ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 лютого 2020 року	Львів	Справа № 1340/6260/18 пров. № А/857/840/20	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
  головуючого судді                                                 Шевчук С.М.,  
  суддів                                                                      Кухтея Р.В., Носа С.П.,
  секретаря судового засідання                              Ігнатищ Л.М.,
  представника позивача                                       Репак В.В.,
  представника відповідача                                       Попадюк Н.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2019 року (рішення ухвалене судом в  м. Львів у складі головуючого судді Гавдик З.В., повний текст рішення суду складено 25 листопада 2019 року) у справі № 1340/6260/18 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області  про визнання протиправним і скасування податкових рішень повідомлень, суд, -
ВСТАНОВИВ
І. ОПИСОВА ЧАСТИНА
В грудні 2018 року ОСОБА_1 звернулася до суду з позовом, в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення  Головного управління ДФС у Львівській області від 21.11.2018 року №0018921314, №0018911314.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2019 року у задоволенні позову відмовлено повністю.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції позивач звернулася з апеляційною скаргою, в якій просить рішення Львівського окружного адміністративного суду скасувати та ухвалити нове, яким позовні вимоги задовольнити повністю.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що відповідно до пункту 8 підрозділ 1 розділу XX ПК України встановлено, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року. Таким чином, отриманий позивачем дохід внаслідок часткового анулювання банком кредитного боргу, повинен бути визначений із врахуванням спеціальної норми закону враховуючи курс національної валюти до іноземної станом на 01.01.2014 року. Крім того, вказує, що судом не враховано положення п.56.21 ст.56 ПК України, відповідно до яких, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому просить апеляційну скаргу позивача залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.  По суті заперечення на апеляційну скаргу співпадають з мотивами та висновками, здійсненими в судовому рішенні судом першої інстанції.

ІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ.
Судом першої інстанції   встановлено та підтверджено матеріалами справи обставини,   що 30.10.2015 року ПАТ «УкрСиббанк» надіслав позивачу повідомлення про анулювання боргу в порядку п.п. «д» п.п.   164.2.17. п.   164.2. ст.   164 ПК України   наступного змісту: «Публічне акціонерне товариство «УкрСиббанк» (далі - AT «УкрСиббанк») нагадує, що на підставі Договору про надання споживчого кредиту №110080174000 від 29.11.2006 року станом на « 30» жовтня 2015 року за Вами обліковується кредитна заборгованість у сумі 21133,72 (двадцять одна тисяча сто тридцять три) швейцарські франки (сімдесят два) сантими, що складає 487570,70 (чотириста вісімдесят сім тисяч п`ятсот сімдесят) гривень 47 копійок, по курсу НБУ станом на « 30» жовтня 2015 року.
AT «УкрСиббанк», як кредитор, з метою виконання вимог пп. «д» пп.   164.2.17   п.   164.2   164 Податкового кодексу України, повідомив позивача, як платника податку на доходи фізичних осіб - боржника, що AT «УкрСиббанк» прийнято рішення про анулювання кредитної      заборгованості, що станом на « 30» жовтня 2015 року становить 10566,72 (десять тисяч п`ятсот шістдесят шість) шв. франків 72 сантими, а саме:
суми основного боргу (кредиту) 9154,90 (дев`ять тисяч сто п`ятдесят чотири) шв. франки 90 сантимів, що складає 211210,28 (двісті одинадцять тисяч двісті десять) гривень 28 копійок, по курсу НБУ станом на « 30» жовтня 2015 року.
При цьому, AT «УкрСиббанк», звернув увагу позивача, що відповідно до пп. «д»   164.2.17   п.   164.2   ст.   164 Податкового кодексу України   анульована сума заборгованості за основним боргом (кредитом) є його доходом, отриманим як додаткове благо, і йому необхідно самостійно сплатити податок доходи фізичних осіб з такого доходу та відобразити його у річній податковій декларації з податку на доходи фізичних осіб, а також сплатити військовий збір відповідно до п.   161   розділу   10   розділу   XX Податкового кодексу України».
05.11.2018 року Головним управлінням ДФС у Львівській області проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 щодо дотримання вимог податкового законодавства, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 року, за результатами якої складено акт перевірки за №2647/13-01-56-13/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено, що згідно з інформацією ПАТ «УкрСиббанк» від 30.10.2017 року №14-2-2/46529, повідомлення ПАТ «УкрСиббанк» від 30.10.2015 року №14-2-2/46529 «Про анулювання боргу за кредитним договором №11080174000 від 29.11.2006р.», та відомостями ЦБД ДРФО ДФС України про суми виплачених доходів в період з 01.01.2015. по 31.12.2015 року фізична особа - платник податку позивач окрім отриманих доходів, обов`язок щодо відображення яких у податковій декларації вважається виконаним і податкова декларація не подається, фактично отримувала дохід у вигляді анулювання (прощення) заборгованості кредитором (про що була повідомлена банком 30.10.2015р.) в сумі основного боргу (кредиту) 9154,90 швейцарських франків, що складає 211210,28 грн. по курсу НБУ станом на 30.10.2015 року, тобто дохід у вигляді додаткового блага за ознакою доходу « 126», який відповідно до абз."д" п.п.164.2.17   п.164.2   ст.164 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI   із змінами та доповненнями підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником податку в річній декларації про майновий стан і доходи (податковій декларації).
