ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/2325/19                                                         Суддя (судді) першої інстанції: Ткаченко О.Є.
                                                                                                 Суддя-доповідач: Губська Л.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 лютого 2020 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
Головуючого судді:                                        Губської Л.В., 
суддів:                                                            Карпушової О.В., Степанюка А.Г.,
за участю секретаря:                                        Левченка А.В., 
представника позивача                              Карети О.О.,
представника відповідача                              Ананка Ю.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року у справі за адміністративним позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Батьківщина» до Головного управління ДПС у Чернігівській області   про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень- рішень,-
В С Т А Н О В И В:
Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Батьківщина» звернулось до суду з даним позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Чернігівській області   від 18 квітня 2019 року № 00001141400 та №00001131400.
Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю їх прийняття з огляду на те, що господарські операції позивача з ПП «Пром Продукт» та ПП «ТБД ОПТ» здійснювались на підставі належним чином оформлених первинних документів, які дають можливість встановити реальність здійснених господарських операцій та фактичне придбання товару, чим спростовується висновок податкового органу про порушення добросовісним платником - Сільськогосподарським товариством з обмеженою відповідальністю «Батьківщина» положень податкового законодавства. 
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року адміністративний позов задоволено повністю. Такий висновок судом зроблено на підставі аналізу первинних документів, які підтверджують наявність господарських операцій позивача, зокрема, щодо придбання та поставки товару, його подальше використання у господарській діяльності підприємства. 
Не погодившись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального права, просить рішення суду скасувати та постановити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити. 
Свої доводи обґрунтовує безпідставністю формування позивачем податкових вигод, з огляду на наявність ознак нереальності господарських операцій позивача із контрагентами ПП «Пром Продукт» та ПП «ТБД ОПТ».
Так, контролюючий орган посилається на недоліки видаткових накладних, в яких відсутні відомості про посаду і прізвище особи, відповідальної за здійснення господарської операції, що робить неможливим ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні такого правочину. 
Також, податковий орган вказує, що всі ТТН оформлені з порушенням Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом, оскільки вони не містять посад відповідальних осіб (особи, що відпустила вантаж та особи, що одержала вантаж), а також повної адреси пункту навантаження газу скрапленого - по м. Чернігів. Також контролюючим органом виявлено, що перевізником ФОП ОСОБА_1 не декларувались відносини з водіями, якими фактично надані послуги з перевезення відповідно до оформлених ТТН. Крім того, позивачем не надано внутрішні документи на приймання та вивантаження газу скрапленого з автотранспортних засобів у порядку, передбаченому Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту. Разом з цим, газ скраплений віднесено до небезпечних речовин, а відтак, перевізник був зобов`язаний у разі дорожнього перевезення розробити та погодити з органами Національної поліції, маршрути і режими перевезення небезпечних вантажів, що фактично здійснено не було. Отже, контролюючий орган наполягає на тому, що наданими первинними документами не підтверджується відпуск скрапленого газу постачальниками, транспортування та його доставку і приймання позивачем, а також його подальше використання.
В додаткових письмових поясненнях апелянт вказує на помилковість висновків суду першої інстанції із посиланням на докази щодо нереальності транспортування позивачем та використання саме газу скрапленого в своїй господарській діяльності.
Позивачем подано письмові пояснення на апеляційну скаргу, в яких він просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін та зазначає про безпідставність доводів, викладених в апеляційній скарзі. 
В судовому засіданні представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав, наполягав на їх задоволенні, в той час, як представник позивача проти цього заперечував, просив судове рішення залишити без змін.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Так, судом першої інстанції установлено і підтверджується матеріалами справи, що в період з 01.04.2019 по 05.04.2019 посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку СТОВ «Батьківщина» щодо правомірності формування податкової звітності з податку на додану вартість за січень-листопад 2018 року по взаємовідносинам (придбання газу скрапленого) з ПП «Пром Продукт» та ПП «ТБД ОПТ», за результатами якої складено акт № 252/14/30875436. Проведення перевірки призначено в ході розгляду заперечень позивача № 16 від 18.03.2019 на акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки № 128/14/30875436 від 04.03.2019. 
