ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 лютого 2020 року	Львів	Справа № 1.380.2019.002415 пров. № 857/13027/19	

 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді                                   Курильця А.Р.,
суддів                                                       Кушнерика М.П., Мікули О.І.,
з участю секретаря                                   Михальської М.Р.,

представника відповідача                          Добровольської Ю.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія «Комплекс-Про» до Головного управління ДФС у Львівській області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, - 

суддя в 1-й інстанції Гулкевич І.З.,
час ухвалення рішення – 23.10.2019 року, 09:37 год.,
місце ухвалення рішення – м.Львів,
дата складання повного тексту рішення – 28.10.2019 року,

                                                        в с т а н о в и в :

ТзОВ «Будівельна компанія «Комплекс-Про» звернулася в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Львівській області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії. 
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області №982846/38565262 від 08.11.2018 р про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 23.11.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних, складеної ТзОВ “Будівельна компанія “Комплекс-Про”. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області №982840/38565262 від 08.11.2018 р про відмову в реєстрації податкової накладної № 4 від 27.11.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних, складеної ТзОВ “Будівельна компанія “Комплекс-Про”. Зобов`язано ДФС України зареєструвати податкові накладні № 3 від 23.11.2017 та №4 від 27.11.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних, складених ТзОВ “Будівельна компанія “Комплекс-Про”.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального права та підлягає скасуванню, покликаючись на те, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки тому факту, що після надходження накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводиться перевірка відповідності таких критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення їх реєстрації відповідно до вимог Податкового кодексу. Відповідно, реєстрація податкових накладних позивача була зупинена, оскільки такі підпадали під дію підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податків, одночасно запропоновано Позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатніх для реєстрації податкових накладних. Вважає, що у комісії контролюючого органу були наявні підстави для прийняття оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, оскільки надані платником податків копій документів не є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. 
Представник відповідача в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав, просить рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23.10.2019 року скасувати та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.
Представник позивача в судове засідання не з`явився, належним чином повідомлявся про час і місце слухання справи, і оскільки його явка в суді апеляційної інстанції не є обов`язковою, апеляційний розгляд справи проведено у його відсутності.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзив на апеляційну скаргу в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення – без змін з таких підстав.
Згідно з Витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ “Будівельна компанія “Комплекс-Про” зареєстроване як юридична особа, код ЄДРПОУ: 38565262. 
23.11.2017 позивачем за результатом здійснення господарської операції відповідно до ст. 201 Податкового кодексу України було складено та подано через електронну систему обміну документами в ДФС України податкову накладну №3, в якій було вказано наступну номенклатуру товарів : щебінь, плитка гр. “Римський камінь”, пісок, бордюр дорожній сірий, бетон, бетон М 200, розчин цементно-піщаний М75, плита перекриття 1 ПП 10-2, кільце каналізаційне КС 7,9, цемент М 400 на загальну суму 344910,65 грн, в тому числі ПДВ 68982,13 грн.
27.11.2017 позивачем за результатом здійснення господарської операції відповідно до ст. 201 Податкового кодексу України було складено та подано через електронну систему обміну документами в ДФС України податкову накладну №4, в якій було вказано наступну номенклатуру товарів: щебінь, плитка “Римський камінь”, пісок, розчин цементно-піщаний М75, бордюр дорожній сірий 100*25*15, бетон, цемент на загальну суму 269757,21 грн, в тому числі ПДВ 53951,44 грн.
14.12.2017 через електронну систему обміну документами Позивачем отримано квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної №3 від 23.11.2017 в якій зазначено:  “Документ прийнято. Реєстрація зупинена”. Виявлені помилки: Відповідно до п.201.16 ст.201 ПКУ реєстрація ПН/РК зупинена. ПН/РК відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених наказом МФУ від 13.06.2017 №567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕТ : 2505, 3824. Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до пункту “в” п.п. 201.16.1 п.201.16 ст. 201 ПКУ, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФУ від 13.06.2017 №567 та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу. 
Також, 14.12.2017 через електронну систему обміну документами Позивачем отримано квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної №4 від 27.11.2017 в якій зазначено: «Документ прийнято. Реєстрація зупинена”. Виявлені помилки: Відповідно до п.201.16 ст.201 ПКУ реєстрація ПН/РК зупинена. ПН/РК відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених наказом МФУ від 13.06.2017 №567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕТ : 2505, 3824. Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до пункту “в” п.п. 201.16.1 п.201.16 ст. 201 ПКУ, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФУ від 13.06.2017 №567 та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу.
