ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 лютого 2020 року	Львів	Справа № 260/973/19 пров. № 857/12194/19	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді                                                              Обрізко І.М., 
суддів                                                                                  Онишкевича Т.В., Попка Я.С.,
за участю секретаря судового засідання                              Лутчин А.М.,                                 
за участю представника позивача                                        Матій Н.Ю.,
за участю представника відповідача                                        Токар М.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні  в режимі відеоконференції у місті Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2019 року, прийняте суддею Луцович М.М. о 10 годині 09 хвилині у місті Ужгороді, повний текст складений 07.10.2019 року у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Закарпатській області   про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- 

                                                          встановив:

ОСОБА_1 (далі – позивач) звернувся з адміністративним позовом до Головного управління ДФС  у Закарпатській області (надалі – ГУ ДФС у Закарпатській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 14.03.2019 року №0003421305 про сплату 27239 грн. 92 коп. податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування та штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 6809 грн. 98 коп. та №0003431305 про сплату 2269 грн. 99 коп. військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування  та штрафних (фінансових) санкцій  в розмірі 576 грн. 50 коп.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2019 року відмовлено в задоволенні позову. 
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що отримані позивачем кошти за договором фінансування є «іншими доходами», а не «безповоротною фінансовою допомогою», як вважає останній. В даній ситуації встановлено ряд умов для отримання фінансування, що не передбачає безповоротна фінансова допомога.
З приводу доводів, що банківська виписка та платіжне доручення є первинними документами, які підтверджують призначення платежу, то такі в світлі вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність  в Україні» не є такими.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення із неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи та з неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права.
В обґрунтування апеляційної скарги покликається на те, що судом не взято до уваги, що грошова сума у вигляді гранту, який є одноразовою цільовою виплатою, що, у свою чергу, відповідно до вимог Податкового кодексу України являється безповоротною фінансовою допомогою. Крім того, зазначений дохід не є результатом від здійснення підприємницької діяльності, тому такий оподатковується як додаткове благо.
Слід зазначити, що відповідач не звернувся до суду із вимогою тлумачення умов договору відповідно до ст.312 Цивільного кодексу України, а сторони не ставлять під сумнів факт отримання безповоротної фінансової допомоги.
Просить скасувати рішення суду та прийняти нове, яким задовольнити позов.

ГУ ДФС у Закарпатській області у відзиві на апеляційну скаргу покликається на те, що згідно із п.177.6 ст.177 Податкового кодексу України у разі, якщо фізична особа – підприємець отримує інші доходи, ніж від впровадження підприємницької діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими Податковим кодексом України для платників податку – фізичних осіб.
В іншому доводи зводяться до мотивації, подібній у судовому рішенні.

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення учасників справи,  перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ГУ ДФС у Закарпатській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питань правильності нарахування та своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору за 2017 рік.
Перевіркою встановлено, що позивачем були допущені порушення, а саме: пп. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16, пп.49.18.5 п.49.18, пп. 168.1.3 п. 168.1 ст. 168, пп. «в» п.176.1 ст.176, п.179.1 ст.179 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік; пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.1.1 п.164.1 ст.164, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, пп.168.1.3 п.168.1 ст.168, п.177.6 ст.177 Податкового кодексу України, в результаті чого визначено податкове зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб за 2017 рік, у сумі 27239,92 грн.; пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163 ст.163, пп.168.1.3 п.168.1 ст.168, пп.1.1, пп.1.2, пп.1.4 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, в результаті чого визначено податкове зобов`язання з військового збору за 2017 рік у сумі 2269,99 грн.
За результатами вказаної перевірки складено Акт перевірки №152/13-05/2334902654 від 06.02.2019 року та винесено податкове повідомлення-рішення №0003421305 від 14.03.2019 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» у розмірі 27239,92 грн. за податковим зобов`язанням та 6809,98 грн. за штрафними санкціями (а.с. 23) та податкове повідомлення-рішення №0003431305 від 14.03.2019 року,  яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» у розмірі 2269,99 грн. та за штрафними санкціями у розмірі 567,50 грн. (а.с. 24)
Як вбачається із акту перевірки, позивач перебуває на податковому обліку в органах ДФС, як суб`єкт підприємницької діяльності з 21.03.2017 року на загальній системі оподаткування.

