ф
ПОСТАНОВА
Іменем України

20 лютого 2020 року 
Київ
справа №815/3311/14
адміністративні провадження №К/9901/26303/18, №К/9901/26298/18
                                                       
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши у порядку письмового провадження   	
касаційні скарги	Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області, Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області	
та постанову	Одеського окружного адміністративного суду від 04.09.2014 (суддя - Потоцька Н.В.)	
на ухвалу 	Одеського апеляційного адміністративного суду від 05.04.2016 (колегія суддів: С.Д. Домусчі, М.П. Коваль, О.О. Кравець)	
у справі                 	№ 815/3311/14	
за позовом	Товариства з обмеженою відповідальністю «Євроінновація»	
до	Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області та Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області	
третя особа	ВП «Західукрзакордоннафтогазбуд»	
про	визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги,	

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Євроінновація» (далі - Товариство) звернулось до Одеського окружного адміністративного суду із позовом до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області, Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області, третя особа: ВП «Західукрзакордоннафтогазбуд», в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0005171540 від 12.06.2013р., №0005181540 від 12.06.2013, №0005211540 від 26.07.2013, №0005201540 від 26.07.2013;
- визнати протиправною та скасувати податкову вимогу № 247-25 від 20.03.2014.
В обґрунтування якого зазначено, що у Товариства наявні всі первинні документі, які дають йому право на формування від`ємного значення. Більш того, контрагента ВП «Західукрзакордоннафтогазбуд» перевіряла податкова інспекція за місцем обліку та підтвердило правильність і законність нарахування зобов`язання з ПДВ по виданим податковим накладним ТОВ «Євроінновація». Отже, висновки відповідача про неправомірність формування від`ємного значення не підтверджуються. Спростувати чи підтвердити право позивача на формування від`ємного значення податку на додану вартість, можливе тільки документальною перевіркою, а не камеральною перевіркою.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 04.09.2014, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 05.04.2016  позов, з урахуванням виходу за меж позовних вимог, задоволено.
Визнані протиправними дії Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області щодо проведення 28.05.2013 камеральної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Євроінновація» (Акт № 805/15-40/34857122). Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення №0005171540 від 12.06.2013, №0005181540 від 12.06.2013, №0005211540 від 26.07.2013, №0005201540 від 26.07.2013. Скасована податкова вимога № 247-25 від 20.03.2014.
Рішення судів обґрунтовано тим, що висновки відповідача, викладені в акті перевірки, були побудовані на висновках документальної перевірки проведеної в 2010 році, за наслідком якої складений акт, податкові повідомлення-рішення не приймались, що свідчить про порушення 1095 денного строку, передбаченого в статті 102 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що в сукупності стало підставою для визнання протиправними податкових повідомлень-рішень. При цьому, суди зауважили, що податкових орган не висловлював свої зауваження до податкової звітності позивача, які він подавав з 2010 року по 2013 рік, в якій кожний раз декларував спірну суму від`ємного значення з ПДВ. 
Не погоджуючись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, відповідачі подали касаційні скарги, в яких просять їх скасувати, у задоволені позову відмовити. Вказується, що суди попередніх інстанцій в порушення принципу офіційного з`ясування матеріалів справи не надали правового значення обставин порушення позивачем податкової дисципліни, а саме факту самостійного неправомірного нарахування в 2010 році суми від`ємного значення з податку на додану вартість, які виникла в тому числі за наслідками інвестування в санацію третьої особи, що не була завершена з підстав закриття справи про банкрутство.   
Письмових заперечень на вказані касаційні скарги до Вищого адміністративного суду України чи відзиву до Верховного Суду не надходило, що не є перешкодою для розгляду справи по суті.  
          Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне. 
