ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

          22 січня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 160/7155/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Шлай А.В. (доповідач),
                               суддів:  Кругового О.О., Прокопчук Т.С.,     

за участю секретаря судового засідання Троянова А.С., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма "ФІДЕЯ" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2019 р. (суддя Голобутовський Р.З.) в адміністративній справі №160/7155/19 за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма "ФІДЕЯ" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області,  про визнання протиправними та скасування наказів, -

                                                  В С Т А Н О В И В:

Позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати накази № 1469 від 16 липня 2019 р. "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ" та № 4181-П від 12 липня 2019 р. "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ".
Позовна заява обґрунтована тим, що відповідачами порушено порядок включення позивача у коригування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків у липні 2019 року. Відповідачами жодним чином не обґрунтовано правових підстав для включення позивача до плану-графіка, що, в свою чергу, свідчить про порушенням норм Податкового кодексу України та наказу Міністерства фінансів України від 02 червня 2015 р. №524 "Про затвердження Порядку формування Плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків". 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2019 р., постановленим за результатами розгляду справи в порядку спрощеного позовного провадження,  у задоволенні позову відмовлено.
Рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ". Посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, скаржник просить скасувати оскаржене рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги позивача. Скаржник вказує, що документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок (пункт 77.1 статті 77 Податкового кодексу України). План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Відповідно норм статті 77 Податкового кодексу України підставою для прийняття наказу про проведення планової перевірки платника податків є наслідком включення такого платника податків до плану-графіка. Разом з тим у розділах ІІІ V Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02 червня 2015 року № 524, не передбачено можливість коригування у поточному році вже сформованого і затвердженого річного плану-графіка проведення перевірок шляхом включення до нього нових платників податків. 
Коригування плану-графіку складено з порушеннями строків, оскільки проект плану-графіку на наступний квартал формуються територіальними органами ДФС не пізніше 20 числа останнього місяця поточного кварталу, а проект коригування плану-графіку у разі здійснення такого коригування формуються територіальними органами ДФС не пізніше 03 числа відповідного місяця. Контролюючим органом не надано інформації з приводу процедури та підстав включення ТОВ "Фірма "Фідея" до плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік. Отже, відповідачами не дотримано умов та порядку прийняття наказів №1469 від 16 липня 2019 р. "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Фірма "Фідея" та №4181-П від 12 липня 2019 р. "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Фірма "Фідея", тому зазначені накази є протиправними та підлягають скасуванню.
Відповідач -  Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби надіслав до суду відзив на апеляційну скаргу скаржника, в якому зазначає, що за результатами проведеного Дніпропетровським управлінням Офісу великих платників податків ДФС аналізу відносно ТОВ "Фірма Фідея" встановлено ризики, які відповідають критеріям, визначеним у пункті 5 розділу III Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02 червня 2015 р. № 524, на підставі чого листом від 26 червня 2019 р. №42504/28-10-46-20 надано пропозиції щодо коригування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків. Затверджений план-графік, з урахуванням коригувань, розміщений на офіційному веб-сайті ДФС. Копію наказу про проведення перевірки від 16 липня 2019 р. №1469 та письмове повідомлення від 17 липня 2019 р. №39/28-10-46-17 із зазначенням дати початку проведення перевірки вручено за позивачу 24 липня 2019 р. На думку відповідача, контролюючим органом виконано усі вимоги Податкового кодексу України стосовно дотримання вимог по призначенню перевірки. 
          У судовому засіданні представник скаржника підтримав вимоги та доводи апеляційної скарги та зазначив, що спірні накази були отримані Товариством менш, ніж на 10 днів до початку проведення перевірок, що є додатковою підставою для недопуску контролюючого органу до проведення перевірки.
          Представники відповідачів просили залишити оскаржене рішення суду першої інстанції без змін, як законне та обґрунтоване. За поясненнями представників, спірні накази були здані до відділення зв`язку (пошти) за 10 днів до початку проведення перевірки, тому контролюючий орган виконав вимоги Податкового кодексу України щодо вчасного сповіщення платника податків про проведення перевірки.  
          Колегією суддів на підставі статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України здійснено процесуальне правонаступництво відповідача Головного управління ДФС у Дніпропетровській області Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.
Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Крім того, перевірка оскарженого рішення суду першої інстанції здійснюється в межах доводів та вимог апеляційної скарги, як це передбачено статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України.