06.04.2017 року між БФ «ЗЦЕР «ЕГАН ЕДЕ» (Надавач фінансування) та позивачем (Кінцевий адресат) укладено Договір про фінансування №2016-EEGP-E1B-0925 (а.с.33-35).
Згідно преамбули вказаного Договору визначено, що кінцевий адресат подав проект за конкурсним зверненням Благодійної Організації БФ «ЗЦЕР «ЕГАН ЕДЕ» по програмі фінансування розвитку, інновацій та розширення бізнесу для приватних підприємців, мікро- та малих підприємств у галузі сільського господарства», опублікованого 15.07.2016 року надавачем фінансування. Поданий проект надавач фінансування оцінив у відповідності із чинною процедурою прийняття рішень та передав на розгляд з пропозицією на фінансування. Відповідно до рішення, прийнятого по проекту, на умовах, визначених у даному Договорі фінансування, кінцевий адресат    має право на отримання безповоротної фінансової допомоги (у подальшому: фінансування).
Відповідно до пунктів 1.1., 1.2 зазначеного Договору кінцевий адресат, разом з підписанням даного Договору бере на себе зобов`язання на здійснення діяльності, що є предметом даного договору, на основі даного Договору та грантового проекту. Надавач фінансування зобов`язується надати кінцевому адресату на здійснення проекту безповоротне фінансування у формі авансу для кінцевого адресата, максимальна сума якого 1629855 угорських форинтів.
Згідно з пунктом 3.2 Договору    надавач фінансування проводить переказ суми фінансування, вказаної в п.1.2 на основі у формі авансу однією сумою кінцевому адресату на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 , відкритий у АТ «УкрСиббанк».
Відповідно до п.4.1 Договору кінцевий адресат зобов`язаний подати повний фінансовий звіт про використання фінансування згідно з п.1.2 даного Договору та змістовну частину звіту про реалізацію протягом 10 днів після завершення реалізації проекту.
Пунктом 6.1 кінцевий адресат надає банківську гарантію у вигляді інкасо на суму фінансової підтримки. Даний документ підтверджує той факт, що кінцевий адресат в повній мірі, у найкоротший термін зможе успішно задовольнити вимогу надавача фінансування про повернення коштів у повному обсязі.
Фінансування від БФ «ЗЦЕР «ЕГАН ЕДЕ» на виконання умов Договору від  06.04.2017 року №2016-EEGP-E1B-0925 в сумі 151332,87 грн. надійшло на розрахунковий рахунок позивача відкритий у АТ «ОТП БПНК» 07.06.2017 року (а.с. 36) та зазначений дохід задекларовано позивачем при поданні Декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік в рядку 10.9 «Інші доходи» (а.с.37-38).

Відповідно до пп.162.1.1 п.162.1 ст.162 Податкового кодексу України (надалі – ПК України)  платниками податку на доходи з фізичних осіб є фізична особа – резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Згідно з п.п.163.1.1 п.163.1 ст.163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є  загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Відповідно до п.164.1 ст.164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід – будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Відповідно до пп.164.1.1 п.164.1 ст.164 ПК України оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними  цим Кодексом.
Згідно з пп.164.1.1 п.164.1 ст.164 ПК України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою – підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із ст.177 цього Кодексу та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно зі ст.178 цього Кодексу 
Відповідно до пп.164.2.20 п.164.2 ст.164 ПК України до загального місячного (річного) доходу платника податку відносяться інші доходи, крім зазначених у статті 165 цього Кодексу.
Пунктом 177.1 ст.177 ПК України визначено, що доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в п.167.1 ст.167 цього Кодексу.
Згідно з п. 177.6 ст.177 ПК України у разі, якщо фізична особа - підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими Податковим кодексом України для платників податку - фізичних осіб.
З приводу покликання апелянта на те, що він отримав грошову суму у вигляді гранту, який є одноразовою безповоротною цільовою виплатою, що в свою чергу відповідно до вимог ПК України є безповоротною фінансовою допомогою, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно п.п.14.1.257. п.14.1 ст.14 ПК України безповоротна фінансова допомога – це, зокрема, сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів.