В результаті перевірки встановлено порушення позивачем вимог п.44.1 ст. 44, п. 185.1 ст. 185, п. 198.1 п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4, ст. 200, п. 201.1, ст. 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого СТОВ «Батьківщина» занижено податок на додану вартість, що сплачується до державного бюджету, всього у сумі 4583134,00грн. в т.ч.: за вересень 2018 року на суму 2654962 грн., за листопад 2018 року на суму 1928172,00 грн.: завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму завищення від`ємного значення на суму 5514283,00 грн. ПДВ, в т.ч. за листопад 2018 року на суму 5514283,00 грн.
На підставі висновків акту перевірки винесені податкові повідомлення-рішення від 18.04.2019, а саме: № 00001141400, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 4583134,00 грн. за основним платежем та 1145783,50 грн. за штрафними санкціями, та № 00001131400, яким застосовано суму штрафних санкцій  з податку на додану вартість в сумі 5514283.00 грн.
Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся із даним позовом до суду.
Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з ч.ч. 1,2 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач як суб`єкт власних повноважень не довів перед судом, що відносини позивача з наведеними контрагентами мали фіктивний характер, в той час, як надані позивачем докази на підтвердження реального характеру здійснених операцій оформлені належним чином та повною мірою доводять рух активів між суб`єктами господарювання.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Так, згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далів - ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Водночас, статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Дані положення врегульовані частиною другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Отже, будь-які документи, в тому числі договори, податкові накладні, рахунки тощо, мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.
Так, згідно з підпунктом 14.1.27 пунктом 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших встановлених документів.
Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, не включаються до складу витрат, зокрема, витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу (підпункт 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України,).
Згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до статті 201.10 Податкового Кодексу України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість є правомірними за умови реального виконання господарської операції та наявності належним чином оформлених первинних документів, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
При цьому, при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.
Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Слід зазначити, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту та витрат первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з податку на додану вартість, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний доход на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем.
Подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов`язує право платника на податкову вигоду.
Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру).
Так, у період, що був предметом перевірки, спірні показники податкової звітності СТОВ «Батьківщина» сформовані ним на підставі господарських операцій з ПП «Пром Продукт» та ПП «ТБД ОПТ».
Судом установлено, що між позивачем та ПП «Пром-Продукт» було укладено договір № 60 від 15.01.2018, за умовами якого ПП «Пром-Продукт» продає та передає у власність СТОВ «Батьківщина» газ скраплений в кількості 1414520 л (код УКТЗЕД 2711139700) на загальну суму 16507730,6 грн., в т.ч. ПДВ 2751288,43 грн, а СТОВ «Батьківщина» зобов`язується прийняти товар та оплатити вартість товару. Транспортування товару здійснюється за рахунок ПП «Пром-Продукт».
На підтвердження виконання договірних зобов`язань позивачем надано видаткові та податкові накладні, витяги з Єдиного реєстру податкових накладних, товарно-транспортні накладні.
Так, товар був отриманий керуючим Прилуцьким відділенням СТОВ «Батьківщина» ОСОБА_2 , про що свідчать прізвище та підпис на товарно-транспортних накладних. Посада, прізвище та підпис вказаної посадової особи зазначається в актах списання товарів та ГУ ДФС у Чернігівській області в акті огляду об`єктів СТОВ «Батьківщина» від 02.04.2019.
Оплата за товар здійснена в безготівковій формі на загальну суму 23435030,6 грн. (за газ скраплений та конденсат), що визнається відповідачем.
Також, між позивачем та ПП «ТБД ОПТ» було укладено договір № 32 від 01.06.2018, за умовами якого ПП «ТБД ОПТ» продає та передає у власність СТОВ «Батьківщина» газ скраплений в кількості 3231290,8 л (код УКТЗЕД 2711139700, 2711129700) на загальну суму 44076768,61 грн., в т.ч. ПДВ 7346128,09 грн, а СТОВ «Батьківщина» зобов`язується прийняти товар та оплатити вартість товару. Транспортування товару здійснюється за рахунок ПП «ТБД ОПТ».
На підтвердження виконання договірних зобов`язань позивачем надано видаткові та податкові  накладні, витяги з Єдиного реєстру податкових накладних та товарно-транспортні накладні.
Так, товар був отриманий керуючим Прилуцьким відділенням СТОВ «Батьківщина» ОСОБА_2 , про що свідчать прізвище та підпис на товарно-транспортних накладних. Посада, прізвище та підпис вказаної посадової особи зазначається в актах списання товарів та ГУ ДФС у Чернігівській області в акті перевірки від 12.04.2019 акт № 252/14/30875436 та акті огляду об`єктів СТОВ «Батьківщина» від 02.04.2019.
