ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 лютого 2020 року	Львів	Справа № 460/1615/19 пров. № 857/11794/19	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                                  Коваля Р.Й.,
суддів                                                                       Гуляка В.В.,
                                                                                 Ільчишин Н.В.,
з участю секретаря судового засідання                Максим Х.Б.,  
представника позивача                                           Шевчука В.С.,   

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 16 серпня 2019 року (прийняте у м. Рівне суддею Комшелюк Т.О.; дата складення рішення у повному обсязі не вказана) в адміністративній справі № 460/1615/19 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

                                                    В С Т А Н О В И В :

У липні 2019 року ОСОБА_1 звернувся до Рівненського окружного адміністративного суду із вказаним позовом та просив визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення рішення Головного управління ДФС у Рівненській області (далі - ГУ ДФС у Рівненській області) від 29 травня 2019 року: 
- № 0006721304 про застосування до нього штрафу у розмірі 510 грн; 
- № 0006731304 про визначення йому податкових зобов`язань за платежем «податок на доходи фізичних осіб» та штрафу у загальному розмірі 149 276,59 грн; 
- № 0006741304 про визначення йому зобов`язань за платежем «військовий збір» та штрафу у загальному розмірі 20 439,71 грн. 
Позовні вимоги оґрунтовував тим, що вказані податкові повідомлення-рішення є неправомірними, оскільки висновки акта перевірки № 880/17-00-13-04/ НОМЕР_1 від 23 квітня 2019 року, що слугував підставою для їх прийняття, є такими, що суперечать чинному законодавству. Вказав, що в серпні 2017 року за наслідком мирового врегулювання кредитної заборгованості, погашення якої перебувало на стадії примусового стягнення боргу, ПАТ «УкрСиббанк» було прийнято рішення про прощення частини непогашеного боргу, а саме тіла кредиту, в сумі 967 251,51 грн (що еквівалентно 37 908,00 дол. США по курсу НБУ станом на день прощення) та відсотків в сумі 38 841,62 грн, про що йому надано повідомлення № 24-2-01-09/01 від 29.08.2017. У зв`язку з цим він самостійно визначив до сплати суму податкових зобов`язань із податку на доходи фізичних осіб у сумі 54 540 грн та військового збору у сумі 4545 грн, про що 27.04.2018 подав до податкового органу відповідну декларацію про доходи громадянина за 2017. При цьому, розрахунок розміру самостійно визначених позивачем податкових зобов`язань проводився з урахуванням положень пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та пункту 8 підрозділу 1 Розділу ХХ Перехідних положень ПК України. Проте, податковий орган зазначеної норми матеріального права в ході здійснення перевірки не врахував. Також він зауважив, що мало місце порушення порядку проведення перевірки, за наслідком якої і були винесені спірні рішення. 

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 16 серпня 2019 року позов задоволено.

Не погодившись із зазначеним рішенням, його оскаржило ГУ ДФС у Рівненській області, яке вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте без урахування фактичних обставин справи та з порушенням норм матеріального права. Тому просило скасувати рішення суду першої інстанції і ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Вимоги апеляційної скарги, з покликанням на постанову Верховного Суду від 09 жовтня 2018 року у справі № 820/1864/17, обґрунтовує тим, що позивач замовчує, а суд першої інстанції не звертає увагу на необхідності належного виконання позивачем власного обов`язку, як учасника листування з контролюючим органом, при тому, що копія наказу та повідомлення були надіслані позивачу рекомендованим листом з повідомленням про вручення завчасно, а саме: за 14 днів до початку проведення такої перевірки. Проте, відділенням позивача 29 березня 2019 року відправлення не було вручене під час доставки «з інших причин». Щодо підстав для скасування визначених податкових зобов`язань апелянт вказав, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення були прийняті відповідно до повідомлення банку про прощення основної суми заборгованості за кредитом; водночас позивач маніпулює текстом цього повідомлення, навмисно переставляючи слова для вигідного йому тлумачення. А позиція суду першої інстанції, що анульована позивачу банком у 2015 році основна сума кредитної заборгованості за кредитним договором не є доходом, який отриманий платником податку як додаткове благо, з посиланням на пункт 8 підрозділу І розділу ХХ ПК України, не відповідає правовому регулюванню спірних правовідносин у цій справі.