Також, перевіркою встановлено, що позивач, при поданні декларації за 2015 рік, задекларувала дохід у вигляді додаткового блага за 2015 року в сумі 82625,72грн., від якого сплатила податок на доходи фізичних осіб в сумі 13802,77 грн. та військовий збір в сумі 1239,39 грн.
За результатами перевірки ГУ ДФС у Львівській області винесено податкові повідомлення-рішення від 21.11.2018 року за №0018921314, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування у сумі 27324,23 грн., із них - за податковими зобов`язаннями - 21859,38 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 5464,85 грн. та податкове повідомлення-рішення від 21.11.2018 року за №0018911314, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в сумі - 2410, 95 грн., із них - за податковими зобов`язаннями - 1928,76 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 482,19 грн.
Не погоджуючись із таким рішенням відповідача, позивач звернувся до суду з вказаним адміністративним позовом.

 ІІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ          
Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що позивачу було прощенно борг не у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеній за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, а основну суму кредиту. Саме на цю суму прощеної заборгованості контролюючим органом донараховані податок на доходи фізичних осіб та військовий збір. Суд першої інстанції дійшов висновку, що оскільки банком було здійснено прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до п. 8 підрозділу 1   розділу XX «Перехідні положення» ПК України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом та включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з урахуванням норм пп. «д» пп.   164.2.17   п.   164.2   ст.   164 ПК України   з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.
Відповідно до підпункт      14.1.47 пункту      14.1 статті      14 ПК України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами   розділу IV цього Кодексу.
Пунктом 164.1 статті 164 ПК України передбачено, що базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Згідно абзацу «д» підпункту      164.2.17 пункту      164.2 статті      164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених   статтею 165 цього Кодексу), зокрема у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом;
Підпунктом      165.1.55 пункту      165.1 статті      165 ПК України передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року; сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. 
Платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього   Кодексу (пункт 179.1 статті 179 ПК України).      
Відповідно до пункту 179.7      статті 179 ПК України передбачено, що фізична особа зобов`язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену в поданій нею податковій декларації.
Пунктом 8 підрозділ 1 розділу XX «Перехідних положень» ПК України встановлено, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.
Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.
Основна сума боргу (кредиту) платника податку прощена (анульована) кредитором за його самостійним рішенням є доходом такого платника.
Визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.
При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.
Кредитор має належним чином повідомити платника податку - боржника про анулювання (прощеного) боргу (рекомендованим листом з повідомленням про вручення, шляхом укладення відповідного договору, шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто) та включити суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку.
Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми основного боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідних сум податку, в тому числі і військового збору.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
Посилання скаржника на норму пункту 8 підрозділ 1   розділу XX «Перехідних положень» Податкового кодексу України   є безпідставними, оскільки вони стосується регулювання правовідносин, які складаються щодо прощення (анулювання) кредитором суми боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті відносно якого відбулась зміна валюти зобов`язання з іноземної у гривню. Проте судом не було встановлено, а матеріали справи не містять будь - яких доказів зміни умов договору про надання кредиту щодо валюти зобов`язання, а відтак пункт 8 підрозділ 1   розділу XX Податкового кодексу України   не може бути застосовано до спірних правовідносин.
Таким чином, сума прощеної позивачу основної заборгованості за кредитом становить 10566,72 шв. франків 72 сантими, а саме: суми основного боргу (кредиту) 9154,90  шв. франки 90 сантимів, що складає 211210,28 грн, по курсу НБУ станом на « 30» жовтня 2015 року, є доходом платника податку в повному обсязі та підлягає оподаткуванню як податком на доходи фізичних осіб так і військовим збором.
Аналогічна правова позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 29 січня 2019 року у справі №821/707/17 (провадження №К/9901/40853/18), а відповідно до ч. 5   ст. 242 КАС України   суд при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Скаржник в апеляційній скарзі посилається на необхідність застосування у спірних правовідносинах пункту 56.21 ст. 56 ПК України, відповідно до якого, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Проте, з огляду на вищевикладені висновки, норма пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідних положень» ПК України не припускає множинного трактування прав та обов`язків платника податків або контролюючих органів, а тому підстави для застосування пункту 56.21 статті 56 ПК України відсутні. 
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку про те, що рішення суду першої інстанції є законним і не підлягає скасуванню, оскільки суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин; в ньому повно відображені обставини, що мають значення для справи, висновок суду щодо встановлених обставин і правові наслідки є правильними, а доводи апеляційної скарги його не спростовують.
Керуючись ст. 248, ст.   308, ст.   315, ст.   316, ст.   321, ст.   325, ст.   328, ст.   329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2019 року у справі № 1340/6260/18  залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	С. М. Шевчук 	
судді	 	Р. В. Кухтей 	
 	 	С. П. Нос  	
Повне судове рішення складено 27 лютого 2020 року.