Оплата за товар здійснена в безготівковій формі на загальну суму 40577855,54 грн. (за газ скраплений та ПММ; 4345000,00 грн. ПП «ТБД ОПТ»), що не заперечувалось відповідачем.
Товар в обох випадках був доставлений до котлів залізничних цистерн, що належать позивачу та знаходяться за адресою: вул. Паризької комуни, 56, м. Прилуки, Прилуцького району Чернігівської області, що підтверджується видатковими накладними.
В бухгалтерському обліку позивача господарські операції по придбанню товарів у контрагентів ПП «ТБД ОПТ» та ПП «Пром-Продукт» відображені в оборотно-сальдових відомостях по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками товарів та інших ТМЦ», Картка рахунку 203 «Паливо», газ, основний склад.
Так, висновки контролюючого органу про нереальність здійснених операцій ґрунтуються на наступному6
-   наявності недоліків в оформленні первинних документів, а саме відсутність у частині ВН розшифровки підпису особи яка прийняла товар з боку позивача;
- непідтвердженні факту поставки товарів від зазначених постачальників до позивача, в зв`язку з тим, що: ТТН оформлені не належним чином; ззгідно відповіді УОАЗОР ГУНП в Чернігівській області, камерами системи відео спостереження «Мережа безпеки» - не встановлено руху автомобілів, зазначених у ТТН за адресою м. Прилуки, вул. Паризької Комуни, 56; згідно відповіді УПП в Чернігівській області, перевізники Чернігівської області не звертались до Управління для отримання погодження маршрутів руху для перевезення небезпечних вантажів на адреси об`єктів, які належать СТОВ «Батьківщина».
- відсутності у звітності перевізника (ФОП ОСОБА_1) даних по взаємовідносинах з водіями, які відповідно до ТТН здійснювали перевезення, двоє з яких, за даними звітності були звільнені ФОП ОСОБА_1 в кінці 2017 року.
- відсутності у позивача ємностей для зберігання придбаних об`ємів газу.
- відсутності підтвердження, що сушарка працює на скрапленому газі, а не на природному та через невідповідність об`ємів списання газу на один модуль сушарки (3060 л/год) затверджених наказом підприємства, об`ємам (765 мЗ/год) зазначеним у технічній документації.
Слід зазначити, що законодавством не встановлено конкретного переліку документів, які мають слугувати підставою для формування даних податкового обліку, складенням яких мають оформлюватися ті чи інші господарські операції, з огляду на різноманітність змісту та форм економічної діяльності та порядку її документування. Відповідність задекларованих платником операцій критерію документального підтвердження вимагає подання документів, які містять достатні відомості про зміст господарської операції, порядок її виконання та учасників; документи, якими має оформлюватися господарська операція, визначаються з урахуванням законодавчих вимог та звичаєвої практики щодо оформлення певного виду господарської операції.
Відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
При цьому, наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.
Аналогічні правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 19 червня 2018 року в справі № 826/7704/16 та від 17 квітня 2018 року в справі № 820/475/17.
Тобто, відсутність того чи іншого реквізиту, якщо це не перешкоджає ідентифікації особи у інший спосіб, не є підставою визнавати господарську операцію недійсною. 
Разом із цим, дослідженням первинних документів встановлено, що підпис у спірних видаткових накладних, збігається з підписом, який міститься у Договорі з розшифруванням  посади і ініціалів директора, та печатки підприємства.
Щодо тверджень апелянта про порушення п.11.1 ст.11 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, в зв`язку з порушенням вимог заповнення товарно-транспортних накладних та неможливістю перевізником виконати зазначені перевезення, колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.
Верховний Суд у постанові від 25 червня 2019 року в справі № 1240/1982/18 зробив висновок, що недоліки складання товарно-транспортних накладних не можуть слугувати підставою невідбуття певних господарських операцій, оскільки метою складання зазначених документів є підтвердження правомірності відображення в податковому обліку витрат, пов`язаних із транспортуванням. Зазначені документи не впливають на формування податкового кредиту за спірними господарськими операціями з приводу постачання товарно-матеріальних цінностей.
Висновки про відсутність фактичного виконання господарської операції не можуть обґрунтовуватися залежно від наявності чи відсутності товарно-транспортної накладної, технічних документи або паспортів на отримані товари.