Судом першої інстанції встановлено, що Дніпропетровським управлінням Офісу великих платників податків ДФС проведено аналіз діяльності ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ", відповідно до якого було встановлено ризики, які відповідають критеріям визначеним у п. 5 розділу ІІІ наказу МФУ від 02 червня 2015 р. № 524 "Про затвердження Порядку формування Плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків". На підставі встановлених ризиків у діяльності ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ", 26 червня 2019 р. Дніпропетровське управління Офісу великих платників податків ДФС звернулось до Державної фіскальної служби України з листом № 42504/28-10-46-20, яким було надано пропозиції щодо коригування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків. Державною фіскальною службою України листом № 22088/7/99-99-14-03-04-17 від 12 липня 2019 р. повідомлено про затвердження коригування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків у липні 2019 року та відповідно включено ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ" до плану - графіка згідно коригування на липень 2019 року. На підставі внесених коригувань до плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на ІІІ квартал 2019 року Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області було винесено наказ № 4181-П від 12 липня 2019 р. "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ" з 29.07.2019 року по 09.09.2019 року. Вказаний наказ було направлено засобами поштового зв`язку на адресу ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ" 17 липня 2019 р. Також на підставі внесених коригувань до плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання Офісом великих платників податків ДФС було винесено наказ № 1469 від 16 липня 2019 р. "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ" з 29.07.2019 року. Вказаний наказ було направлено засобами зв`язку на адресу ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ" 17 липня 2019 року. 29 липня 2019 р. посадові особи Головного управління ДФС у Дніпропетровській області та Офісу великих платників податків ДФС, з метою проведення документальних планових виїзних перевірок, прибули за місцезнаходженням ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ", а саме: 49000, м. Дніпро, вул. Андрія Фабра, буд. 1а, офіс 10, однак, представником позивача – Давидовим М.С. відмовлено у допуску до проведення перевірок. На підставі відмови представника позивача у допуску до проведення перевірок, посадовими особами Головного управління ДФС у Дніпропетровській області та Офісу великих платників податків ДФС складено акти: № 262/04-36-14-15/41223117 від 29 липня 2019 р. "Про відмову в допуску до проведення документальної виїзної перевірки дотримання ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ" вимог законодавства України з питань державної митної справи"; № 32/28-10-46-17 від 29 липня 2019 р. "Про відмову в допуску до проведення/відмову від проведення документальної планової виїзної перевірки".
Не погодившись з наказами Головного управління ДФС у Дніпропетровській області № 4181-П від 12 липня 2019 р. та Офісу великих платників податків ДФС № 1469 від 16 липня 2019 р., позивач оскаржив їх до суду.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції дійшов висновку про правомірність спірних наказів.
Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції та вважає за необхідне зазначити наступне.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. 
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи. 
Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.Пунктом 77.1 статті 77 Податкового кодексу України, на який є посилання в наказах № 1469 від 16 липня 2019 р. та № 4181-П від 12 липня 2019 р. як на правову підставу проведення перевірки позивача, передбачено, що документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (пункт 77.2 статті 77 Податкового кодексу України).
Відповідно до статті 77 Податкового кодексу України з метою удосконалення організації роботи з формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків Міністерством фінансів України затверджено Порядок №524.
Згідно з абзацами другим - четвертим пункту 1 розділу І Порядку №524 річний план-графік для документальних планових перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, складається відповідно до вимог статті 77 Податкового кодексу України.
План-графік документальних планових перевірок щодо дотримання вимог законодавства України з питань державної митної справи, у тому числі своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів, складається з квартальних планів-графіків відповідно до вимог статті 346 Митного кодексу України.
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Оновлення річного плану-графіка здійснюється у разі його коригування.
Нормами статті 77 Податкового кодексу України не передбачено коригування (оновлення) вже оприлюдненого плану-графіка, як і не передбачено можливості формування місячних, квартальних чи інших різновидів планів-графіків перевірок щодо дотримання податкового законодавства та не встановлено строки для їх оприлюднення, не закріплено право контролюючого органу на коригування (оновлення) оприлюдненого плану-графіка перевірок. 
Як вже зазначено, згідно з Порядком формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02 червня 2015 року № 524, план-графік для документальних планових перевірок щодо дотримання податкового законодавства має бути річним; формування квартального плану-графіка передбачено тільки для проведення перевірок з питань державної митної справи. 
