ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 лютого 2020 року	Львів	Справа № 1.380.2019.004254 пров. № 857/13672/19	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 

головуючого судді –                                        Запотічного І.І.,
суддів –                                                              Довгої О.І., Макарика В.Я.,
при секретарі судового засідання:                    Герман О.В.,

розглянувши в відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області  на  рішення  Львівського окружного адміністративного суду   від 31 жовтня  2019 року ( суддя Грень Н.М.,  ухвалене в м.Львові о 16:10, повний текст складено 11.11.2019 р.)  у справі № 1.380.2019.004254 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛЕМБЕРГМІТ» до Головного управління ДПС у Львівській області,  Державної податкової служби України про визнання протиправним і скасування рішень та зобовязання вчинити дії, - 

                                            ВСТАНОВИВ:
    
Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛЕМБЕРГМІТ»  звернулося в суд із позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України  про визнання протиправними дії Головного управління ДФС у Львівській області щодо відмови у реєстрації податкових накладних ТОВ “ЛЕМБЕРГМІТ” (ЄДРПОУ-36027341) та скасування рішення комісії Головного управління ДФС у Львівській області
- № 1117167/36027341 від 22.03.2019 відмовлено у реєстрації податкової накладної №15 від 30.03.2018 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- № 1117170/36027341 від 22.03.2019 - відмовлено у реєстрації податкової накладної №16 від 30.03.2018 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- № 1117173/36027341 від 22.03.2019 - відмовлено у реєстрації податкової накладної №20 від 31.03.2018 в Єдиному реєстрі податкових накладних та  зобов`язання ДФС України внести до єдиного реєстру податкових накладних відомості щодо реєстрації податкових накладних ТОВ “ЛЕМБЕРГМІТ” (ЄДРПОУ-36027341), а саме: № 15 від 30.03.2018; № 16 від 30.03.2018; № 20 від 31.03.2018.
Рішенням Львівського окружного адміністративного  суду  від 31 жовтня 2019 року позов задоволено повністю.    
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, відповідач ГУ ДПС у Львівській області, оскаржило його, подавши апеляційну скаргу до Восьмого апеляційного адміністративного суду, у якій, з посиланням на порушення судом норм матеріального  та процесуального права,  просить  скасувати його та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову. 
В обгрунтування апеляційної скарги апелянт, зокрема, зазначає,  що оскаржувані рішення відповідача щодо відмови в реєстрації податкових накладних винесені у відповідності до вимог податкового законодавства.
Позивач ТОВ «ЛЕМБЕРГМІТ» у відзиві на апеляційну скаргу не погоджується з доводами апелянта, вважає оскаржуване рішення законним  та просить залишити його без змін.  