Перелік документів, необхідних для здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 25 лютого 2009 року № 207, відповідно до п. 1 якого у водія юридичної або фізичної особи - підприємця, що здійснює вантажні перевезення на договірних умовах, серед інших документів має бути товарно-транспортна накладна. Застосування зазначених форм первинного обліку всіма суб`єктами господарської діяльності незалежно від форм власності є обов`язковим.
Згідно з положеннями ст. 48 Закону України «Про автомобільний транспорт» товарно-транспортна накладна включена до переліку документів, на підставі яких виконуються вантажні перевезення автомобільним транспортом. Автомобільні перевізники, водії повинні мати і пред`являти особам, уповноваженим здійснювати контроль на автомобільному транспорті та у сфері безпеки дорожнього руху, документи, на підставі яких виконуються вантажні перевезення.
Відповідно до Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, товарно-транспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюють облік, приймання, передачу, перевезення, здавання вантажу і взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу; товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
Зазначені Правила перевезень вантажів не є законодавчим документом з питань оподаткування и не можуть регламентувати виключний порядок документування в податковому обліку витрат та податкового кредиту.
Проведення будь-якої господарської операції підприємства фіксується і підтверджується первинними документами, на основі яких і ведеться бухгалтерська звітність.
У свою чергу, відповідно до п. 2 ст. З Закону № 996-ХІУ на даних бухгалтерського обліку ґрунтуються фінансова, податкова, статистична та інші види звітності. Тобто первинні документи є основою і для податкового обліку.
Враховуючи зазначене, у разі відсутності товарно-транспортної документації, що підтверджує отримання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом, в тому числі товарно-транспортної накладної, при обчисленні об`єкта оподаткування платник податку не має підстав враховувати вартість таких послуг при формуванні собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
При цьому, оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з переведення вантажів, а не факт придбання товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може бути безумовною підставою для невизнання витрат з придбання товарно-матеріальних цінностей та права платника податків на податковий кредит з податку на додану вартість.
Крім того відповідно п. 198.6. ст. 198 ПК України товарно-транспортна накладна взагалі не міститься в переліку документів, що визначають право платника податків на формування податкового кредиту.
Як правильно зазначив суд першої інстанції, в акті перевірки відповідач використовує інформацію з баз ДФС та відомості, які отримано шляхом здійснення запитів до правоохоронний органів, однак звернень до ФОП ОСОБА_1 або перевірки ФОП ОСОБА_1 щодо взаємовідносин з СТОВ «Батьківщина», ПП «Пром-Продукт» та ПП «ТБД ОПТ» проведено не було.
Разом з тим, ФОП ОСОБА_1 стосовно документального підтвердження взаємовідносин з контрагентами ПП «ТБД ОПТ» та ПП «Пром-Продукт» зазначив, що він як фізична особа-підприємець дійсно надавав транспортні послуги на замовлення зазначених підприємств у 2018 році, а також, здійснював перевезення газу скрапленого за адресою: м. Прилуки, вул. Паризької Комуни, 56, про що свідчать реєстри документів по ПП «Пром-Продукт» за 01.01.2018 - 30.04.2018 та по ПП «ТБД ОПТ» за 01.07.2018 - 30.11.2018, які містяться в матеріалах справи.
Також, позивачем до матеріалів справи надано копію свідоцтва про допущення транспортного засобу MAN НОМЕР_2 до перевезення визначених небезпечних вантажів та  лист Територіального сервісного центру № 7441 від 22.10.2019 № 31/25/13-2614, де зазначено, що на вантажний автомобіль МАЗ 544008-060-021 (сідловий тягач-Е), 2006 р.в., д.н.з. НОМЕР_1 в період з 01.01.2017 по 31.12.2018 було видано (продовжено) свідоцтва про допущення транспортних засобів до перевезення визначених небезпечних вантажів.
При цьому, суд звертає увагу, що у листі Управління патрульної поліції в Чернігівській області від 28.03.2019 № 2034вх/41/22/01-19 вказано, що в 2018 році управлінням патрульної поліції в Чернігівській області ДПП не надавались погодження маршруту руху транспортного засобу під час перевезення небезпечних вантажів перевізнику ФОП ОСОБА_1 де одержувачем вантажу було зазначено ПП «Проп-Продукт» та ПП «ТБД ОПТ», в той час як згідно наявних в матеріалах справи ТТН вантажоодержувачем зазначено СТОВ «Батьківщина».