Верховний Суд у постанові від 08 жовтня 2019 р. у справі №826/11217/18, адміністративне провадження №К/9901/20650/19 вказав на те, що включення до затвердженого і оприлюдненого річного плану-графіка проведення перевірок в поточному році інших платників податків не відповідає нормам пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України. Врегулювання порядку проведення податкових перевірок на рівні закону свідчить, що законодавцем це питання розуміється в контексті гарантій прав платників податків. Ці гарантії однорідні із загальними гарантіями захисту від необмеженого державного контролю. Так, відповідно до частини першої статті 5 Закону України "Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності" від 05.04.2007 №877-V внесення змін до річних планів здійснення заходів державного нагляду (контролю) не допускається, крім випадків зміни найменування суб`єкта господарювання та виправлення технічних помилок. Саме як уточнення, витравлення помилки стосовно вже включених до оприлюдненого відповідно до пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України плану-графіка платників податків слід розуміти можливість оновлення річного плану-графіка у разі його коригування. Встановлене статями 75-81 Податкового кодексу України правове регулювання податкових перевірок визначає певні обов`язкові умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, дотримання яких може бути належною підставою для прийняття керівником податкового органу наказу про проведення перевірки.
Процедурні порушення при призначенні перевірки мають наслідком протиправність прийнятого керівником податкового органу наказу про проведення перевірки.
Така правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права була висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постанові від 27 січня 2015 (справа №21-425а14), відповідно до якої лише дотримання умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок може бути належною підставою для видання наказу про проведення перевірки.
Отже, включення ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ" у липні 2019 р. до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 р. є порушенням встановлених Податковим кодексом України умов та порядку прийняття рішення про проведення перевірки, оскільки у плані-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік, оприлюдненому на офіційному веб-сайті до 25 грудня 2018 року, ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ" не було вказано.
Таким чином, суд першої інстанції зазначених обставин не врахував та дійшов помилкового висновку про правомірність спірних наказів відповідачів № 1469 від 16 липня 2019 р. та № 4181-П від 12 липня 2019 р.
Невідповідність висновків суду обставинам справи, неправильне тлумачення норм матеріального права, що призвели до ухвалення незаконного рішення, є підставою для його скасування, як це передбачено статтею 317 Кодексу адміністративного судочинства України, та прийняття нового рішення у справі.
Статтею 139 Кодексу адміністративного судочинства України визначено розподіл судових витрат якщо суд апеляційної, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове. Так, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Згідно матеріалів справи, позивачем понесені наступні судові витрати: судовий збір у розмірі 3842,00 грн. (1921,00*2) грн. за подачу позовної заяви, що підтверджується платіжними дорученнями №4317 від 29 липня 2019 р. та № 4365 від 05 серпня 2019 р.; судовий збір у розмірі 5763,00 грн. (3842,00 грн.*150%) за подачу апеляційної скарги, що підтверджується платіжними дорученнями № 5199 від 04 листопада 2019 р. та №5117 від 25 жовтня 2019 р. 
Відтак, на користь позивача підлягають відшкодуванню судові витрати зі сплати судового збору за подачу позовної заяви та апеляційної скарги на суму 9605,00 грн., а саме по 4802,50 грн. за рахунок бюджетних асигнувань кожного з відповідачів.
Керуючись статтями 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма "ФІДЕЯ" -  задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2019 р.  в адміністративній справі №160/7155/19 - скасувати.
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма "ФІДЕЯ" - задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати наказ Офісу великих платників податків ДФС  № 1469 від 16 липня 2019 р. "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ".
Визнати протиправними та скасувати наказ Головного управління ДФС у Дніпропетровській області № 4181-П від 12 липня 2019 р. "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Фірма "ФІДЕЯ".
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма "ФІДЕЯ" (вул. Андрія Фабра, 1А, оф. 10, м. Дніпро, 49000; код ЄДРПОУ 41223117) за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків ДФС (вул. Дегтярівська, 11г, м. Київ, 04119; код ЄДРПОУ 39440996) судові витрати на суму 4802 (чотири тисячі вісімсот дві) грн. 50 коп.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма "ФІДЕЯ" (вул. Андрія Фабра, 1А, оф. 10, м. Дніпро, 49000; код ЄДРПОУ 41223117) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (вул. Сімферопольська, 17А, м. Дніпро, 49600; код ЄДРПОУ 43145015) судові витрати на суму 4802 (чотири тисячі вісімсот дві) грн. 50 коп.
          Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 22 січня 2020 р. і касаційному оскарженню не підлягає, відповідно до пункту 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
          Повний текст постанови складено 24 січня 2020 р.
   
Головуючий - суддя                                                                      А.В. Шлай 

                               суддя                                                                      О.О. Круговий 

                               суддя                                                                      Т.С. Прокопчук