ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

14 січня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 0840/3531/18	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
 головуючого - судді  Семененка Я.В. (доповідач),
          суддів:  Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,     
          за участю секретаря судового засідання Кязимової Д.В.  
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18 червня 2019 року (суддя – Стрельнікова Н.В., повний текст складено 27.06.2019р.) у справі №0840/3531/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче об`єднання «Запорізький графіт» » до Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

                                               в с т а н о в и В :
      
ТОВ «НВО «Запорізький графіт» звернулося до суду з позовом в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області від 19.04.2018р. №0005571406, №0005591406, №0005581406, якими підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток, з податку на додану вартість та зменшення суму податкових зобов`язань з ПДВ і податкового кредиту.
В обґрунтування заявлених вимог позивач посилався на безпідставні висновки перевіряючих осіб щодо нереальності правочинів, укладених у перевіреному періоді, і вказував на реальність господарських операцій, за наслідками яких позивачем визначено податкові зобов`язання з податку на прибуток та з податку на додану вартість.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 18 червня 2019 року позов задоволено. Вирішуючи спірні відносини між сторонами, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що встановлені обставини справи свідчать про реальність господарських операцій, які не визнаються відповідачем та підтвердження цих операцій належним чином оформленими первинними документами.
Не погоджуючись з постановою суду першої інстанції, Головне управління ДФС у Запорізькій області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову. Апеляційна скарга фактично обґрунтована висновками перевіряючих осіб, які зроблено в Акті перевірки та яким, на думку заявника апеляційної скарги, судом першої інстанції не надано належної правової оцінки.
Перевіривши, в межах доводів апеляційної скарги, законність та обґрунтованість судового рішення, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що 
апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Встановлені судом першої інстанції обставини справи свідчать про те, що в період з 13.03.2018 по 16.03.2018 відповідачем проведена позапланова виїзна документальна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю "Науково-виробниче об`єднання "Запорізький Графіт"  з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток за 2016-2017 роки та податку на додану вартість при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ “СОНКЕЙ”, ТОВ “МАРКТОРГ”, ТОВ “ОХОРОНА-ГУАРД”, ТОВ “ЄВРОТЕЗІС”, ТОВ “ДОНМАРСЕРВІС” (стара назва – ТОВ “БРІСК-ТОРГ”) у червні 2017 року, та в частині подальшої реалізації отриманих товарів (робіт, послуг) в наступних податкових періодах.
За результатами перевірки складено акт №184/08-01-14-06/359474 від 23 березня 2018 року (т.3 а.с.45), в якому зроблено висновки про порушення підприємством:  
-п.44.1 ст.44, пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 р.ІІІ Податкового кодексу України , та як наслідок занижено податок на прибуток за 2016 рік на суму 2623 грн.
-пп. 14.1.36, п. 14.1 ст. 14, п. 185.1 ст. 185, п.187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкових зобов`язань з податку на додану вартість у розмірі 607   521 грн., у т.ч . по періодам:
квітень 2016 року на суму 79323 грн.,
травень 2016 року на суму 146 грн.,
листопад 2016 року на суму 130 114 грн.;
травень 2017 року на суму 66 540 грн.;
червень 2017 року на суму 221 220 грн.;
липень 2017 року на суму 49 367 грн.;
серпень 2017 року на суму 57 651 грн., яке не призвело до виникнення грошових зобов`язань.
-п.п.14.1.36, п. п. 14.1.181, п.14.1 ст.14, п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-УІ (із змінами і доповненнями), що призвело до завищення податкового кредиту у розмірі 559 652 грн., у т. ч. по періодам:
квітень 2016 року на суму 79 323 грн.,
листопад 2016 року на суму 117 304 грн.;
травень 2017 року на суму 59 060 грн.;
червень 2017 року на суму 303 965 грн.;
-п.п.14.1.36, п. п. 14.1.181, п. п. 14.1.232 п.14.1 ст.14, п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, ст. 200, п. 201.1, п. 201.4, п. 201.10 ст. 201 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-УІ (із змінами і доповненнями) встановлено заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, у сумі 2 914 грн., в т. ч. по періодам:
квітень 2016 року на суму 154 грн.;
листопад 2016 року на суму 2 760 грн.