У судовому засіданні представник позивача, вважаючи рішення суду першої інстанції законним та обгрунтованим, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового розгляду, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Відповідно до підпунктів 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

За приписами абзацу другого пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Згідно із підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
За кредитом, що отриманий на придбання житла (іпотечний кредит), платник податку має право на сплату суми податкового зобов`язання, нарахованої на суму боргу (кредиту та/або відсотків), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності, протягом трьох років починаючи з року, в якому задекларовано суму такого податкового зобов`язання. Для розстрочення такої суми податкового зобов`язання платник податку разом із декларацією подає до контролюючого органу заяву у довільній формі, що містить фактичні дані про суму прощеного (анульованого) кредитором боргу (кредиту та/або відсотків), підтверджену відповідними документами кредитора, та коротке пояснення обставин, що призвели до виникнення необхідності здійснення розстрочення задекларованої суми податкового зобов`язання.

А відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Отже, боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту) та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, у тому числі шляхом повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.

Пунктом 120.1 статті 120 ПК України визначено, що неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до пункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Законом України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності 01 січня 2015 року, внесено зміни до пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, у відповідності до яких тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. 
Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. 
Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. 
Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. 
Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Як встановлено судом, 26.10.2007 ОСОБА_1 було отримано в кредит грошові кошти в сумі 49 500 дол. США згідно кредитного договору № 11241538000 від ПАТ «УкрСиббанк» з цільовим призначенням для придбання житлової квартири у АДРЕСА_1 (п. 1.4 Договору). Ця квартира була передана в іпотеку для банку на підставі іпотечного договору № 68304 від 26.10.2007 та є житлом для позивача та членів його сім`ї.

У серпні 2017 року за наслідком врегулювання кредитної заборгованості ПАТ «УкрСиббанк» прийняло рішення про прощення для позивача частини непогашеного боргу, а саме: тіла кредиту в сумі 967 251,51 грн (що еквівалентно 37 908,00 дол. США за курсом НБУ станом на день прощення) та відсотків в сумі 38 841,62 грн, про що позивачу надано повідомлення № 24-2-01-09/01 від 29.08.2017.

У зв`язку з отриманням доходу у формі додаткового блага позивач самостійно визначив до сплати суму податкових зобов`язань із податку на доходи фізичних осіб у сумі 54 540 грн та військового збору у сумі 4545 грн, про що 27.04.2018 подав до податкового органу відповідну декларацію про доходи громадянина за 2017 рік.

У березні 2019 року позивач отримав від ГУ ДФС у Рівненській області запит про надання інформації № 2340/ФОП/17-00-13-04-04 від 28.02.2019. У цьому запиті відповідач вимагав надати інформацію та її документальне підтвердження стосовно обставин прощеного кредитного зобов`язання, а також письмові пояснення з приводу причин розбіжності даних декларації про доходи та майно позивача за 2017 та даними контролюючого органу.

У відповідь на цей запит ОСОБА_1 листом від 19.03.2019 надіслав пояснення з приводу обставин складання податкової декларації за 2017 рік та обставин прощеного кредитного зобов`язання. 
У листі позивач також висловив прохання, що у випадку, якщо ГУ ДФС у Рівненської області за наслідком отриманої від нього відповіді дійде висновку про необхідність проведення будь-якої документальної перевірки, то він просив завчасно надати для нього відповідну копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки, як це передбачено п. 79.2 ст. 79 ПК України, оскільки він бажає взяти участь у такій перевірці. 
У відповідності до п. 79.5 ст. 79 ПК України він заявив у листі клопотання здійснення відповідної перевірки (у разі її призначення) виключно у виїзній формі за місцем знаходження представника ОСОБА_2 А. – адвоката Шевчука В.С., як повноважного представника Цикун М.А., який володіє усіма матеріалами справи та усією інформацією, що стосується податкової звітності та податкових обов`язків Цикуна М.А.

27.03.2019 ГУ ДФС у Рівненській області був виданий наказ від № 968 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ; початок проведення перевірки - 10 квітня 2019 року тривалістю п`ять робочих днів.
Вказаний наказ та повідомлення № 361/17-00-13-04 від 27.03.2019 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , позивач отримав поштою ввечері 26 квітня 2019 року, що підтверджується витягом із сайту Укрпошта, про час отримання відповідного поштового відправлення.

