ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 січня 2020 року	Львів	Справа № 1.380.2019.001829 пров. № 857/13940/19	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 

головуючого судді                                       Святецького В.В., 
суддів                                                            Гудима Л.Я., Довгополова О.М., 
          з участю секретаря судового засідання      Гнідець Р.І.,           
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2019 року  у справі № 1.380.2019.001829 (головуючий суддя Сподарик Н.І., час ухвалення  12:57 год., м. Львів, повний текст рішення складений 20 вересня 2019 року) за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю ,,Захід Електро Груп” до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :
          
          15 квітня 2019 року товариство з обмеженою відповідальністю ,,Захід Електро Груп” звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило  визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 04 січня 2019 року за № 0001125412 та № 0001105412.
Рішенням від 12 вересня 2019 року Львівський окружний адміністративний суд позовні вимоги задовольнив повністю.
Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення  Головного управління ДФС у Львівській області від 04 січня 2019 року за № 0001125412 та № 0001105412.
Також суд стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС  у Львівській області на користь ТзОВ ,,Захід Електро Груп” судовий збір в сумі 2155 грн. 63 коп..
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС  у Львівській області подало апеляційну скаргу, оскільки вважає, що рішення прийняте з порушенням норм процесуального права та з неправильним застосуванням норм матеріального права. 
В апеляційній скарзі відповідач зазначає, що за наслідками проведеної камеральної перевірки встановлений факт заниження товариством позивача (рядок 9 Декларації з ПДВ від 20.11.2018 року № 9257302319, звітний податковий період — жовтень 2018 року) суми податкових зобов`язань з ПДВ в розмірі 116  096,00 грн., що також відповідно призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, яка сплачується до державного бюджету (р. 18.1) на суму 110453,00 гривні та завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 9 декларації) (позитивне значення) (р. 19) та сумою, що підлягала зарахуванню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21) на суму 5  643,00 грн.
За таких обставин відповідач вважає правомірними оскаржені податкові повідомлення-рішення, а тому просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову в повному обсязі. 
ТзОВ ,,Захід Електро Груп”  правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористалось, що в силу вимог ч. 4 ст. 304 КАС України не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Представник відповідача в судовому засіданні апеляційного суду підтримав  вимоги апеляційної скарги та просить їх задовольнити в повному обсязі. 
Представник позивача заперечив вимоги апеляційної скарги та просить відмовити у її задоволенні. 
          Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що скарга не належить до задоволення  з таких підстав.  
Суд першої інстанції встановив та підтверджується матеріалами справи, що ТзОВ ,,Захід Електро Груп” зареєстроване Сколівським районним управлінням юстиції Львівської області 11 грудня 2015 року і перебуває на податковому обліку в Стрийській ОДПІ. Позивач є платником податку на додану вартість з 01.02.2016 р., свідоцтво № 200249553, індивідуальний податковий номер 401726013282. Товариство здійснює діяльність з оптової торгівлі побутовими електротоварами й електронною апаратурою побутового призначення; з виробництва електронних компонентів тощо.
06.07.2018 ТзОВ ,,Захід Електро Груп” (Постачальник) та ПП ,,Тювик” (Покупець) уклали усний договір, відповідно до якого Постачальник зобов`язався поставити і передати у власність Покупцю, а Покупець - прийняти й оплатити товар: ,,лінійна комірка 10 кВ з вимикачем ВБ-4П-І250А” в кількості 2 шт. загальною вартістю 696576,00 грн.
На виконання умов договору ПП ,,Тювик” платіжним дорученням від 06 липня 2018 року №3495 та платіжним дорученням від 30 липня 2018 року №3596 здійснило попередню оплату за товар, відповідно в сумі 342936,00 грн. та в сумі 353640,00 грн., всього в сумі 696576,00 грн.
Отримавши попередню оплату за товар, яка є першою подією в розумінні норм п.187.1  ст.  187 Податкового кодексу України, ТзОВ ,,Захід Електро Груп” 06 липня 2018 року та 30 липня 2018 року склало податкові накладні № 2 на суму 342936,00 грн., в тому числі ПДВ в сумі 571 56,00 грн., та № 14 на суму 353640,00 грн., в тому числі ПДВ в сумі 58940,00 грн., і надіслало їх на реєстрацію в ЄРПН.
27.07.2018 та 10.08.2018 податкові накладні були зареєстровані в ЄРПН.
В податковій накладній № 2 в графі ,,Номенклатура товарів/послуг продавця” зазначено ,,лінійна комірка 10 кВ з вимикачем ВБ-4П-1250А”, в графі ,,кількість” зазначено ,, 0.9846334” шт.
В податковій накладній №14 в графі ,,Номенклатура товарів/послуг продавця” зазначено ,,лінійна комірка 10 кВ з вимикачем ВБ-4Г1-1250А”, в графі ,,кількість” зазначено  ,,1,0153666” шт.
В липні 2018 року товариство позивача в податковій декларації з податку на додану вартість за липень 2018 року збільшило податкові зобов`язання на суму ПДВ, вказаного в податкових накладних №2 від 06 липня 2018 року та №14 від 30 липня 2018 року, та відобразило нарахування і сплату ПДВ в бухгалтерському та в податковому обліках.
16 жовтня 2018 року ТзОВ ,,Захід Електро Груп” поставило ПП ,,Тювик” ,,лінійні комірки 10 кВ з вимикачем ВБ-4П-1250А” в кількості 2 шт. і сторонами була складена та підписана видаткова накладна № 44 на суму 696576,00 грн.
В бухгалтерському обліку господарську операцію щодо купівлі-продажу лінійних комірок ТзОВ ,,Захід Електро Груп” відобразило в жовтні 2018 року по рахунку 281 ,,Товари”.
Одночасно зі складанням видаткової накладної № 44, 16 жовтня 2018 року ТзОВ ,,Захід Електро Груп” помилково склало податкову накладну № 5 на суму 696576,00 грн., в тому числі ПДВ в сумі 116096 грн. В податковій накладній в графі ,,Номенклатура товарів/послуг продавця” зазначено ,,лінійна комірка10 кВ з вимикачем ВБ-4П-1250А”, в графі ,,кількість” зазначено  ,,2 шт”.
15 листопада 2018 року товариство надіслало податкову накладну №5 на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних. Проте, реєстрація податкової накладної була зупинена.
В квитанції № 1 до податкової накладної № 5 від 16 жовтня 2018 року зазначено, що ,,Відповідно до п.  201.16  ст.  201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 16.10.2018 №5 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам гш.1.6 п.1 Критеріям ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”.
ТзОВ ,,Захід Електро Груп” надало пояснення про те, що помилково склало податкові накладні двічі на одну й ту операцію, а саме: перший раз 06.07.2018  та 30.07.2018  - на передоплату за товар в сумі 696576,00 грн.;  другий раз 16.10.2018  - на відвантаження товару вартістю 696576,00 грн.
Податкові накладні від 06.07.2018 та від 30.07.2018  були зареєстровані в ЄРПН, а реєстрація в ЄРПН податкової накладної від 16.10.2018  була зупинена і Товариство у відповідності до п.201.16  ст.201 ПК України  не вчиняло дії для її розблокування.
У зв`язку зі складанням податкової накладної № 5 від 16.10.2018  повторно на одну і ту ж господарську операцію та враховуючи, що податкові зобов`язання у зв`язку з реалізацією лінійних комірок вже були відображені в податковій декларації за липень 2018 року, ТзОВ ,,Захід Електро Груп” не включило її в податкову декларацію з податку на додану вартість за жовтень 2018 року і не збільшило повторно свої зобов`язання з ПДВ на суму 116096,00 грн.
За наслідками проведеної камеральної перевірки податкової декларації з податку на додану вартість за жовтень 2018 року ТзОВ ,,Захід Електро Груп”, оформленої актом від 14.12.2018 за  №1132/13-01-54-12/40172601, Головне управління ДФС у Львівській області 04 січня 2019 року прийняло податкові повідомлення-рішення:
-за № 0001125412, яким визначило товариству грошове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі  138066,25 грн., з яких  110453,00 грн. основного платежу та 27613,25 грн.  штрафних (фінансових) санкцій;  
-за № 0001105412, яким визначило товариству суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) кредиту, в розмірі 5643,00 грн..
Висновки податкового органу базуються на тому, що в податковій декларації з податку на додану вартість за жовтень 2018 року ТзОВ ,,Захід Електро Груп” задекларувало: податкові зобов`язання - 355288,00 грн.; податковий кредит - 360931,00 грн.; від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту - 5643,00 грн. При цьому, відповідно до даних Єдиного реєстру податкових накладних ТзОВ ,,Захід Електро Груп” в жовтні 2018 року виписало 10 податкових накладних на загальну суму ПДВ 469020,00 грн.
До таких висновків контролюючий орган дійшов на підставі того, що  до податкових зобов`язань в податковій декларації за жовтень 2018 року не включена податкова накладна № 5 від 16.10.2018 на суму 696576,00 грн., в тому числі  ПДВ в сумі 116096,00 грн.
Таким чином, на думку контролюючого органу, ТзОВ ,,Захід Електро Груп” порушило вимоги п.  187.1  ст.  187, п. 200.1  ст. 200 ПК України  та занизило суму податкового зобов`язання в сумі 116096.00 грн., що, відповідно, призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, яке сплачується до державного бюджету на суму 110453,00 грн. та завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту на суму 5643,00 грн..
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що податковий орган дійшов помилкового висновку про протиправність дій позивача щодо не відображення у податковій декларації за жовтень 2018 року податкового зобов`язання з ПДВ, визначеного на підставі помилково поданої податкової накладної від № 5 від 16.10.2018, реєстрація якої була зупинена.
Такі висновки суду першої інстанції, на думку апеляційного суду, відповідають фактичним обставинам справи, нормам матеріального права та є вірними. 
Так, відповідно до ч.2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до приписів пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу (ПК) України  датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Статтею 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін (пункт 201.1).
Форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (пункт 201.2).
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. 
Якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені.
На підставі викладеного апеляційний суд дійшов висновку, що позивач у відповідності до зазначених норм виписав та надіслав у визначенні законодавством строки податковому органу для реєстрації в ЄРПН податкові накладні за № 2 від 06 липня 2018 року на суму 342936,00 грн., в тому числі ПДВ в сумі 571 56,00 грн., та № 14 від та 30 липня 2018 року на суму 353640,00 грн., в тому числі ПДВ в сумі 58940,00 грн.  
За змістом пункту 201.16 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної / розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначається, зокрема, пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (підпункт 201.16.1).
Письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті "в" підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній / розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику (підпункт 201.16.2).
Письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Зазначена комісія приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України. Порядок роботи комісії визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (підпункт 201.16.3).
Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджені  наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 року № 567, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 16.06.2017 року № 753/30621 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) (далі - Критерії оцінки).
Пунктом шостим Критеріїв оцінки визначено два критерії для проведення Моніторингу податкової накладної, при цьому за змістом пункту першого Переліку документів для кожного із критеріїв законодавцем визначено специфічний (окремий) перелік документів, які платник податків може подати податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Письмові пояснення та копії документів, зазначені у Переліку документів, платник податку подає до ДФС в електронному вигляді засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України ,,Про електронний цифровий підпис”, ,,Про електронні документи та електронний документообіг”   та нормативно-правового акта щодо порядку обміну електронними документами з контролюючими органами.
Порядок прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову у такій реєстрації, у періоді, протягом якого реалізовувалися спірні правовідносини, було регламентовано  постановою Кабінету Міністрів України від 29 березня 2017 року № 190 ,, Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації”  (далі - Постанова № 190).
Пунктом другим Постанови № 190 визначено підстави для прийняття комісією ДФС рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, зокрема, ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту ,,в” підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Кодексу;
Абзацом сьомим пункту 201.16.3 пункту  201.16  статті  201 ПК України платнику податків надано можливість оскаржити Рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних в адміністративному або судовому порядку.
Виходячи із системного аналізу наведених нормативно-правових актів, колегія визнає вірними та обґрунтованими висновки суду першої інстанції про те, що  за платником податків закріплено право  надання додаткових документів та/чи пояснень на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, у разі зупинення контролюючим органом процесу реєстрації податкової накладної. У випадку, якщо податкова накладна виписана помилково, її реєстрація зупинена, а для відновлення її реєстрації платник податків не має можливості  надати будь-які додаткові документи чи пояснення на підтвердження правомірності формування такої податкової накладної, платник не зобов`язаний вчиняти дії для її розблокування.
Таким чином, колегія суддів погоджується з доводами суду першої інстанції про те, що включення помилково виписаної податкової накладної № 5 від 16.10.2018 в Податкову декларацію з податку на додану вартість за жовтень 2018 року призведе  до подвійної сплати позивачем податку на додану вартість по одній і тій же господарській операції та призведе до невідповідності даних податкового обліку даним бухгалтерського обліку. Повторне складання податкової накладної № 5 від 16.10.2018 на одну і ту ж господарську операцію - купівля-продаж ,,лінійних комірок”, та зупинення її реєстрації в ЄРПН не впливає на розрахунки з бюджетом по податку на додану вартість в жовтні 2018 року ані ТзОВ ,,Захід Електро Груп”, ані ПП ,,Тювик”.
За таких обставин колегія суддів визнає вірними та обґрунтованими висновки суду першої інстанції щодо протиправності оскаржених податкових повідомлень-рішень, оскільки в судовому засіданні позивач належними та допустимими довів відсутність порушень вимог Податкового кодексу України, на які посилається контролюючий орган.  
Наведені обставини спростовують доводи апеляційної скарги про невідповідність рішення суду першої інстанції  нормам матеріального та процесуального права, а тому апеляційний суд не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги. 
Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства (КАС)  України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.  Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.          

Керуючись ч.3 ст. 243,  ст. 310, п. 1 ч. 1 ст.315, ст. ст. 316, 321, 322 , 325, 328, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ :
            
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2019 року  у справі № 1.380.2019.001829 – без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	В. В. Святецький 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	О. М. Довгополов  	
Повне судове рішення складено 07.02.2020.