однак, помилково застосовано норми матеріального права, у зв`язку із чим суд приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, а судові рішення - скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні позову.

Відповідно до статті 351 КАС України (в редакції, чинній до 8 лютого 2020 року) підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Керуючись ст. 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області задовольнити.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 3 квітня 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 23 липня 2019 року у справі №520/1186/19 скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову.

Постанова суду касаційної інстанції є остаточною та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

М.М. Гімон
М.Б. Гусак 
 Є.А. Усенко ,
Судді Верховного Суду