Відповідно до цього наказу ГУ ДФС у Рівненській області провело податкову невиїзну перевірку, про що складено Акт № 880/17-00-13-04/ НОМЕР_1 від 23.04.2019.
Перевіркою встановлено, що згідно відомостей з Державного реєстру фізичних осіб ДФС України, інформації отриманої від АТ «УкрСиббанк», код ЄДРПОУ 09807750 від 27.07.2018 № 14-2-02/34632/1 (вх. № 8700/10/17-00 від 20.08.2018), ІС «Податковий блок», фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 у 3 кварталі 2017 року отримано дохід, як додаткове благо, у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) АТ «УкрСиббанк», код ЄДРПОУ 09807750 в сумі 967 251,51 грн.
Платник податків - фізична особа ОСОБА_1 27.04.2018 подав до Рівненської ОДПІ ГУ ДФС у Рівненській області (Костопільське відділення) податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2017 рік, у якій задекларував частину отриманого доходу як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) АТ «УкрСиббанк», код ЄДРПОУ 09807750 в сумі 302 999,00 грн. Відтак, перевіркою повноти сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб, який підлягає сплаті платником податку самостійно, встановлено заниження оподаткованого доходу у 2017 році в загальній сумі 663 452,51 грн (967251,51-302999).
У зв`язку з тим, що позивач не оподаткував дохід в сумі 663 452,51 грн, отриманий у 3 кварталі 2017 року як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеної (анульованої) АТ «УкрСиббанк», йому було донараховано: податок на доходи фізичних осіб за 2017 рік в сумі 119 421,45 грн та військовий збір за 2017 рік в сумі 9951,79 грн.

За наслідками проведення цієї перевірки ГУ ДФС у Рівненській області 29.05.2019 прийнято податкові повідомлення рішення: 
- № 0006721304 про застосування до позивача штрафу у розмірі 510 грн; 
- № 0006731304 від 29.05.2019 про визначення позивачу податкових зобов`язань за платежем «податок на доходи фізичних осіб» та штрафу у загальному розмірі 149 276,59 грн; 
- № 0006741304 від 29.05.2019 про визначення позивачу зобов`язань за платежем «військовий збір» та штрафу у загальному розмірі 20 439,71грн.

Вважаючи, що вказані податкові повідомлення-рішення прийняті неправомірно, позивач оскаржив їх до суду.

Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції мотивував його зокрема тим, що винесенню спірних рішень передували порушення з боку контролюючого органу, допущені під час проведення перевірки.

Так, згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За вимогами пункту 79.1 ст. 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. 

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

У наказі ГУ ДФС у Рівненській області № 968 від 27.03.2019 вказано, що початок проведення перевірки - 10 квітня 2019 року тривалістю п`ять робочих днів.

Однак, як видно з матеріалів справи позивач отримав поштою вказаний наказ лише ввечері 26 квітня 2019 року, що підтверджується витягом із сайту ПАТ «Укрпошта» про час отримання поштового відправлення.

Таким чином, відповідачем було допущено порушення приписів статті 79 ПК України щодо порядку проведення документальної невиїзної перевірки. 
А проведення перевірки за відсутності обізнаності позивача про існування такого наказу та його несвоєчасне вручення позивачу, свідчить про протиправність дій відповідача щодо проведення зазначеної перевірки без законних на те підстав, що позбавило права відповідача буди присутнім під час проведення перевірки, права подавати заяви, пояснення та заперечення тощо.

Верховний Суд, зокрема у постановах від 22.08.2018 у справі № 812/1283/17; від 17.12.2018 у справі № 804/9880/14; від 19.02.2019 у справі № 825/924/17; від 18.03.2018 у справі № 804/2230/15; від 05.05.2018 у справі № 810/3188/17 висловив таку правову позицію: 
З системного аналізу зазначених норм ПК України випливає, що проведення, зокрема, невиїзної перевірки як контрольного заходу передбачає такі етапи її проведення: встановлення підстав для проведення перевірки; прийняття контролюючим органом рішення про проведення перевірки, яке оформлюється наказом керівника цього органу; вивчення наданих платником податків документів та інших матеріалів; оформлення результатів перевірки.
Реалізація зазначених етапів означає наявність податкової перевірки як юридичного факту, на підставі якого керівник податкового органу може зробити висновок про наявність податкового правопорушення та винести податкове повідомлення-рішення.

Пунктом 86.8 статті 86 ПК України передбачено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
За правилами пункту 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
При цьому, відповідно до пункту 42.2 статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.

Аналіз наведених норм свідчить про те, що з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України щодо пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Таким чином, доводи ДФС про своєчасне направлення на адресу позивача наказу про проведення перевірки до її початку не узгоджуються з вимогами вищенаведених норм податкового законодавства, оскільки за загальним змістом термін «повідомлення» включає в себе не тільки направлення відомостей, з якими платник має бути обізнаним, а й отримання ним зазначених відомостей.
З аналізу наведених норм законодавства видно, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами, тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.
Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме - спочатку провести податкову перевірку.
Отже, нормами ПК України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Враховуючи порушення порядку проведення перевірки (відсутність податкової перевірки як юридичного факту), що потягнуло за собою не дослідження податковим органом документів первинного та бухгалтерського обліку позивача, Верховний Суд дійшов висновку, що наслідки такої перевірки у вигляді оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій також не можуть бути визнані правомірними, у зв`язку із чим останні підлягають визнанню протиправними та скасуванню.