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 23.04.2010 ДПІ у Франківському районі м. Львова проведено позапланову невиїзну перевірку Товариства з питань достовірності відображення в рядку 26 податкової декларації з ПДВ за березень 2010 року залишку від`ємного значення, про що було складено акт № 1373/23-4/34857/22, у висновках якого вказано, що Товариством завищено рядок 26 податкової декларації з ПДВ за березень 2010 року «залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду» на суму 629800,0 грн., чим порушено підпункт 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість». Податкове повідомлення-рішення за результатами вищевказаної перевірки прийнято не було.
28.05.2013 старшим податковим ревізором-інспектором сектору контролю за правомірністю бюджетного відшкодування податку на додану вартість управління оподаткування юридичних осіб ДПС у Франківському районі м. Львова Львівської області Возною Л.Я. було проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на додану вартість Товариства за квітень 2013 року, у висновках якого вказано, що позивачем, не відображено у рядку 23.4 «зменшено/збільшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки податкового органу» результатів попередньої перевірки (акт від 23.04.2010  № 1373/23-4/34857122) в деклараціях з податку на додану вартість за квітень 2010 року та в наступних звітних податкових періодах по квітень 2013 року. Дані камеральної перевірки свідчать про завищення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, та заниження суми податку з урахуванням залишку від`ємного значення попереднього податкового звітного періоду за квітень 2013 року.
За результатами перевірки складено акт № 805/15-40/34857122 та винесено податкові повідомлення-рішення від 12.06.2013 №0005171540, № 0005181540, які оскаржені позивачем в адміністративному порядку.
За результатами розгляду скарги Товариства Головним управлінням Міндоходів в Львівській області було винесено «Рішення про результати розгляду первинної скарги» від 19.07.2013 року за № 5704/10/10-3005/391, та винесені наступні податкові повідомлення-рішення:
- податкове повідомлення-рішення від 12.06.2013 № 0005171540 залишене без змін;
- прийнято податкове повідомлення - рішення від 26.07.2013 № 0005211540;
- скасовано податкове повідомлення - рішення від 12.06.2013 № 0005181540 в частині зменшення від`ємного значення з податку на ПДВ за квітень 2013 року на суму 9845,00 грн., а в іншій частині податкове повідомлення - рішення від 12.06.2013 № 0005181540 залишено без змін, прийнято податкове повідомлення - рішення від 26.07.2013 №0005201540.
Відповідно до приписів статті 59 ПК України, ДПІ у Малиновському районі м. Одеси було прийнято податкову вимогу № 247-25 від 20.03.2014.
Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями та податковою вимогою позивач звернувся до суду, який, вийшовши за межі позовних вимог, також визнав протиправними дії податкового органу щодо проведення перевірки.
Разом з тим, Верховний Суд вважає за необхідне зауважити наступне. 
Відповідно до пункту 76.1. статті 76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами органу державної податкової служби без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. 
Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. 
Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова. 
Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу (пункт 76.2. статті 76 ПК України).
Згідно із пунктом 86.2. статті 86 ПК України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації в органі державної податкової служби вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
В акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника (пункт 86.10. статті 86 ПК України).
В свою чергу, Суд касаційної інстанції зазначає, що такі факти заниження чи завищення визначаються податковим органом шляхом прийняття податкових повідомлень-рішень.
Таким чином, Верховний Суд погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень, так як такі були визначені з огляду на висновки акту камеральної від 2013 року, що побудований лише на висновках акту позапланової невиїзної перевірки 2010 року, за наслідками якої жодного податкового повідомлення-рішення прийнято не було. В даному разі, варто відзначити, що суди вірно встановили про відсутність в акті камеральної перевірки за 2013 рік жодних посилань на допущені порушення Товариством податкового обліку чи звітності. 
При цьому за змістом вказаного акту перевірки прослідковується, лише висновки перевіряючих про те, що позивач в наступному звітному місяцю від дати проведення перевірки, проведеної в 2010 році не відкоригував показник податкової декларації (рядок 23.4), як і не робив цього до 2013 року.            
Відповідно до приписів пункту 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 ПК України.
