ПОСТАНОВА
Іменем України

18 лютого 2020 року 
Київ
справа №820/2247/15
касаційне провадження №К/9901/6549/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Харкові Міжрегіонального ГУ Міндоходів (далі - Інспекція) на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04.06.2015 року (суддя - Зінченко А.В.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.07.2015 року (головуючий суддя -  Бенедик А.П., судді - Водолажська Н.С., Калиновська В.А.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕХНОКОМ» (далі - Товариство) до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговуванням великих платників у місті Харкові Міжрегіонального ГУ Міндоходів про скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

У березні 2015 року Товариство звернулась до суду із позовом до Інспекції, у якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 03.11.2014: № 0000274200 про нарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 16970322,00 грн., з яких: 11313548,00 грн. - за основним платежем, 5656774,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями, №0000264200 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 110748,00 грн. та застосування штрафних (фінансових ) санкцій в розмірі 55374,00 грн.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що акт перевірки і прийняті на його підставі податкові повідомлення-рішення є незаконними та необґрунтованими, оскільки висновки акту перевірки не відповідають наданим на перевірку документам та вимогам податкового законодавства, з урахуванням того, що відповідно до висновку експертного економічного дослідження № 12270 від 28.11.2014, висновки акту перевірки № 302/28-09-42-10/30511780 від 17.10.2014 про заниження Товариством загальної суми задекларованих податкових зобов`язань з податку на додану вартість за червень 2014 року на 5000000,00 грн. та за липень 2014 року на 8333333,00 грн. при відображенні у податковому обліку операцій по договору підряду № 178 від 03.04.2012 - документально не підтверджуються.  

Харківський окружний адміністративний суд постановою від 04.06.2015, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.07.2015, позов задовольнив: скасував податкові повідомлення-рішення від 03.11.2014 року №0000264200 та №0000274200.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що згідно обліково-сальдової відомості по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» за червень 2014 року: сальдо розрахунків по договору підряду № 178 від 03.04.2012 станом на 01.06.2014 складає по дебету 3210412,37 грн. по кредиту 7562431,30 грн. (перед Товариством існує заборгованість 3210412,37 грн. та одночасно рахується аванс 7562431,30 грн.); повернення товару у червні 2014 року було здійснено на суму 145017,83 грн.; сплачено на адресу Товариства у травні 2014 року по вказаному договору 36415730,17 грн.; виконано робіт з виготовлення продукції на суму 36649658,11 грн.; сальдо розрахунків по договору підряду № 178 від 03.04.2012 станом на 30.06.2014 складає по Д-ту 3299322,48 грн. по К-ту 7562431,30 грн. (перед Товариством існує заборгованість 3299322,48 грн. та одночасно рахується аванс 7562431,30 грн.), сума авансу станом на 30.06.2014 у порівнянні з сумою авансу станом на 01.06.2014 не змінилась, тобто вся сума оплати, що надійшла у червні, пішла на погашення дебіторської заборгованості за відвантажену продукцію, аванс у сумі 7562431,30 грн., що існував станом на 01.06.2014 в якості оплати за продукцію, відвантажену у червні, не списувався, у зв`язку з чим у Товариства внаслідок виконання умов договору підряду № 178 від 03.04.2012 протягом червня 2014 року виникають податкові зобов`язання в сумі 6108276,35 грн., що співпадає з сумою, задекларованою Товариством. Також, суди виходили з того, що у Товариства внаслідок виконання умов договору підряду № 178 від 03.04.2012 протягом липня 2014 року виникли податкові зобов`язання в сумі 11094131,60 грн., що співпадає з сумою, задекларованою Товариством, а тому висновки Інспекції, викладені у акті перевірки, щодо заниження Товариством загальної суми задекларованих податкових зобов`язань з податку на додану вартість за липень 2014 року в розмірі 8333333,00 грн. при відображенні у податковому обліку операцій за договором №178 від 03.04.2012 є необґрунтованими та документально не підтверджуються.

Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 06.08.2015 року відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суд попередніх інстанції не надали належної правової оцінки тому, що: при наявності у Товариства авансу (сальдо на початок періоду) станом на 01.06.2014 по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями», такий аванс повинен погашати дебіторську заборгованість Товариства, в не переноситьсь з періоду в період, по кредиту рахунка 63 відображається заборгованість Товариства перед постачальниками і підрядчиками, що виникає в момент одержання Товариством від них коштів, та водночас Товариство зобов`язується поставити товари; у реєстрі виданих податкових накладних за липень 2014 року податкові накладні № 472 від 03.07.2014, № 483 від 07.07.2014, № 545 від 16.07.2014, № 548 від 30.07.2014 не відображені (хоча зазначені накладні зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних), до складу податкових зобов`язань по декларації за липень 2014 року не включені.

У запереченні на касаційну скаргу Товариство просить залишити касаційну скаргу Інспекції без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 17.02.2020 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив попередній розгляд справи на 18.02.2020. 

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питання законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість по декларації за червень 2014 року та достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за липень 2014 року, результати якої оформлені актом №302/28-09-42-10/30511780 від 17.10.2014, за висновками якого Товариством були порушені: вимоги пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, що мало вираз у невключенні до податкових зобов`язань червня та липня 2014 року податку на додану вартість по податкових накладних, складених Товариством за першою подією, а саме - складених на дату отримання попередньої оплати на суму податку на додану вартість 13333333,00 грн., у тому числі: за червень 2014 року - 5000000,00 грн., за липень 2014 року - 8333333,00 грн. та зайвого нарахування податку на додану вартість по факту відвантаження продукції МІВІНА Вермішель ШвПр Асрт Пкт1 04х60 г UA у сумі 1909036,48 грн., в тому числі: за червень - 1223190,20 грн., за липень - 685846,28 грн., щo призвело до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту червня 2014 року на суму 2188676,00 грн. і, як наслідок, до заниження суми податку на додану вартість, яка підлягає сплаті до бюджету, на 1588133,00 грн. по декларації за червень 2014 року, чим, в свою чергу, порушено вимоги пункту 200.3 статті 200 Податкового кодексу України, що призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту на 7647487,00 грн. за липень 2014 року, чим порушено вимоги пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування на 110748,00 грн. по декларації за липень 2014 року, чим порушено вимоги пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає сплаті до бюджету, на 9725415,00 грн.

На підставі вказаного акту перевірки 03.11.2014 Інспекція прийняла  податкові повідомлення-рішення: № 0000274200 про нарахування Товариству грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 16970322,00 грн. (у тому числі: 11313548,00 грн. - за основним платежем, 5656774,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)); № 0000264200 про зменшення Товариству суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за липень 2014 року на 110748,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 55374,00 грн.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов`язковим. У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України); ї) номер та дата митної декларації, за якою було здійснено митне оформлення товару, ввезеного на митну територію України.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктом 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню. 

Пунктом 192.1 статті 192 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

Згідно підпунктами 192.1.1., 192.1.2 пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг. Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку; б) отримувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення перерахунку.

У справі, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що Товариством до перевірки були надані всі документи бухгалтерського та податкового обліку, у тому числі про нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість у червні 2014 року внаслідок виконання умов договору підряду № 178 від 03.04.2012, зокрема: податкова накладна № 393 від 04.06.2014 на суму 30000000,00 грн. (у тому числі податок на додану вартість 5000000,00 грн.), податкова накладна № 454 від 30.06.2014 на суму 36649658,11 грн. (у тому числі податок на додану вартість 6108276,35 грн.), уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за червень 2014 року, яким було зменшено обсяги постачання по покупцю ТОВ «Нестле Україна» на суму 30000000,00 грн. (у тому числі податок на додану вартість 5000000,00 грн.). Також, висновком експертного економічного дослідження № 12270 від 28.11.2014 встановлено, що згідно обліково-сальдової відомості по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» за червень 2014 року: сальдо розрахунків по договору підряду № 178 від 03.04.2012 станом на 01.06.2014 складає по дебету 3210412,37 грн. по кредиту 7562431,30 грн. (перед Товариством існує заборгованість 3210412,37 грн. та одночасно рахується аванс 7562431,30 грн.); повернення товару у червні 2014 року було здійснено на суму 145017,83 грн.; сплачено на адресу Товариства у травні 2014 року по вказаному договору 36415730,17 грн.; виконано робіт з виготовлення продукції на суму 36649658,11 грн.; сальдо розрахунків по договору підряду № 178 від 03.04.2012 станом на 30.06.2014 складає по Д-ту 3299322,48 грн. по К-ту 7562431,30 грн. (перед Товариством існує заборгованість 3299322,48 грн. та одночасно рахується аванс 7562431,30 грн.), сума авансу станом на 30.06.2014 у порівнянні з сумою авансу станом на 01.06.2014 не змінилась, тобто вся сума оплати, що надійшла у червні, пішла на погашення дебіторської заборгованості за відвантажену продукцію, аванс у сумі 7562431,30 грн., що існував станом на 01.06.2014 в якості оплати за продукцію, відвантажену у червні, не списувався, у зв`язку з чим у Товариства внаслідок виконання умов договору підряду № 178 від 03.04.2012 протягом червня 2014 року виникають податкові зобов`язання в сумі 6108276,35 грн., що співпадає з сумою, задекларованою Товариством, та спростовує висновки акту перевірки № 302/28-09-42-10/30511780 від 17.10.2014.

Також, судами було встановлено, що Товариство надало до перевірки документи про нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість у липні 2014 року внаслідок виконання умов договору підряду № 178 від 03.04.2012: податкова накладна № 545 від 16.07.2014 на суму 20000000,00 грн. у тому числі податок на додану вартість 3333333,33 грн.), податкова накладна № 556 від 31.07.2014 на суму 46564789,62 грн. (у тому числі податок на додану вартість 7760798,27 грн.), акти приймання-передачі виконаних робіт на суму 46564789,62 грн. (у тому числі податок на додану вартість 7760798,27 грн.). Також, висновком експертного економічного дослідження № 12270 від 28.11.2014 встановлено, що згідно наданої обліково-сальдової відомості по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» за липень 2014 року: сальдо розрахунків по договору підряду № 178 від 03.04.2012 станом на 01.07.2014 складає по дебету 3299322,48 грн. по кредиту 7562431,30 грн. (перед Товариство є заборгованість 3299322,48 грн. та одночасно рахується аванс 7562431,30 грн.); повернення товару у липні було здійснено на суму 1302,24 грн.; сплачено на адресу Товариства у липні 2014 по вказаному договору 70000000,00 грн.; сума 137190,14 грн. зарахована як оплата за договором № 731 від 17.10.2011 згідно листа ТОВ «Нестле Україна»; виконано робіт з виготовлення продукції на суму 46564789,62 грн.; сальдо розрахунків по договору підряду № 178 від 03.04.2012 станом на 31.07.2014 складає по дебету 0,00 грн. по кредиту 27562431,30 грн. (перед Товариством заборгованість відсутня, рахується аванс 27562431,30 грн.), з огляду на що у Товариства внаслідок виконання умов договору підряду № 178 від 03.04.2012 протягом липня 2014 року виникають податкові зобов`язання в сумі 11094131,60 грн., що співпадає з сумою, задекларованою Товариством, а тому висновки акту перевірки № 302/28-09-42-10/30511780 17.10.2014 про заниження Товариством загальної суми задекларованих податкових зобов`язань з податку на додану вартість за липень 2014 року в розмірі 8333333,00 грн. при відображенні у податковому обліку операцій за договором №178 від 03.04.2012 є необґрунтованими та документально не підтверджуються.

Посилання Інспекції на те, що Товариством при складенні розрахунків коригування № 102 від 30.06.2014 та № 103 від 30.06.2014 жодна з подій не відбулась, а розрахунки коригування виписані безпідставно, а також про те, що у реєстрі виданих податкових накладних за липень 2014 року податкові накладні № 472 від 03.07.2014, № 483 від 07.07.2014, № 545 від 16.07.2014, № 548 від 30.07.2014 не відображені (хоча зазначені накладні зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних), та до складу податкових зобов`язань по декларації за липень 2014 року не включені, спростовуються наявними в матеріалах справи документами первинного обліку, в тому числі висновком експертного економічного дослідження Харківського науково-дослідного інституту судових експертиз ім. Засл. проф. М.С. Бокаріуса Міністерства юстиції України  № 12270 від 28.11.2014. 

Таким чином, доводи Інспекції, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухваленого у даній справі рішення судів попередніх інстанцій відсутні.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017 року) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017 року) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Інспекції підлягає залишенню без задоволення, а постанова Харківського окружного адміністративного суду від 04.06.2015 року та ухвала Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.07.2015 року - без змін.

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Харкові Міжрегіонального головного управління Міндоходів залишити без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04.06.2015 року та ухвала Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.07.2015 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна 
 В.В. Хохуляк ,
Судді Верховного Суду