Таким чином, суд дійшов висновку, що у контролюючого органу були відсутні правові підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень щодо визначення позивачу додаткових податкових зобов`язань із податку на доходи фізичних осіб, військового збору, а також застосування штрафу за незабезпечення платником податків зберігання первинних документів облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, отже позовна заява належить до задоволення.

Такі висновки суду першої інстанції, на переконання колегії суддів апеляційного суду, відповідають нормам матеріального права, фактичним обставинам справи і є правильними.

Проте, колегія суддів апеляційного суду не погоджується з висновками суду першої інстанції в тому, що положеннями пункту 8 підрозділу 1 Розділу ХХ Перехідних Положень ПК України не передбачено чіткий механізм реалізації умов щодо зміни валюти зобов`язання під час реалізації кредитором права на прощення боргу, не передбачено також конкретний перелік документів, які можуть підтверджувати обставини щодо такої зміни. 

Виходячи зі змісту листа-відповіді позивача на запит відповідача від 19.03.2019, останнім ще до початку перевірки надано пояснення, що ним було проведено розрахунки податкових зобов`язань із застосуванням положень п. 165.1 ст. 165 ПК України та п.8 підрозділу 1 Розділу ХХ Перехідних Положень ПК України, а саме до суми прощеного боргу 967 251,51 грн, що еквівалентно 37 908 дол. США (по курсу НБУ на день прощення) було застосовано пільгу передбачену пп. 165.1.55 ПКУ України (25 % від мін. зарплати - 800 грн) та виключено із бази оподаткування різницю між базою оподаткування станом на день прощення, і такою ж базою, визначеною за курсом долара на 01.01.2014 (п. 8 підрозділу 1 розділу ХХ ПКУ), тобто застосовано формулу: 967251,51 грн - 800 грн - (966451,51 грн - (37 908 дол. США Ч 7,9930 )) = 302 998,65 грн (база оподаткування за якою проводився розрахунок податкових зобов`язань у декларації за 2017). За наслідком чого позивачем було визначено суму податкових зобов`язань: із ПДФО в розмірі 54539,76 грн (302 998,65 грн Ч18 %), із військового збору в розмірі 4544,98грн. (302 998,65грн Ч1,5 %), що знайшло своє відображення у декларації позивача за 2017 рік, суд дійшов висновку, що між сторонами існує спір щодо можливості застосування положень п. 8 підрозділу 1 Розділу ХХ Перехідних Положень ПК України до спірних правовідносин.

А відповідно до пункту 56.21 статті 56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

З урахуванням існуючої невизначеності правового регулювання порядку зміни валюти зобов`язання для цілей оподаткування доходів визначених підпунктом 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 ПК України із застосуванням положень п.8 підрозділу 1 Розділу ХХ Перехідних Положень ПК України, суд першої інстанції вважав обґрунтованим, з урахуванням принципу, встановленого пунктом 56.21 статті 56 ПК України (всі сумніви на користь платника), застосування позивачем відповідної пільги передбаченої пунктом 8 підрозділу 1 Розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України при складанні поданої ним декларації за 2017 рік.

З цього приводу колегія суддів зазначає, що відповідно до відповідно до пункту 8 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

За змістом цієї норми курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти щодо валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.

Отже, до правовідносин, які виникли у зв`язку з прощенням банками з 01.01.2015 боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 01.01.2014 та валюту зобов`язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Вказане відповідає правовій позиції Верховного Суду, висловленій зокрема у постанові від 01.10.2019 у справі № 826/4578/17.

У цій справі позивачу було здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до приписів зазначеної вище норми; тобто були відсутні відповідні умови (прощення курсових різниць), за яких застосовуються вказані положення законодавства.

Разом з тим, вказані обставини на законність прийнятого судом першої інстанції рішення не впливають.

За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність задоволення позовних вимог.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням викладеного, рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують, тому підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції відсутні.   

Керуючись ст.ст. 229, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

                                                 П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 16 серпня 2019 року в адміністративній справі № 460/1615/19 – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	Р. Й. Коваль 	
судді	 	В. В. Гуляк 	
 	 	Н. В. Ільчишин  	
Постанова складена у повному обсязі 21 лютого 2020 року.