Згідно із ст.717 Цивільного кодексу України за договором дарування одна сторона (дарувальник) передає або зобов`язується передати в майбутньому другій стороні (обдаровуваному) безоплатно майно (дарунок) у власність.  Договір, що встановлює обов`язок обдаровуваного вчинити на користь дарувальника будь-яку дію майнового або немайнового характеру, не є договором дарування.
Відтак, обов`язковою умовою договору дарування є відсутність обов`язку обдаровуваного вчинити на користь дарувальника будь-яку дію майнового або немайнового характеру, що не є договором дарування.
З приводу покликання апелянта на те, що Договір про фінансування №2016-EEGP-E1B-0925 є договором пожертви, то таке твердження є хибним, оскільки  відповідно до ст. 729 Цивільного кодексу України  пожертвою є дарування нерухомих та рухомих речей, зокрема грошей та цінних паперів, особам, встановленим частиною першою статті 720 цього Кодексу, для досягнення ними певної, наперед обумовленої мети. До договору про пожертву застосовуються положення про договір дарування, якщо інше не встановлено законом.
Відтак, пожертва є різновидом договору дарування.  Згідно із ст.720 Цивільного кодексу України сторонами у договорі дарування можуть бути фізичні особи, юридичні особи, держава Україна, Автономна Республіка Крим, територіальна громада. 

Із матеріалів справи вбачається, що  Договір про фінансування №2016-EEGP-E1B-0925 укладений з позивачем як із фізичною особою – підприємцем, а не як із фізичною особою, відтак позивач не можу бути стороною у договорі дарування.
Крім того, із зазначеного вище договору вбачається, що  для позивача встановлено певні умови, зокрема,
п.1.12: заборона відчуження, передання в оренду предмету проекту;
п.2.1: обов`язок завершити реалізацію проекту до певної дати та термін подання звіту: протягом 10 днів з моменту завершення реалізації проекту;
п.4.1.: обов`язок позивача подати повний фінансовий звіт;
п.5 m: у випадку, якщо позивач не виконує свій обов`язок по звітуванню або виконує неналежним чином, то повинен повернути виявлену Надавачем фінансування неправомірно використану суму разом з відсотками.

Відтак, у випадку невиконання обов`язку по звітуванню або виконанні його неналежним чином, позивач зобов`язаний повернути неправомірно використану суму разом з відсотками.

Враховуючи вищевикладене, отримане позивачем фінансування не підпадає під визначення «безповоротна фінансова допомога», а є «іншими доходами» фізичної особи, які оподатковуються відповідно до п.п.164.2.20 п.164.2 ст.164 ПКУ.
Також суд звертає увагу на те, що  у разі якщо фізична особа – підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими Податковим кодексом України для платників податку – фізичних осіб. Оскільки надана фінансова допомога не є результатом від здійснення підприємницької діяльності фізичної особи – підприємця, що проводиться у порядку та за правилами передбаченими законодавством для такої категорії осіб, то така сума допомоги оподатковується за нормами встановленими Податковим кодексом України для оподаткування доходів фізичних осіб як додаткове благо (18% ПДФО та 1,5% військового збору).
Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) дохід платнику, зобов`язаний утримати податок і збір із суми такого доходу за рахунок платника. При цьому, п.п. 168.1.1 п.168.1. ст.168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок за ставкою, визначеною ст.167 ПК України.
Якщо грант отримано від особи, яка виконує функції податкового агента, то така фізична особа може не перейматися про утримання податку з доходів фізичних осіб і військового збору, адже це функція грантодавця. А от якщо грантодавець не є податковим агентом (наприклад, нерезидент або фізична особа, яка не є підприємцем), то такій фізичній особі слід самостійно подбати про декларування гранта і про сплату податку з доходів фізичних осіб.
Покликання апелянта на те, що банківська виписка та  платіжне доручення є первинними документами та  підтверджують юридичну природу отриманих коштів  не беруться судом до уваги з огляду на таке.
Відповідно до ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. 
Відповідно до ст.9 зазначеного вище Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ;  зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;  посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
Відповідно до п.62 Положення про організацію бухгалтерського обліку, бухгалтерського контролю під час здійснення операційної діяльності в банках України, затвердженого постановою Нацбанку від 04.07.2018  року № 75 виписки з особових рахунків клієнтів є підтвердженням виконаних за день операцій і призначаються для видачі або відсилання клієнту.
Відтак,  банківська виписка та  платіжне доручення не є первинними документами, а є підтвердженням виконаних за день операцій і призначаються для видачі або відсилання клієнту.
Враховуючи наведене вище, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позову. Подані докази в ході апеляційного розгляду не спростовують висновків зроблених по спірних правовідносинах.
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Отже, доводи апеляційної скарги дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст. 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

                                                            постановив:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2019 року у справі №260/973/19 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя	 	І. М. Обрізко 	
судді	 	Т. В. Онишкевич 	
 	 	Я. С. Попко  	
Повне судове рішення складено 18.02.2020 року.