Такі висновки контролюючого органу, з огляду на акт перевірки, ґрунтуються на такому.
Так проведеною перевіркою встановлено відображення ТОВ «НВО «Запорізький графіт» (Покупець) у податковому обліку господарських операцій з ТОВ “СОНКЕЙ”, ТОВ “МАРКТОРГ”, ТОВ “ОХОРОНА -ГУАРД”, ТОВ “ЄВРОТЕЗІС”, ТОВ “ДОНМАРСЕРВІС”.
За результатами дослідження вказаних господарських операцій контролюючим органом зроблено висновок про нереальність господарських взаємовідносин ТОВ «НВО «Запорізький графіт» з ТОВ “СОНКЕЙ”, ТОВ “МАРКТОРГ” з приводу придбання товарів.
Нереальність операцій контролюючий орган фактично пов`язує з неможливістю реальних поставок товару та послуг з огляду на відсутність у постачальників трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій у зазначених обсягах, що, на думку податкового органу, свідчить про відсутність необхідних умов для реального настання результатів відповідної господарської діяльності. 
Крім цього, контролюючий орган посилався на неможливість встановлення походження товару, а постачальники ТОВ «НВО «Запорізький графіт» не є його виробниками та згідно податкової інформації не придбавали товар, який начебто був поставлений на адресу ТОВ «НВО «Запорізький графіт».
Також контролюючий орган вказував на не встановлення місцезнаходження постачальників ТОВ «НВО «Запорізький графіт», оскільки за юридичною адресою вони не знаходяться.
За даними реєстру судових рішень встановлено, що слідчою групою здійснюється досудове розслідування по кримінальному провадженню №12015040030000292 від 08.05.2015р. за ознаками кримінальних правопорушень передбачених ст..ст.212, 192, 190, 205, 191 КК України.
З цих підстав контролюючим органом зроблено висновок про завищення ТОВ «НВО «Запорізький графіт» податкового кредиту по взаємовідносинам з ТОВ “СОНКЕЙ” – 154грн., по взаємовідносинам з ТОВ “МАРКТОРГ” – 2760грн.
Крім цього контролюючим органом зроблено висновок про заниження ТОВ «НВО «Запорізький графіт» доходу по взаємовідносинам з ТОВ “СОНКЕЙ”, ТОВ “МАРКТОРГ”. Така позиція обґрунтована тим, що оскільки під час проведення перевірки було встановлено факт оприбуткування ТОВ «НВО «Запорізький графіт» товарів, придбання яких обумовлено договорами поставки з ТОВ “СОНКЕЙ”, ТОВ “МАРКТОРГ” та враховуючи висновки перевіряючих осіб щодо нереальності цих господарський взаємовідносин, контролюючим органом зроблено висновок про те, що отримані підприємством товари є безоплатно отриманими товарами, у зв`язку з чим ТОВ «НВО «Запорізький графіт».
З огляду на позицію щодо нереальності господарських взаємовідносин ТОВ «НВО «Запорізький графіт» з ТОВ “СОНКЕЙ”, ТОВ “МАРКТОРГ” контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення
№0005571406  від 19.04.2018, яким збільшено підприємству суму грошового зобов`язання за платежем – податок на додану вартість в розмірі 2   914 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 728,50 грн.; 
№0005591406, яким збільшено підприємству суму грошового зобов`язання за платежем – податок на  прибуток приватних підприємств в розмірі 2623 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 655,75 грн. 
Крім цього за результатами проведеної перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №0005581406, яким ТОВ «НВО «Запорізький графіт»  зменшено суму податкового зобов`язання для цілей розділу VПодаткового кодексу України на суму 607   521 грн., та зменшено суму податкового кредиту за платежем податок на додану вартість на суму 559806 грн.  
