ф
ПОСТАНОВА
Іменем України

21 лютого 2020 року 
Київ
справа №П/811/348/14
адміністративне провадження №К/9901/26370/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Долинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області
на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2014 року (головуючий суддя - Момонт Г.М.)
та на ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09 грудня 2015 року (колегія суддів: головуючий суддя - Юрко І.В., судді - Гімон М.М., Чумак С.Ю.)
у справі №П/800/348/14
за позовом Селянського (фермерського) господарства «Каспрішина Андрія Васильовича»
до Долинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 

ВСТАНОВИВ:

У січні 2014 року Селянське (фермерське) господарство «Каспрішина Андрія Васильовича» (далі - Господарство, СФГ «Каспрішина А.В.», платник) звернулося до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом до Долинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

В обґрунтування позовних вимог Господарство зазначило про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень контролюючого органу з огляду на те,  що у період з 01.06.2009 по 31.05.2012 СФГ « Каспрішина А .В . » перебувало на спеціальному режимі оподаткування і являлося платником фіксованого сільськогосподарського податку та у вказаний період реалізовувало насіння соняшнику власного виробництва, а тому правомірно скористалося пільгою як платник спеціального режиму оподаткування та зазначає про протиправність притягнення його двічі за одне й те саме, встановлене контролюючим органом,  поршуення вимог податкового законодавства.

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09 грудня 2015 року, адміністративний позов задоволено:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0000012200 від 08 серпня 2013 року, прийняте Долинською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області, яким Селянському (фермерському) господарству «Каспрішина Андрія Васильовича» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1 858      425, 00 грн, у тому числі 732 532, 00 грн основного платежу та 1 125 893, 00 грн штрафних (фінансових) санкцій (штрафів);

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0000011700 від 08 серпня 2013 року, прийняте Долинською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області, яким Селянському (фермерському) господарству «Каспрішина Андрія Васильовича» збільшено суму грошового зобов`язання з податку доходів найманих працівників в розмірі 1 020,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).

- присуджено Селянському (фермерському) господарству «Каспрішина Андрія Васильовича», з Державного бюджету України судовий збір у розмірі 4 872,00 грн. 

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що надані позивачем первині документи підтверджують факт вирощення ним насіння соняшнику в обсягах оприбуткованих по рахунку 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва», а контролюючим органом не надано належних доказів на підтвердження факту перевищення СФГ « Каспрішина А.В. » у лютому 2012 року обсягу питомої ваги несільськогосподарських товарів/послуг встановленого п.209.6      ст.209 Податкового кодексу України. Також суди зазначили про протиправність податкового повідомлення - рішення №0000011700 від 08.08.2013, оскільки до позивача уже застосовувалися штрафні (фінансові) санкції (штрафи) визначені п.119.2 ст.119 Податкового кодексу України за порушення позивачем вимог п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, що виразилося у поданні не в повному обсязі 1-ДФ за І-ІV квартали 2011 року та І квартал 2012 року.

Не погодившись з зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі. В обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на те, що судами попередніх інстанцій не забезпечено повного і всебічного з`ясування та встановлення обставин справи, зазначає, що обсяг поставки сільськогосподарських товарів/послуг СФГ « Каспрішина А.В. » протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів з березня 2011 року по лютий 2012 року становить 57, 49% вартості всіх товарів/послуг, що не відповідає вимогам п. 209.6 ст. 209 Податкового кодексу України, а тому з березня 2012 року на позивача не поширюється спеціальний режим оподаткування, встановлений ст. 209 Податкового кодексу України.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 21 липня 2016 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача.

Від позивача відзиву на касаційну скаргу не надійшло, що не перешкоджає розгляду справи.

20 лютого 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Пунктом 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступного.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, посадовими особами контролюючого органу у період з 10.07.2013 по 16.07.2013 проведено документальну позапланову виїзну перевірку Селянського (фермерського) господарства «Каспрішина Андрія Васильовича» з питань повноти визначення платником бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб та визначення обсягів продажу, як звільнених від оподаткування податком на додану вартість за період з 01.06.2009 по 31.05.2012.

За результатами перевірки складено акт №537/2200/30898817 від 25.07.2013 (далі- Акт перевірки).

Як вбачається з Акта перевірки, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем, зокрема:

- п.185.1 ст.185, п.187.1   ст.187, п.188.1  ст.188, п.209.6,   209.11 ст.209 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим занижено податок на додану вартість в розмірі 942 760,00 грн., у тому числі за лютий 2012 року - 709 307,00 грн. за березень 2012 року - 180 625,00 грн., за квітень 2012 року - 52 828,00 грн., у тому числі згідно з актом №72/2310/30898817 від 25.07.2012 р. - 210 228,00 грн., з яких за лютий 2012 р. - 157 815,00 грн. та за квітень 2012 року - 52 413,00 грн. (942 760,00 грн. - 210 228,00 грн.);

- п.176.2   ст.176 Податкового кодексу України, оскільки подано 1-ДФ не в повному обсязі за І-ІV квартали 2011 року та І квартал 2012 року (том 1 а.с.13-49).

На підставі Акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:

- №0000012200 від 08.08.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1 858 425,00 грн, у тому числі 732 532,00 грн - основного платежу та 1 125 893,00 грн - штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) (том 1 а.с.11);

- №0000011700 від 08.08.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку доходів найманих працівників в розмірі 1 020, 00 грн штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) (том 1 а.с.11).