27.10.2018 Позивачем за допомогою електронної системи обміну документами було подано на розгляд Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмов у такій реєстрації ДФС України повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №1 до якої Позивачем було долучено видаткові накладні, товаро-транспортні накладні, договори, паспорти якості тощо.
07.11.2018 Позивачем за допомогою електронної системи обміну документами було подано на розгляд Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмов у такій реєстрації ДФС України повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №2 до якої Позивачем було долучено видаткові накладні, товаро-транспортні накладні, договори, паспорти якості тощо
За результатами розгляду отриманих від позивача пояснень та документів 08.11.2018 року комісією прийнято рішення № 982846/38565262 про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 23.11.2017 та №982840/38565262 про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 27.11.2018. 
Зі змісту цього рішення слідує, що підставою для його прийняття є ненадання платником податку копій документів: договорів, довіреностей,  актів керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції, первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг , зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні, розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків, документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності) тощо.
22.11.2018 та 26.11.2018 Позивачем було подано в Комісію з питань розгляду скарги ДФС України скарги на рішення № 982846/38565262, №982840/38565262. За результатами розгляду вказаних скарг ДФС України прийнято рішення №47650/38565262/2 від 03.12.2018 та №48495/38565262/2 від 05.12.2018 про залишення скарг ТОВ “Будівельна компанія “Комплекс-Про” без задоволення, а рішення Комісії № 982846/38565262, №982840/38565262 без змін.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що фіскальним органом у порушення пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України не вказано ані конкретного виду критерію оцінки ступеня ризику (з тим визначенням, яке наведене у пункті 6 Критеріїв оцінки), ані конкретного переліку документів, достатнього для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних у такому виді, який би унеможливив неоднозначне розуміння цієї пропозиції платником податків. Позивачем підтверджено первинними документами реальність господарських операцій, за наслідками яких складені спірні податкові накладні, тому такі податкові накладні виписані правомірно, разом з тим, контролюючий орган не врахував специфіку діяльності позивача та не взяв до уваги його письмові пояснення. 
Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів, відповідають нормам матеріального права та фактичним обставинам справи і є правильними, законними та обґрунтованими, виходячи з наступного.
П.201.10 ст.201 ПК України передбачає, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Починаючи з 01 липня 2017 року відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до п.74.2 ст.74 цього Кодексу.
Відповідно до п.74.2 ст.74 ПК України в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Згідно з пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до пп.201.16.2, 201.16.3 п.201.16 ст.201 ПК України платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку пояснення та/або копії документів (за вичерпним переліком), які є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Подані письмові пояснення та/або копії документів розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яке надсилається платнику податків.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначено Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 року №341).
Згідно з п.12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема: наявності суми податку на додану вартість відповідно до п.200-1.3 і 200-1.9 ст.200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01 липня 2015 року); відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до п.201.16 ст.201 Кодексу.
Відповідно до п.13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
П.17 Порядку №1246 передбачає, що у разі відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення реєстрації таких податкових накладних та/або розрахунків коригування відповідно до п.201.16 ст.201 Кодексу, формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, в якій зазначаються відомості та перелік документів, визначених пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567  (в редакції чинній на час зупинення реєстрації податкової накладної) затверджені Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Критерії оцінки) та Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до п.6 Критеріїв оцінки моніторинг податкової накладної / розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями: 1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 рази більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу постачання такого товару/послуг, зазначеного у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, та обсягу придбання на митній території України та/або ввезення на митну територію України відповідного товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, та митних деклараціях, і переважання в такому залишку товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, більше 75 % загального такого залишку та відсутність товару/послуги, зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється); 2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб`єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними пп.215.3.1 та 215.3.2 п.215.3 ст.215 розділу VI ПК України, щодо товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстр; 3) розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку на додану вартість, якщо передбачається зміна вартості товару/послуг, більше ніж удвічі та/або зміна номенклатури товарів/послуг (для кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для кодів послуг відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів).