Згідно вказаного податкового повідомлення-рішення зменшено суму податкового кредиту по взаємовідносинам ТОВ «НВО «Запорізький графіт» з ТОВ “СОНКЕЙ”, ТОВ “МАРКТОРГ”, ТОВ “ОХОРОНА -ГУАРД”, ТОВ “ЄВРОТЕЗІС”, ТОВ “ДОНМАРСЕРВІС”. Підставами для зменшення суми податкового кредиту стали висновки контролюючого органу про те, що виписані від ТОВ “СОНКЕЙ”, ТОВ “МАРКТОРГ”, ТОВ “ОХОРОНА -ГУАРД”, ТОВ “ЄВРОТЕЗІС”, ТОВ “ДОНМАРСЕРВІС” (стара назва – ТОВ «БРІСК-ТОРГ») первинні документи суперечать вимогам діючого законодавства України, а саме у зв`язку з не підтвердженням факту придбання ідентифікованих товарів (невідповідність номенклатури придбаного перед реалізованим товаром).
Підставою для зменшення суми податкового зобов`язання з ПДВ стало документальне оформлення реалізації ТОВ «НВО «Запорізький графіт» в адресу контрагентів – покупців товарів (перелік наведений в акті перевірки), з номенклатурою товару відмінною від фактичного придбаного у контрагентів-продавців по ланцюгу постачання (підміна товарів), у зв`язку з чим неможливо від слідкувати ланцюг постачання ідентифікованого товару.
Правомірність та обґрунтованість вказаних рішень відповідача є предметом спору, який передано на вирішення суду.
За наслідками перегляду справи, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову з огляду на таке.
Так, встановлені обставини справи свідчать про те, що заниження ТОВ «НВО «Запорізький графіт» податкових зобов`язань з податку на прибуток та з податку на додану вартість, завищення податкових зобов`язань з ПДВ та завищення податкового кредиту, контролюючий орган пов`язує із заниженням доходу і завищенням податкового кредиту по господарським взаємовідносинам з ТОВ “СОНКЕЙ”, ТОВ “МАРКТОРГ”, з огляду на позицію контролюючого органу щодо нереальності цих господарських операцій, а також з огляду на позицію контролюючого органу щодо не підтвердження факту придбання ідентифікованих товарів, у зв`язку з невідповідністю номенклатури товару, який придбаний позивачем, тому товару, який придбавався постачальниками позивача.
Відповідно до ч.2 ст.73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Таким чином, у спірних правовідносинах, з огляду на позицію податкового органу, яка фактично полягає у нереальності господарських взаємовідносин, враховуючи приписи  ч.2 ст.73 КАС України, має бути доведеним (спростованим) факт (реальність) здійснення господарських операцій між позивачем та вище зазначеними постачальниками, а також підтвердження цих операцій належним чином оформленими первинними документами.
Встановлені судом першої інстанції обставини справи, які не спростовані відповідачем, свідчать про те, що між ТОВ “НВО “Запорізькій Графіт”  (Покупець) та  ТОВ “СОНКЕЙ” (код ЄДРПОУ 39282681) (Продавець) укладено договір № 29/16 на поставку від 29.03.2016 року (т.1 а.с. 53). 
На підтвердження товарності операцій позивачем подані копії видаткових накладних: №РН-000198 від 04 квітня 2016 року, № РН-000203 від 11 квітня 2016 року, № РН-000204 від 14 квітня 2016 року, № РН-000210 від 18 квітня 2016 року, № РН-000218 від 21 квітня 2016 року, № РН-0002225 від 26 квітня 2016 року, товарно-транспортні накладні, якими підтверджується придбання виробів із графіту, банківські виписки, якими підтверджується здійснення оплати за придбаний товар у безготівковій формі, дані журналу-ордеру за рахунком № 631 за квітень 2016 року, якими підтверджується оприбуткування придбаного товару в господарській діяльності ТОВ “НВО “ЗАПОРІЗЬКИЙ ГРАФІТ” (т.1 а.с.54-118).
Між ТОВ “НВО “Запорізькій Графіт”  (Покупець) та  ТОВ “МАРКТОРГ” (код за ЄДРПОУ 40806112) (Постачальник) укладено Договір поставки товару № 11/01-16 від 01 листопада 2016 року (т.1 а.с. 126-128).