Відповідно до статті 159 КАС України (в редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 КАС України (в редакції, що діє з 15.12.2015).

На думку колегії суддів, оскаржувані рішення судів попередніх інстанцій зазначеним вимогам не відповідають виходячи з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та Податковим кодексом України (далі - ПК України) в редакції, що були чинними на момент їх виникнення.

Згідно зі ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до п. 209.1 ст. 209 ПК України (тут і надалі у редакції, яка діяла станом на час виникнення спірних правовідносин) резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування. 

Згідно з пунктом 209.6 статті 209 Податкового кодексу України      сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Підпунктом 14.1.235 пункту 14.1 статті   14 Податкового кодексу України визначено, що сільськогосподарський товаровиробник для цілей глави    2   розділу   XIV   цього      Кодексу - юридична особа незалежно від організаційно-правової форми, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.

Системний аналіз змісту вищенаведених норм дає підстави для висновку, що основним критерієм для віднесення підприємств до категорії сільськогосподарських товаровиробників є виробництво у відповідних обсягах (не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно) сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах. При цьому недотримання питомої ваги щодо реалізації сільськогосподарських товарів є підставою для застосування до сільськогосподарського товаровиробника правил загального режиму оподаткування.

Разом із тим, Суд зазначає, що згідно з частиною першою      статті 69 КАС України      (в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій) доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

За положеннями   статті 70 КАС України (в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій) належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування (частина перша). Частиною другою цієї статті визначено, що сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їх вимог або заперечень.

Відповідно до частини четвертої   статті 70 КАС України      обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти адміністративного позову (частина друга   статті 71 КАС України      в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій).

При вирішенні спорів щодо відповідності платника податків критеріям, які надають право на застосування спеціального режиму оподаткування, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог      статті 71 КАС України      обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що частка сільськогосподарського товаровиробництва платника фіксованого сільськогосподарського податку за попередній податковий (звітний) рік менше 75 відсотків, то такий платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої      статті 71 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених      статтею 72 цього Кодексу      (аналогічні положення містяться в      статті 77 КАС України      в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року).

Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що для підтвердження фактичного постачання сільськогосподарських товарів, вироблених певним суб`єктом господарювання на власних або орендованих основних фондах, в обсязі, достатньому для відповідності критеріям, встановленим у пункті 209.6 статті      209 Податкового кодексу України, платник податків повинен мати відповідні, належним чином оформлені, докази на підтвердження факту вирощування, збирання та переробки сільськогосподарської продукції у вказаних обсягах, зокрема, але не виключно, актів виконання робіт із здійснення посіву та використання посівних матеріалів у відповідних обсягах, актів оприбуткування вирощеної продукції та інших документів з виконання робіт з переробки сільськогосподарської продукції, її транспортування, складенням яких опосередковують господарські операції у межах даного виду господарської діяльності, мати достатні трудові та інші ресурси, які, з урахуванням сутності спірних операцій, були б об`єктивно необхідними суб`єкту господарювання для здійснення саме ним повного виробничого циклу вирощування сільськогосподарських культур у вказаних обсягах, а саме земельних угідь, придатних для вирощування культур, найманих працівників, сільськогосподарської техніки, тощо.

Перевірка таких обставин має значення для правильного вирішення спору, оскільки безпосередньо впливає на встановлення чи спростування факту здійснення господарських операцій та формування на їх підставі правомірної податкової вигоди.

За таких обставин колегія суддів Касаційного адміністративного суду дійшла висновку, що внаслідок неповного з`ясування обставин справи суди попередніх інстанцій дійшли передчасного висновку про наявність правових підстав для задоволення позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення №0000012200 від 08.08.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1 858 425,00 грн, не забезпечили повного і всебічно з`ясування обставин в адміністративній справі, не вжили визначених законом заходів, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

При цьому, Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про наявність правових підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення №0000011700 від 08.08.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку доходів найманих працівників в розмірі 1 020, 00 з огляду на те, що згідно статті 61 Конституції України ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення, що вірно було встановлено судами попередніх інстанцій під час розгляду справи та жодним чином не спростовано доводами, викладеними у касаційній скарзі відповідача.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій повністю і передати справу на новий розгляд.

Частиною першою статті 353 КАС України обумовлено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Під час нового розгляду справи судам необхідно відповідно до положень частини четвертої статті 9 КАС України вжити визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, запропонувати сторонам надати докази на підтвердження їх доводів та заперечень, тощо.

У зв`язку з вищенаведеним, колегія суддів суду касаційної інстанції вважає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили при цьому фактичні обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги, часткового скасування рішень судів попередніх інстанцій та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, 
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Долинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області- задовольнити частково.

Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09 грудня 2015 року скасувати в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкових повідомлення-рішення №0000012200 від 08 серпня 2013 року, прийнятого Долинською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області, яким Селянському (фермерському) господарству «Каспрішина Андрія Васильовича» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі              1 858   425, 00 грн, у тому числі 732 532, 00 грн основного платежу та 1 125 893, 00 грн штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).

Справу  П/811/318/14 в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000011700 від 08 серпня 2013 року, прийнятого Долинською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області, яким Селянському (фермерському) господарству «Каспрішина Андрія Васильовича» збільшено суму грошового зобов`язання з податку доходів найманих працівників в розмірі 1 020, 00 грн штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09 грудня 2015 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                       І. А. Гончарова

Судді                                                                                                          І. Я. Олендер

                                                                                                       Р. Ф. Ханова