В судовому засіданні представник апелянта надав пояснення аналогічні викладеним в апеляційній скарзі,  просив  скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити.
В судовому засіданні представник позивача заперечив проти апеляційної скарги, просив оскаржуване рішення залишити без змін. 
Відповідач – Державна податкова служба України будучи повідомленою про час та місце розгляду справи явки уповноваженого представника в судове засідання не забезпечила, що відповідно ч.2 ст.313 КАС України не перешкоджає розгляду справи без їхньої участі. 
Заслухавши суддю-доповідача та представників сторін, обговоривши доводи апеляційної  скарги та відзиву на апеляційну скаргу, дослідивши матеріали справи, суд приходить до висновку, що апеляційна  скарга  не  підлягає до задоволення з наступних  підстав.
Як вбачається з матеріалів справи  ТзОВ “ЛЕМБЕРГМІТ” зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб підприємців 18.07.2008. Профільними видами діяльності підприємства є: Виробництво м`яса (Код КВЕД 10.11); Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами (Код КВЕД 46.32;); Вантажний автомобільний транспорт (Код КВЕД 49.41 )
Згідно приписів п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (далі – ПК України) ТОВ «ЛЕМБЕРГМІТ» складено податкові накладні № 15 від 30.03.2018, № 16 від 30.03.2018, № 20 від 31.03.2018.
Відповідно до отриманих квитанцій від 13.04.2018, податкові накладні прийнято, однак реєстрація зупинена. Підставами зупинення зазначено що “відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК” в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Як вірно встановлено судом першої інстанції, позивачем відповідно до п.п. 201.16.2 п. 201.16. ст. 201 ПК України  20.03.2019 направлено до ДФС України в електронному вигляді наступні документи:
1) Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №1 від 20.03.2019, стосовно податкової накладної №15 від 30.03.2018, де було зазначено пояснення, що, ТзОВ “ЛЕМБЕРГМІТ” надає послуги по забою, послуги по обвалці, послуги з перевезення для ФОП ОСОБА_1 . 
Також з даним повідомленням надіслано девять документів довільного формату із вкладеними сканкопіями документів, що підтверджують реальність здійснення операцій, а саме: договір підряду, договір перевезення, договора поставок, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, банківські виписки, оборотно-сальдові відомості, акти приймання передачі товарів (робіт, послуг), довіреності, декларація виробника.
Як вбачається з матеріалів справи, в підтвердження подання вищезазначених документів ТзОВ “ЛЕМБЕРГМІТ” отримано квитанцію №1 від 21.03.2019 про те, що документи доставлені до ДФС України та збережені на центральному рівні та квитанцію №2 від 21.03.2019 про те, що документи доставлено до районного рівня 1320 Головне управління ДФС у Львівській обл., Червоноградське управління, Кам`янка Бузька ДПІ.
2) Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №2 від 20.03.2019, стосовно податкової накладної №16 від 30.03.2018, де було зазначено пояснення, що, ТзОВ “ЛЕМБЕРГМІТ” надає послуги по забою, послуги по обвалці, послуги з перевезення для ФОП ОСОБА_1 . 
Разом з даним повідомленням надіслано 11 документів довільного формату із вкладеними сканкопіями документів, що підтверджують реальність здійснення операцій, а саме: договір підряду, договір перевезення, договора поставок, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, банківські виписки, оборотно-сальдові відомості, акти приймання передачі товарів (робіт, послуг), довіреності, декларація виробника.
На підтвердження подання вищезазначених документів ТзОВ “ЛЕМБЕРГМІТ” було отримано квитанцію №1 від 21.03.2019 про те, що документи доставлені до ДФС України та збережені на центральному рівні та квитанцію №2 від 21.03.2019 про те, що документи доставлено до районного рівня 1320 Головне управління ДФС у Львівській обл., Червоноградське управління , Кам`янка Бузька ДПІ
3).Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №3 від 20.03.2019, стосовно податкової накладної №20 від 31.03.2018, де було зазначено пояснення, що, ТзОВ “ЛЕМБЕРГМІТ” надає послуги по забою, послуги по обвалці, послуги з перевезення для ФОП ОСОБА_1 . 
Одночасно з даним повідомленням надіслано 22 документа довільного формату із вкладеними сканкопіями документів, що підтверджують реальність здійснення операцій, а саме: договір підряду, договір перевезення, договора поставок, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, банківські виписки, оборотно-сальдові відомості, акти приймання передачі товарів (робіт, послуг), довіреності, декларація виробника.
В підтвердження подання вищезазначених документів ТзОВ “ЛЕМБЕРГМІТ” отримано квитанцію №1 від 21.03.2019 про те, що документи доставлені до ДФС України та збережені на центральному рівні та квитанцію №2 від 21.03.2019 про те, що документи доставлено до районного рівня 1320 Головне управління ДФС у Львівській обл., Червоноградське управління , Кам`янка Бузька ДПІ.
В подальшому рішеннями комісії ГУ ДФС у Львівській області № 1117167/36027341 від 22.03.2019 - відмовлено у реєстрації податкової накладної №15 від 30.03.2018 в Єдиному реєстрі податкових накладних; № 1117170/36027341 від 22.03.2019 - відмовлено у реєстрації податкової накладної №16 від 30.03.2018 в Єдиному реєстрі податкових накладних; № 1117173/36027341 від 22.03.2019 - відмовлено у реєстрації податкової накладної №20 від 31.03.2018 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач не погодившись із такими діями і прийнятими рішеннями відповідачів, звернувся із цим позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані рішення відповідача не відповідають встановленим у ч.2 ст.2 КАС України критеріям правомірності, обгрунтованості, добросовісності та розсудливості, а тому підлягають скасуванню як протиправні.
Колегія суддів погоджується з  судом першої інстанції з огляду на наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює   Податковий кодекс України   (далі - ПК України).
Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (у редакції Постанови Кабінету Міністрів України від 26.04.2017 № 341, далі - Порядок №1246).
Відповідно до пункту 2 цього Порядку податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог   Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України “Про електронний цифровий підпис”, “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку (пункт 11 Порядку №1246).
Після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:
- відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
- чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;
- наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
- наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200.1.3 і 200.1.9 статті 201 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);
- наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
- факту реєстрації / зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
- відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу;
- дотримання вимог Законів України “Про електронний цифровий підпис”,  “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 12 Порядку № 1246).
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (пункт 13 Порядку №1246).
Згідно пункту 201.16. статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми 21.02.2018 Кабінет Міністрів України прийняв постанову №117 “Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”. Цією   постановою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 117, в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин).
За визначенням термінів, наведеному в пункті 1 Порядку № 117: моніторинг - сукупність заходів та методів роботи контролюючих органів, що виявляє за результатами проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах ДФС та/або за результатами проведення обробки та аналізу податкової інформації об`єктивні ознаки наявності ризиків порушення норм податкового законодавства; критерій оцінки ризиків, достатній для зупинення реєстрації  податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник моніторингу, що характеризує ризик.
Відповідно до пункту 3 Порядку № 117 податкові накладні/розрахунки коригування, що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак:
1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно значення показників D та P, розрахованих у наведеному у цьому підпункті, мають такі розміри: D > 0,05, Р<РмЧ1,4, де: D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T; S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/ розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0,20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Рм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показника D за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті.
Податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку (пункт 5 Порядку № 117).
У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 6 Порядку № 117).
Також Порядком № 117, передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації. (пункт 12 Порядку № 117).
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з   УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. (пункт 13 Порядку № 117).
Пунктом 10 Порядку № 117 визначено, що критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Як вірно вказано судом першої Державна фіскальна служба України листом від 21.03.2018 № 959/99-99-07-18 визначила критерії ризиковості платника податку. Згідно з підпунктом 1.6 пункту 1 комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:
- платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим);
- дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації;
- платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
- платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
- платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;
- платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та   пункту 46.2статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс);
- наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв.
Ризиковість платника податку може бути встановлено у разі виконання хоча б одного з критеріїв, визначених у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв.
Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.
З врахуванням наведеного колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що чинне податкове законодавство України містить вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, які є конкретними та не можуть носити абстрактний характер.
Як вірно  встановлено судом першої інстанції, у квитанціях про зупинення податкових накладних зазначено підстави зупинення, зокрема вказано, що “відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару /послуги 0203, 0206 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп.2.1. п.2 Критеріїв ризиковості платника податку. ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК” в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Судом першої інстанції вірно встановлено, що при зупиненні реєстрації усіх спірних податкових накладних органом податкової служби в квитанціях не зазначено покликання на відповідне рішення, згідно якого позивача віднесено до переліку ризикових платників, а також відсутній конкретний перелік необхідних документів, що має бути наданий платником для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Колегія суддів апеляційного суду погоджується з судом першої інстанції, що орган податкової служби зобов`язаний був у квитанції чітко вказати не тільки на конкретний вид критерію, який встановлений у підпункті 1.6 пункту 1 Листа Державної фіскальної служби України 959/99-99-07-18 від 21.03.2018, а і на відповідне рішення, відповідно до якого позивача внесено до переліку ризикових платників.
Разом з тим, в матеріалах справи відсутні та відповідачем не надано докази того, що контролюючий орган приймав рішення про віднесення товариства з обмеженою відповідальністю “ЛЕМБЕРГМІТ” до переліку ризикових платників.