На підтвердження товарності операцій позивачем подані копії видаткових накладних: №РН-000235 від 02 листопада 2016 року, № РН-00239 від 07 листопада 2016 року, № РН-00243 від 10 листопада 2016 року, № РН-00252 від 15 листопада 2016 року, № РН-00256 від 18 листопада 2016 року, № РН-00265 від 24 листопада 2016 року; товарно-транспортні накладні, якими підтверджується придбання виробів із графіту; банківські виписки, якими підтверджується здійснення оплати за придбаний товар у безготівковій формі; дані журналу-ордеру за рахунком №631 за листопад-грудень 2016 року, якими підтверджується оприбуткування придбаного товару в господарській діяльності ТОВ “НВО “ЗАПОРІЗЬКИЙ ГРАФІТ” (т.1 а.с.129-210).
Між ТОВ “НВО “Запорізькій Графіт”  (Покупець) та  ТОВ “ОХОРОНА-ГУАРД” (код ЄДРПОУ 35924283) (Постачальник) укладено Договір поставки товару № 17/25/05 від 29.05.2017 року (т.1 а.с. 217-218).
На підтвердження товарності операцій позивачем подана копія видаткової накладної №РН-0000081 від 25 травня 2017 року, товарно-транспортна накладна, якими підтверджується придбання виробів із графіту, банківські виписки, якими підтверджується здійснення оплати за придбаний товар у безготівковій формі, дані журналу-ордеру за рахунком № 631 за травень-червень 2017 року, якими підтверджується оприбуткування придбаного товару в господарській діяльності ТОВ “НВО “ЗАПОРІЗЬКИЙ ГРАФІТ” (т.1 а.с. 219-222).
Між ТОВ “НВО “Запорізькій Графіт”  (Покупець) та ТОВ “ЄВРОТЕЗІС” (код ЄДРПОУ 41119161) (Продавець) укладено Договір № 17/05/30 на поставку від 30 травня 2017 року.
На підтвердження товарності операцій позивачем подані копії видаткових накладних: №РН-0000115 від 23 червня 2017 року, № РН-0000135 від 26 червня 2017 року, № РН-0000158 від 30 червня 2017 року; товарно-транспортні накладні, якими підтверджується придбання виробів із графіту; банківські виписки, якими підтверджується здійснення оплати за придбаний товар у безготівковій формі; дані журналу-ордеру за рахунком № 631 за червень-серпень 2017 року, якими підтверджується оприбуткування придбаного товару в господарській діяльності ТОВ “НВО “ЗАПОРІЗЬКИЙ ГРАФІТ”.
Між ТОВ “НВО “Запорізькій Графіт”  (Покупець) та ТОВ “ДОНМАРСЕРВІС” (стара назва ТОВ “БРІСК-ТОРГ”) (код ЄДРПОУ 40874250) (Продавець) укладено Договір № 11/29/16 від 29 листопада 2016 року (т.2 а.с. 63).
На підтвердження товарності операцій позивачем подані копії видаткових накладних: №РН-0000123 від 12 червня 2017 року, № РН-0000135 від 16 червня 2017 року, № РН-0000127 від 14 червня 2017 року, № РН-0000159 від 19 червня 2017 року, № РН-0000109 від 08 червня 2017 року, № РН-0000103 06 червня 2017 року; товарно-транспортні накладні, якими підтверджується придбання виробів із графіту; банківські виписки, якими підтверджується здійснення оплати за придбаний товар у безготівковій формі; дані журналу-ордеру за рахунком № 631 за червень 2017 року, якими підтверджується оприбуткування придбаного товару в господарській діяльності ТОВ “НВО “ЗАПОРІЗЬКИЙ ГРАФІТ”.
Отже позивачем як до перевірки так і під час розгляду справи надано документи, які свідчать про факт придбання товарів, оплату його вартості, транспортування товару від продавця до покупця, оприбуткування позивачем придбаного товару.
З наданих позивачем первинних документів, копії яких долучено до матеріалів справи, можливо встановити зміст та обсяг господарських операцій, в них визначено найменування придбаного товару, його кількість та вартість, визначено сторони господарських операцій та осіб відповідальних за здійснення господарських операцій. Тобто, вказані документи, у розумінні  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджують факт здійснення між сторонами господарських операцій.