Колегія суддів також вважає за необхідне звернути увагу на лист Вищого Адміністративного суду України  від  02.06.2011 № 742/11/13-1, в якому зазначено, що метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей  визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість є, у тому числі, результати здійснення подальшої діяльності  підприємством набувачем господарських операцій,  що вказують на використання  у своїй діяльності придбаних основних фондів.
Так, подальше використання придбаного газу скрапленого у власній господарській діяльності позивача підтверджується наступним.
Позивачем придбані у ТОВ «Техінвестпостач» котли залізничної цистерни моделі 15-1443 V=73м3, б/в, що підтверджується видатковими накладними, вони перебувають на балансі СТОВ «Батьківщина» та відображені в бухгалтерському обліку останнього.
При цьому, посилання апелянта на акт огляду об`єктів СТОВ «Батьківщина» від 02.04.2019 № 110/14/30875436 є не змістовними, оскільки придбаний газ скраплений зберігається в цистернах, які знаходяться на балансі позивача та амортизуються, що виключає можливість врахування акту візуального огляду.
Зернова сушарка модульна GSІ-3626 придбана СТОВ «Батьківщина» в 2009 році в імпортера обладнання ТОВ «Насіння-Агрохім», ВМД від 18.05.2009 №102040000/2009/040755 імпортер/одержувач обладнання - ТОВ «Насіння Агрохім», яким придбано нові зернові сушарки моделі GSІ 3626 в розібраному вигляді, кільксть-2 шт. у відправника/ексноргера - «GSJinternational» (CILIA).
Вказане майно обліковується на рах. 10.4, зокрема - Зерносушарний комплекс; марка, модель - GSI 3626; інвентарний помер - 1064, 1065; місцезнаходження - м. Прилуки, вул. Паризької Комуни, 56; балансова вартість станом на 01.01.2019р. - 5929508,58 грн., про що самостійно зазначає відповідач в акті перевірки.
Відповідно до інвентарної картки обліку основних засобів (інвентарний номер 1064, 1065):
- зерносушарний комплекс на базі двох агрегатів, найменування заводу- виготовлювача - GSІInternеtionalUS, модель - GSI 3626;
- бухгалтерський запис 18.05.2009 №225; первісна вартість об`єкта 7972835,05 грн.;
- акт про введення в експлуатацію - 07.04.2010 № 59; рік випуску, побудови-2009.
СТОВ «Батьківщина» до перевірки надано технічний паспорт ФАРМ АГРО, який скріплено печаткою ТОВ «ФАРМ АГРО» на зерносушарку модульну FFI- GS1 (CILIA), FFI модель: CF4263, GSІ модель: 3626 (а.с.53-56 т. І). Одним із видів діяльності ТОВ «ФАРМ АГРО» є ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення (Код КВЕД 33.12).
У специфікації № 1 до контракту № 01-2009 від 09.02.2009 зазначено, що зернова сушарка модульна GSI -3626 працює на природному газу, а газ скраплений або дизпаливо - за замовленням.
Також позивач надав копії наказу від 18.12.2017 № 466-1/17 «Про переобладнання сушарки GSІ 3626 на скраплений газ» та акта про введення в експлуатацію зерносушарок GSІ 3626 з пальниками під скраплений газ від 21.12.2017.
Наказом СТОВ «Батьківщина» від 02.01.2018 № 2/01 «Про встановлення норм витрат та списання палива (газу скрапленого) для Зернової сушарки модульної GS1-3626» встановлено норми витрат та списання палива (газу скрапленого) для Зернової сушарки модульної GSI -3626: витрата газу літрів на годину (повний нагрів) при стандартних умовах (температура навколишнього середовища 21 °С та відносна вологість 75%) - 3060 л/год. 
Придбаний газ скраплений списано на підставі актів прямі виробничі витрати на газозабезпечення (рахунок 233) по підрозділу Прилуки КХП (GSI-3626 Зернова сушарка модульна). Підстава - використано газу для зниження вологості з метою приведення зерна до стандартів товарності. При розрахунковій нормативній витраті палива (скрапленого газу) одного модуля (Зернової сушарки модульної GSI-3626) - 3060 л/год при стандартних умовах.  
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, наявні підстави для задоволення позовних вимог.
Доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, тобто прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону, і не підлягає скасуванню.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Крім того, судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області -  залишити без задоволення.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги до Верховного Суду.
Постанова в повному обсязі складена 06 лютого 2020 року.

Головуючий-суддя:                                                                      Л.В. Губська

Судді:                                                                                          О.В. Карпушова

                                                                                                    А.Г. Степанюк