Судом першої інстанції вірно встановлено, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 КАС України. Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосувапня, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.
Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 02.04.2019 по справі №822/1878/18, а тому суд відповідно до частини 5 статті 242 КАС України застосовує її до спірних правовідносин.
Таким чином в силу своєї правової природи лист Державної фіскальної служби України 959/99-99-07-18 від 21.03.2018 не може бути підставою для не реєстрації податкової накладної, оскільки він не може породжувати правових наслідків.                         
Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (пункт 14 Порядку № 117).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування (пункт 15 Порядку № 117).
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з   УКТЗЕД  або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України “Про електронний цифровий підпис”, “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 16 Порядку № 117).
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Згідно п. 20 Порядку № 117 зазначені комісії приймають рішення про:
- реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі;
- відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно п.21 Порядку № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:
-ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
- ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;
- надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 2 підлягає реєстрації в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена. Відповідне рішення набирає чинності після реєстрації його в такому Реєстрі (пункт 22 Порядку № 117).
Комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку:
- щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, менше 30 млн. гривень, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яке реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається платнику податку у порядку, встановленому статтею 42 Кодексу;
- щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, більше 30 млн. гривень включно, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яке попередньо реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається до комісії центрального рівня. (пункт 23 Порядку № 117).
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що на відміну від зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування), яке відбувається в автоматизованому режимі засобами програмного забезпечення ДФС України, прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) потребує проведення комісією регіонального рівня засідання, на якому членами комісії розглядаються та аналізуються надані платником податків документи та пояснення з метою прийняття обґрунтованого рішення зі спірного питання. 
Судом першої інстанції вірно встановлено, що позивачем направлено до податкового органу всі необхідні копії первинних документів та пояснення по господарських операціях, щодо яких було складено податкові накладні.
Однак, рішеннями Комісії ГУ ДФС України в Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації позивачу було відмовлено у реєстрації податкових накладних № 15 від 30.03.2018, № 16 від 30.03.2018, № 20 від 31.03.2018, а позивачеві запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Підставами для прийняття таких рішень відповідачем зазначено, про надання позивачем копій документів, які складені з порушенням законодавства, а саме порушено порядок виписки ПН.
Як вірно встановлено судом першої інстанції  позивачем подано до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено з долученими копіями первинних документів щодо реальності здійснення операцій. 
Як вірно встановлено судом першої інстанції відповідно до укладеного договору перевезення №12/13-п від 06.09.2013, здійснювалася як доставка сировини до місця забою, так і доставка готової продукції до покупців.
Згідно укладених договорів підряду №13/13 від 09.09.2013, №14/13 від 08.11.2013, №02/14 від 28.03.2014 ТОВ “ЛЕМБЕРГМІТ” надавало послуги по забою живих свиней, обвалці та лізовці півтуш. Дані послуги надавалися на території та засобами м`ясопереробного підприємства ТОВ “ЛЕМБЕРГМІТ” котрі розташовані та знаходяться у АДРЕСА_1 , 143.
Відповідно до укладеного договору оренди №10/16 від 02.09.2016 ФОП ОСОБА_1 орендує у ТОВ “ЛЕМБЕРГМІТ” морозильні та холодильні камери площею 498, 3 кв.м. для зберігання готової продукції.
З врахуванням наведеного колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що ТОВ “ЛЕМБЕРГМІТ” надає послуги по забою, послуги по обвалці, послуги з перевезення для ФОП ОСОБА_1 послуги для переробки даної сировини у готову продукцію з її подальшою реалізацією (транспортні послуги, послуги по забою живих тварин, послуги по обвалюванню та жилуванню м`яса, послуги по зняттю шкіри та сала з півтуш, послуги з оренди приміщень для зберігання готової продукції), а відтак діє з метою одержання прибутку, що свідчить про реальність здійснення господарських операцій. 
Відтак виходячи з встановлених обставин справи та наведених правових норм колегія суддів апеляційного суду погоджується з судом першої інстанції про підставність позовних вимог до задоволення.    
Доводи апелянта не спростовують висновків суду з наведених вище мотивів, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду без змін.                 
Керуючись статтями 308, 315, 316, 321, 322, 325,  Кодексу адміністративного судочинства України, суд

                                              ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення  Львівського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року у справі № 1.380.2019.004254 без змін.    
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає крім випадків визначених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.    

Головуючий суддя	 	І. І. Запотічний 	
судді	 	О. І. Довга 	
 	 	В. Я. Макарик  	
Повне судове рішення складено 28.02.2020