Згідно із пунктом 56.15 статті 56 ПК України скарга, подана із дотриманням строків, визначених пунктом 56.3 цієї статті, зупиняє виконання платником податків грошових зобов`язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні (рішенні), на строк від дня подання такої скарги до контролюючого органу до дня закінчення процедури адміністративного оскарження.
Відповідно до підпункту 56.17.5 пункту 56.17 статті 56 ПК України день закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження грошового зобов`язання платника податків.
Згідно із абзацом 3 пункту 56.18 статті 56 ПК України при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу, грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.
Таким чином, права та обов`язки як платника податків щодо сплати податкового зобов`язання, так і податкового органу щодо примусового стягнення виникають лише після набрання законної сили судовим рішенням.
З урахуванням наведеного Суд приходить до висновку, що ПК України не містив будь-яких обмежень щодо строків відображення від`ємного значення та перенесення залишку від`ємного значення попередніх податкових періодів до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду, разом з тим встановлює 1095 денний строк для заявлення суми податку на додану вартість до відшкодування з моменту виникнення такого права.
Чинне, на час виникнення спірних правовідносин, податкове законодавство не містить заборону на декларування від`ємного значення та включення в повному обсязі такого від`ємного значення до податкового кредиту в наступному податковому періоді, особливо з підстав неврахування висновків податкового органу, які не набули статусу обов`язкових до закінчення процедури оскарження рішення контролюючого органу.          
Отже, судова колегія касаційної інстанції вважає обґрунтованими висновки судів про те, що у позивача не виник, як-то хибно вважає податковий орган, обов`язок зменшити в рядку 23.4. податкової декларації з ПДВ за квітень 2013 року суму від`ємного значення, факт завищення якої був установлений під час перевірки, проведеної в 2010 році, так як така сума не визначалась податковим повідомлення-рішення. 
Підсумовуючи наведене, Верховний Суд погоджується із рішеннями судів попередніх інстанцій в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень. 
При  цьому Верховний Суд не може погодитись із рішеннями судів попередніх інстанцій в частині задоволення позовної вимоги, якою були  визнані протиправними дії Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області щодо проведення 28.05.2013 камеральної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю «Євроінновація» (Акт № 805/15-40/34857122), з огляду на наступне.
Так зі змісту позову та матеріалів справи вбачається, що позивач не звертався із вказаною позовною вимогою. Тому, суд першої інстанції, що не виправив суд апеляційної інстанції, визначивши її самостійно здійснив порушення вимог частини другої статті 11 КАС України (в редакції чинній на час розгляду справи в суді першої інстанції), згідно із приписами якої, суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, і не може виходити за межі позовних вимог. Тобто суд зв`язаний предметом і обсягом заявлених вимог.  
Разом з тим, Верховний Суд враховує повноваження суду, в частині можливості виходу за межі позовних вимог, але лише в межах тих позовних вимог, які заявлено позивачем. При цьому, з постанови суду першої інстанції, яке залишено без змін ухвалою суду апеляційної інстанції не прослідковується мотивів такої необхідності. 
За таких обставин, рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню в частині позовної вимоги про визнання протиправними дії податкового органу щодо проведення 28.05.2013 камеральної перевірки Товариства з ухваленням нового судового рішення - про відмову в задоволені позову в цій частині.  
          Відповідно частини шостої статті 139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
          Керуючись статтями 139, 341, 345, 349, 351 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

1.          Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області, Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області задовольнити частково.
2.          Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 04.09.2014  та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 05.04.2016 скасувати в частині визнання протиправними дій Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області щодо проведення 28.05.2013 камеральної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю «Євроінновація» (Акт № 805/15-40/34857122) та в цій частині прийняти нове рішення про відмову в задоволені позову. 
3.          В решті постанову Одеського окружного адміністративного суду від 04.09.2014 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 05.04.2016 залишити без змін.
4.          Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
І.А. Васильєва ,
С.С. Пасічник 
Судді Верховного Суду