Надаючи оцінку контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій, суд апеляційної інстанції також враховує, що фактично контролюючий орган і не заперечує надходження позивачу та оприбуткування останнім товарів, які обумовлені вказаними договорами. Про вказані обставини свідчить те, що в акті перевірки контролюючий орган вказує як на заниження позивачем доходу так і подальшу реалізацію товару контрагентам – покупцям (перелік яких наведено в акті перевірки). Висновки про заниження доходів зроблені з огляду на те, що під час проведення перевірки було встановлено факт оприбуткування позивачем товарів, придбання яких обумовлено договорами поставки з ТОВ “СОНКЕЙ”, ТОВ “МАРКТОРГ”, але враховуючи висновки перевіряючих осіб щодо нереальності цих господарський взаємовідносин, контролюючим органом зроблено висновок про те, що отримані підприємством товари є безоплатно отриманими товарами, у зв`язку з чим позивач був зобов`язаний збільшити доходи на суму безоплатно отриманих активів.
Тобто, контролюючий орган фактично не заперечує надходження до позивача товарів, а з приводу позиції контролюючого органу щодо безоплатно отриманих товарів, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити те, що за визначенням пп. 14.1.13 п. 14.1 ст. 14 ПК України, безоплатно надані товари, роботи, послуги:
а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів;
б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості;
в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Під час розгляду справи не встановлено укладання позивачем договорів дарування, інших договорів, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості товарів, або отримання позивачем таких товарів без укладення таких договорів. Не встановлено і передання позивачу на зберігання товарів.
Напроти, під час розгляду справи судом встановлено факт оплати позивачем вартості поставлених товарів.
Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про необґрунтованість позиції контролюючого органу щодо заниження позивачем доходів внаслідок не відображення в їх складі вартості безоплатно отриманих товарів.
Отже суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що встановлені обставини справи свідчать про належне документальне підтвердження господарських операцій, ділову мету здійснення таких господарських операцій, а саме придбання товарів з метою ведення власної господарської діяльності, зміну у власному капіталу позивача (оплату вартості придбаних товарів). Тобто, встановлені обставини у цій справі свідчать про реальність господарських операцій, які не визнаються відповідачем.
Суд першої інстанції, надаючи оцінку позиції контролюючого органу, правильно виходив з того, що такі аргументи відповідача, як неможливість виконання постачальниками позивача своїх зобов`язань через відсутність необхідних трудових ресурсів та виробничих актів, фактично є припущеннями, які жодними доказами не підтвердженні. 
Щодо аргументів відповідача про наявність кримінальних проваджень, слід зазначити по-перше те, що контролюючим органом в акті перевірки (т.3 а.с.71) зроблено посилання на кримінальне провадження №12015040030000292 від 08.05.2015р., але яке відношення вказане кримінальне провадження має до позивача чи його постачальників, не зазначено. По-друге, сама по собі наявність зареєстрованого кримінального провадження, без наявності вироку суду, яким би було встановлено певні обставини, не може слугувати для висновків щодо фіктивної діяльності підприємства. 
З приводу аргументів відповідача щодо недоведеності факту постачання та придбання позивачем товару, у зв`язку із неможливістю встановлення походження такого товару за ланцюгом постачання за так званим “розривом” ланцюга постачання та формування податкового кредиту за рахунок “підміни” товару, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити те, що позивач позбавлений можливості впливати на його контрагентів в частині здійснення ними господарської діяльності в рамках чинного законодавства України, не зобов`язаний та не має об`єктивної можливості під час придбання товару у постачальника встановлювати його походження по «ланцюгу постачання», а тому не може нести відповідальність за можливі порушення, які були допущені контрагентами прямих постачальників.
Отже відносини постачальників із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин. 
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідачем, на якого покладено обов`язок щодо доказування правомірності прийнятого рішення, не було доведено суду того, що господарські операції, які відображені позивачем у податковому обліку, фактично не відбувалися.
Таким чином, встановивши зазначені обставини справи, дослідивши аргументи відповідача, з якими останній пов`язує незаконність рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування, в межах доводів апеляційної скарги, не існує.
На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від  18 червня 2019 року у справі №0840/3531/18 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у строки, визначені ст. 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частину проголошено 14.01.2020р.
          Повний текст постанови складено 15.01.2020р.
   
Головуючий - суддя                                                                      Я.В. Семененко 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк