ПОСТАНОВА
Іменем України

27 січня 2020 року 
м. Київ
справа №808/1130/16
касаційне провадження №К/9901/28470/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 30.06.2016 (суддя Прасов О.О.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10.11.2016 (головуючий суддя - Бишевська Н.А., судді: Добродняк І.Ю, Семененко Я.В.) у справі № 808/1130/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ІСТЕЙТГЛОБАЛ» до Державної податкової інспекції у Ленінському районі  м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ІСТЕЙТГЛОБАЛ» звернулось до адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21.10.2015                    № 0001602201 та від 21.10.2015 № 0001612201.
Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 30.06.2016 позов задовольнив.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 10.11.2016 постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 30.06.2016 залишив без змін.
Державна податкова інспекція у Ленінському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області звернулась до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 30.06.2016, ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10.11.2016 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.  
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме: підпункту 14.1.36 пункту 14.1              статті 14, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.4, 138.8, підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138, пункту 139.1 статті 139, пункту 141.1 статті 141, пункту 150.1 статті 150 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій).
Зокрема, наголошує на неправомірності формування позивачем витрат за наслідками придбання послуг із проведення сертифікації в Товариства з обмеженою відповідальністю «Зовнішторгагротранс-1» з огляду на непідтвердження господарського характеру понесених витрат. 
Крім того, звертає увагу на непов`язаність витрат Товариства з обмеженою відповідальністю «ІСТЕЙТГЛОБАЛ» на сплату відсотків за кредитами з його виробничою діяльністю. 
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «ІСТЕЙТГЛОБАЛ» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2014, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт від 02.10.2015 № 1030/08-28-22-01/36053130. 
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.4, 138.8, підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138, пункту 139.1 статті 139 пункту 141.1 статті 141, пункту 150.1 статті 150 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у зв`язку з неправомірним формуванням витрат за наслідками придбання за договором від 29.07.2014 № 29/07-14 послуг із проведення сертифікації в Товариства з обмеженою відповідальністю «Зовнішторгагротранс-1» з огляду на непідтвердження господарського характеру понесених витрат належним чином оформленими первинними документами, а також безпідставним включенням до складу витрат сум процентів, сплачених за користування кредитними коштами відповідно до договорів від 05.11.2013 № DNHSLKI04411 та від 20.03.2011 № КП461-Г про відновлення кредитних ліній, укладених із Публічним акціонерним товариством Комерційним банком «ПриватБанк», які в подальшому перераховано на поточні депозити, що обумовлює непов`язаність цих операцій із виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом 21.10.2015 прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0001602201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 533258,00 грн. за основним платежем та 133314,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0001612201, згідно з яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 13718362,00 грн.
За правилами пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Так, пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. 
За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.
Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність поставки та господарський характер понесених за нею витрат. 
В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарської операції та відмови у формуванні витрат, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.
Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, судові інстанції встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими Товариством з обмеженою відповідальністю «ІСТЕЙТГЛОБАЛ» до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій, а саме: актів виконаних робіт; посвідчень про якість зерна; протоколів випробувань; карантинних сертифікатів; залізничних накладних тощо.
Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. 
Не подано відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності Товариства з обмеженою відповідальністю «ІСТЕЙТГЛОБАЛ» як платника податку або можливої фіктивності його контрагента, а також не представлено будь-яких належних доказів на підтвердження здійснення позивачем розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
Відповідно до підпункту 14.1.258 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) фінансовим кредитом є кошти, що надаються банком-резидентом або нерезидентом, що кваліфікується як банківська установа згідно із законодавством країни перебування нерезидента, або резидентами і нерезидентами, які мають згідно з відповідним законодавством статус небанківських фінансових установ, а також іноземною державою або його офіційними агентствами, міжнародними фінансовими організаціями та іншими кредиторами-нерезидентами юридичній чи фізичній особі на визначений строк для цільового використання та під процент.
Основна сума отриманих кредитів та позик згідно з підпунктом 136.1.20 пункту 136.1 статті 136 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не враховується у складі доходів платника податку для визначення його об`єкта оподаткування.
За правилами підпунктів 153.4.1, 153.4.2 пункту 153.4 статті 153 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не включаються в дохід і не підлягають оподаткуванню кошти, залучені платником податку у зв`язку з отриманням платником податку основної суми фінансових кредитів, у тому числі субординованого боргу, позик від інших осіб-кредиторів, а також поверненням основної суми фінансових кредитів, позик, наданих платником податку іншим особам-дебіторам, отриманням частини консолідованого іпотечного боргу власниками іпотечних сертифікатів участі, заміною однієї частки консолідованого іпотечного боргу на іншу.
Не включаються до витрат кошти або майно, надані платником податку у зв`язку з поверненням платником податку основної суми кредиту, у тому числі субординованого боргу, позики, частини консолідованого іпотечного боргу при погашенні іпотечного сертифіката участі, але не більше суми, сплаченої за придбання такого сертифіката іншим особам-кредиторам, процентної позики, а також з наданням основної суми кредиту, позики іншим особам-дебіторам, викупу (заміни) однієї частки консолідованого іпотечного боргу на іншу відповідно до закону.
Водночас пунктом 141.1 статті 141 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що до складу витрат включаються будь-які витрати, пов`язані з нарахуванням процентів за борговими зобов`язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв`язку з провадженням господарської діяльності платника податку.
При цьому слід зазначити, що за визначенням, наведеним у підпункті 14.1.27          пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), витратами є сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
В свою чергу, господарською діяльністю згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Як встановлено судами в розглядуваній ситуації, позивач при укладенні кредитних договорів мав на меті отримання прибутку та здійснював свою діяльність у відповідності з визначеними цілями, однак його дії не дали очікуваного результату з незалежних від Товариства з обмеженою відповідальністю «ІСТЕЙТГЛОБАЛ» причин, що спростовує висновки контролюючого органу про здійснення позивачем негосподарської діяльності, тобто такої що не передбачає мети отримання прибутку. Часткова збитковість господарської діяльності не може бути підставою для визначення такої діяльності як негосподарської. Неотримання товариством доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов`язана з його господарською діяльністю, оскільки, при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції.
Відтак, позивачем обґрунтовано включено до складу витрат суми відсотків за користування кредитними коштами відповідно до договорів від 05.11.2013                         № DNHSLKI04411 та від 20.03.2011 № КП461-Г про відновлення кредитних ліній, укладених із Публічним акціонерним товариством Комерційним банком «ПриватБанк».
Таке правозастосування узгоджується з висновком Верховного Суду України, викладеним у постанові від 28.02.2011 у справі № 21-13а11 за позовом Дочірнього підприємства «Пілснер Україна» до Сквирської міжрайонної державної податкової інспекції Київської області про скасування податкового повідомлення-рішення, який має враховуватись при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області без задоволення, а оскаржених судових          рішень - без змін. 
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Ленінському районі  м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 30.06.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10.11.2016 у справі              № 808/1130/16 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду:                                                                            Т.М. Шипуліна

                                                                                                    Л.І. Бившева
                                                                                                    
                                                                                                                В.В. Хохуляк