ПОСТАНОВА
Іменем України

31 січня 2020 року 
Київ
справа №822/1515/16
касаційне провадження №К/9901/29074/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Кам`янець-Подільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 09.09.2016 (суддя Майстер П.М.) та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 21.02.2017 (головуючий суддя - Сапальова Т.В., судді: Боровицький О.А., Матохнюк Д.Б.) у справі №   822/1515/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Кабельний завод» до Кам`янець-Подільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Кабельний завод» у серпні 2016 року звернулося до суду з адміністративним позовом до Кам`янець-Подільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 09.06.2016 № 0000221401.
Хмельницький окружний адміністративний суд постановою від 09.09.2016 позовні вимоги задовольнив. 
Вінницький апеляційний адміністративний суд ухвалою від 21.02.2017 постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 09.09.2016 залишив без змін.
Кам`янець-Подільська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просила скасувати постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 09.09.2016 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 21.02.2017, ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування своїх вимог посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, а саме: пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №  996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статей 69, 86, 138, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент вирішення справи в судах попередні інстанцій).
Зокрема, наголошує на фіктивності розглядуваних операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Альма К». Також вказує на певні дефекти у первинній документації, складеній за наслідками спірних господарських операцій.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційних скарг, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Кам`янець-Подільською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Кабельний завод» з питань правомірності віднесення до податкового кредиту сум податку на додану вартість по проведених взаєморозрахунках у лютому 2016 року з Товариством з обмеженою відповідальністю «Альма-К», повноти нарахування та сплати податку на додану вартість за лютий 2016 року, за результатами якої складено акт від 31.05.2016 №  320/22-09-14-01/30686638.
У вказаному акті перевірки податковим органом викладено висновки про порушення позивачем підпункту а пункту 198.1, 198.3 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за лютий 2016 року в сумі 221435,00 грн.
В обґрунтування висновків про допущення позивачем порушень вимог податкового законодавства податковий орган вказував на безпідставне включення до складу податкового кредиту за лютий 2016 року податку на додану вартість за операціями з Товариством з обмеженою відповідальністю «Альма К» щодо придбання товарів (проволока мідна в кількості 9915 кг в сумі 1107175,00 грн.) на підставі договору від 08.02.2016 № 08/02-1, які не спричиняють реальних правових наслідків. У підтвердження своєї позиції відповідач, зокрема, вказує на неможливість встановлення походження придбаного товару у ланцюгу постачання, оскільки за результатами проведеного аналізу Єдиного реєстру податкових накладних відповідачем з`ясовано, що у період з жовтня 2015 року по лютий 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Альма К» мідної проволоки не придбавало. Також податковий орган посилався на непідтвердження належними та допустимими доказами обставин щодо транспортування спірних товарів від Товариства з обмеженою відповідальністю «Альма К» позивачу.
За наслідками проведення вказаного контрольного заходу Кам`янець-Подільською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області прийнято податкове повідомлення-рішення від 09.06.2016 № 0000221401, яким зменшено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за лютий 2016 року в сумі 221435,00 грн.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, керувався тим, що фактичне здійснення спірних господарських операцій між Товариством з обмеженою відповідальністю «Альма К» і позивачем підтверджується належним чином складеними первинними документами (податковими накладними, товарно-транспортними накладними, видатковими накладними, платіжними дорученнями), які містять вичерпну інформацію відносно змісту та суті договірних відносин.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарів з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.
При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.
Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.
Вимоги частин четвертої та п`ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017), зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.
Реальність також потребує з`ясування того факту, чи справді відповідні активи (послуги) отримано від указаного у первинних документах контрагента.
Для цього необхідно встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованим постачальником, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб (у тому числі посадових осіб контрагента, задіяних у такому процесі) як свідків з метою з`ясування умов та характеру здійснених операцій.
Суду необхідно було також перевірити дані щодо участі посадових осіб контрагента позивача в діяльності очолюваної ними юридичної особи, що має істотне значення для правильного вирішення спору та входить до предмета доказування в даній справі.
Крім того, як встановлено судами попередніх інстанцій, зі змісту пред`явлених позивачем первинних документів (актів здачі-приймання робіт (надання послуг,) рахунку-фактури, прибуткових накладних, товарно-транспортної накладної) вбачається, що поставка придбаних позивачем у Товариства з обмеженою відповідальністю «Альма К» проволок мідних відбувалася із залученням до транспортно-експедиційних послуг Приватного підприємства «Резонанс».
У контексті вищезазначеного судам попередніх інстанцій необхідно було надати оцінку тому, що первинні документи щодо транспортування Приватним підприємством «Резонанс» як перевізником товарів Товариства з обмеженою відповідальністю «Альма К» позивачу відображають факт навантаження таких товарів у м. Києві, в той час, коли місцезнаходженням контрагента позивача є м.  Харків.
Так, судами на підставі дослідження відповідних доказів достеменно не перевірено наявність у контрагента позивача технічної можливості виконати поставки спірних товарів з урахуванням його фактичних господарських ресурсів, понесення ним витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності, зокрема, наявності у Товариства з обмеженою відповідальністю «Альма К» права користування складськими приміщеннями, розміщеними у м. Києві.
Таким чином, у даній справі висновки судів попередніх інстанцій про помилковість доводів відповідача щодо штучного формування податкового кредиту за операціями позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Альма К» є передчасними та зроблені без належного з`ясування фактичних обставин справи.
За правилами ж частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суди на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинні дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність заявлених позовних вимог з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.
Суд касаційної інстанції також звертає увагу на те, що судам попередніх інстанцій при  новому розгляді справи необхідно з`ясувати результати розслідування/розгляду кримінальної справи, досудове розслідування за якою внесене до Єдиного реєстру досудових розслідувань 12.01.2016 за № 42016000000000201 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною третьою статті 28, частиною другою статті 205, частиною другою статті 2051, частиною третьою статті 209, частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, у межах якого встановлюється питання щодо фіктивності Товариства з обмеженою відповідальністю «Альма К».
При цьому необхідно враховувати, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.
Керуючись статтями 341, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Кам`янець-Подільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області задовольнити частково.
Постанову на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 09.09.2016 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 21.02.2017 у справі №  822/1515/16  скасувати.
Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Судді Верховного Суду:                                                                           Т.М. Шипуліна
                                                                                                 Л.І. Бившева
                                                                                                               В.В. Хохуляк