Колегія суддів звертає увагу на те, що закріплений п.6 Критеріїв оцінки перелік є вичерпним та розширеному тлумаченню не підлягає.
Відповідно до п.1 Вичерпного переліку документів у розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків, для критерію, зазначеного у пп.1 п.6 Критеріїв, такими документами є: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством;
- для критерію, зазначеного у пп.2 п.6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Колегія суддів звертає увагу на те, що вказаний Вичерпний перелік закріплює диференціацію документів, які є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, залежно від встановленої відповідності податкової накладної тому чи іншому критерію.
З системного аналізу вищенаведених правових норм можна дійти висновку, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання контролюючим органом загального посилання на п.6 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Вказане узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 23 жовтня 2018 року (справа №822/1817/18), від 04 грудня 2018 року (справа №821/1173/17).
Колегія суддів зазначає, що зі змісту квитанцій від 14.12.2017 встановлено: “Документ прийнято. Реєстрація зупинена”. Виявлені помилки: Відповідно до п.201.16 ст.201 ПКУ реєстрація ПН/РК зупинена. ПН/РК відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених наказом МФУ від 13.06.2017 №567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕТ : 2505, 3824. Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до пункту “в” п.п. 201.16.1 п.201.16 ст. 201 ПКУ, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФУ від 13.06.2017 №567 та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу.
Таким чином, контролюючим органом, в порушення підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції чинній на дату зупинення податкових накладних), не було вказано ані конкретного виду критерію оцінки ступеня ризику, ані конкретного переліку документів.
У відповідності до підпункту 201.16.2 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції чинній на дату зупинення податкової накладної), письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті "в" підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. 
За правилами підпункт 201.16.3 цього пункту України (в редакції чинній на дату зупинення податкової накладної) письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Зазначена комісія приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Разом з тим, суд зазначає, що 01.01.2018 набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році" №2245-VIII від  07.12.2017. Вказаним Законом, пункт 201.16. Податкового кодексу України викладено в новій редакції, за якою: "Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України".
На виконання вказаної норми, 21.02.2018 Кабінетом Міністрів України прийнята постанова №117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
Пунктом 2 вказаної Постанови передбачено, що платники податку на додану вартість, у яких до 1 грудня 2017 року зупинено реєстрацію податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, що діяв до набрання чинності Законом України №2245-VIII від 07.12.2017 та які станом на 1 грудня 2017 року не подали пояснень і копій документів до таких податкових накладних / розрахунків коригування, мають право протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній / розрахунку коригування, подати пояснення і копії документів до таких податкових накладних / розрахунків коригування на розгляд комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, порядок роботи яких затверджується цією постановою.
За правилами пунктів 18-20 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №117 від 21.02.2018, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. 
В силу вимог пункту 21 цього Порядку, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: 
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; 
ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку (зазначена у квитанції про зупинення пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі);
надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
У квитанціях від 14.12.2017 про зупинення реєстрації податкової накладної №134 від 13.12.2017 контролюючим органом було сформовано висновок про відповідність таких податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН, затверджених    наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №567. При цьому, в квитанції вказано, що за результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД і запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію та/або таблицю даних платника податків.
На виконання підпункту 201.16.2 пункту 201.16 статті 201 ПК України, 27.10.2018 Позивачем за допомогою електронної системи обміну документами було подано на розгляд Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмов у такій реєстрації ДФС України повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №1 до якої Позивачем було долучено видаткові накладні, товаро-транспортні накладні, договори, паспорти якості тощо, копії яких знаходяться в матеріалах справи.
07.11.2018 Позивачем за допомогою електронної системи обміну документами було подано на розгляд Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмов у такій реєстрації ДФС України повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №2 до якої Позивачем було долучено видаткові накладні, товаро-транспортні накладні, договори, паспорти якості тощо, копії яких знаходяться в матеріалах справи.
Як встановлено судом, підставою для прийняття комісією рішення про відмову в реєстрації податкових  накладних зазначено надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства. Водночас вказано про те, що надані копії документів не є достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Разом з тим, судом встановлено, що позивачем було надано контролюючому органу всі документи, які позивач мав у своєму розпорядженні і які підтверджують, як інформацію, зазначену у відповідних податкових накладних, так і інформацію, яка  вимагалася згідно з рішенням про зупинення реєстрації таких податкових накладних.
При цьому, що стосується останнього, то надані позивачем документи є цілком достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. 
Суд також зазначає, що факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує ані факту здійснення платником податків господарських операцій, ані факту наявності дати виникнення саме першої події (постачання товарів/послуг, або отримання коштів), що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Таким чином, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної, а відтак рішення № 982846/38565262 про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 23.11.2017 та №982840/38565262 про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 27.11.2018 є протиправними та підлягають скасуванню.
У судовому рішенні Європейського суду з прав людини у справі "Олссон проти Швеції" від 24 березня 1988 року (скарга №10465/83) зазначено, що серед вимог, які суд визначив як такі, що випливають з фрази "передбачено законом", є наступні: будь-яка норма не може вважатися "законом", якщо вона не сформульована з достатньою точністю так, щоб громадянин самостійно або, якщо знадобиться, з професійною допомогою міг передбачити з часткою ймовірності, яка може вважатися розумною в даних обставинах, наслідки, які може спричинити за собою конкретну дію; фраза "передбачено законом" не просто відсилає до внутрішнього права, але має на увазі і якість закону, вимагаючи, щоб останній відповідав принципу верховенства права. У внутрішньому праві повинні існувати певні заходи захисту проти свавільного втручання публічної влади у здійснення прав; закон, який передбачає дискреційні повноваження, сам по собі не є несумісним з вимогами передбачуваності за умови, що дискреційні повноваження та спосіб їх здійснення вказані з достатньою ясністю для того, щоб з урахуванням правомірності мети зазначених заходів забезпечити індивіду належний захист від свавільного втручання влади. Крім того, згідно п. 65 вказаного рішення Суду, втручання повинно бути зумовлено досягненням правомірної цілі.
Також Європейський суд з прав людини вказує, що у відповідності зі сформованою практикою Суду, під поняттям необхідності мається на увазі, що втручання відповідає якій-небудь нагальній суспільній потребі і що воно пропорційно законній меті. При визначенні того, чи є втручання "необхідним у демократичному суспільстві", Суд враховує, що за державами - учасницями Конвенції залишається певна свобода розсуду.
На підставі викладеного суд вважає за необхідне зазначити, що запорукою правильного застосування дискреційних повноважень є високий рівень правової культури державних службовців. Обсяг таких повноважень суб`єкта владних повноважень повинен мати чіткі межі застосування. Рішення органу влади має бути визнано протиправним, у разі, коли істотність порушення процедури потягнуло його неправильність, а за наявністю правової можливості (якщо ідеться про прийняття органом одного з двох рішень надати чи ні певну можливість здійснювати певні дії) суд зобов`язаний відновити порушене право шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень прийняти конкретне рішення про надання можливості, якщо відмова визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається.
На підставі зазначеного, а також з огляду на ту обставину, що відповідачами будь-яких підставних та правомірних зауважень до поданих позивачем документів не висловлено, суд вважає, що порушені права позивача підлягають захисту, як шляхом визнання протиправним рішення від про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, так і шляхом зобов`язання співвідповідача  зареєструвати такі податкові накладні.
Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі “Серявін та інші проти України” (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії” (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Відповідно до  ст.316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду  -  без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.
Враховуючи вищевикладене, апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Керуючись ст.ст. 308,311,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

                                                   п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року у справі № 1.380.2019.002415 – без змін.
Постанова  набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає за винятками, визначеними ст.328  КАС України  протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.     

Головуючий суддя	 	А. Р. Курилець 	
судді	 	М. П. Кушнерик 	
 	 	О. І. Мікула  	
Повне судове рішення складено 05 лютого 2020 року.