ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
20 лютого 2020 року           справа №200/9497/19-а 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Сіваченка І.В., суддів: Блохіна А.А., Гаврищук Т.Г., секретар судового засідання Антонюк А.С., за участі представника відповідача Груєнка С.Л., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2019 року (повне судове рішення складено 25 жовтня 2019 року у м. Слов`янську) у справі № 200/9497/19-а (суддя в інстанції Олішевська В.В.) за позовом Комунального підприємства «Компанія «Вода Донбасу» до Головного управління ДПС у Донецькій області про скасування податкових повідомлень-рішень,                                                    
                                                          УСТАНОВИВ:

Комунальне підприємство «Компанія «Вода Донбасу» в особі Добропільського виробничого управління комунального підприємства «Компанія «Вода Донбасу» (далі - Добропільське ВУВКГ КП «Компанія «Вода Донбасу», платник податків) звернулось до суду з позовною заявою до Головного управління ДФС у Донецькій області (далі - ГУ ДФС у Донецькій області, податковий орган) про скасування податкових повідомлень-рішень від 02.05.2019 № 0005811303, № 0005801303 про збільшення суми грошового зобов`язання з податків та зборів, а саме податку з доходів фізичних осіб, податку з військового збору, застосування штрафних санкцій та нарахування пені в частині застосування штрафних санкцій та нарахування пені:
-          по податковому повідомленню-рішенню № 0005811303 на суму 322 212,94 грн., з яких штраф - 318 367,11 грн., пеня - 3845,83 грн.; 
-          по податковому повідомленню-рішенню № 0005801303 на суму 3 910 983,36 грн., з яких штраф - 3 544 143,90 грн., пеня - 366 839,46 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що 08 квітня 2019 року ГУ ДФС у Донецькій області проведено позапланову виїзну перевірку Добропільського ВУВКГ КП «Компанія «Вода Донбасу» з питань правильності обчислення, повноти і своєчасності плати податку на доходи фізичних осіб та військового бору за період 01.01.2016 по 31.12.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2018. За результатами такої перевірки відповідачем  02.05.2019  прийнятті податкові повідомлення- рішення № 0005811303 та № 0005801303 про збільшення суми грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, з військового збору, застосування штрафних санкцій та нарахування пені. 
Позивач вважав ці рішення такими, що підлягають скасуванню, оскільки відповідно до Закону України від 02 вересня 2014 року № 1669-VІІ «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» (далі - Закон № 1669-VІІ) у разі настання форс- мажорних обставин підприємству не нараховуються штрафні санкції та пеня за несвоєчасну сплату податків та зборів. Сертифікатами Торгово-промислової палати України № 1735, 1736 про настання обставин непереборної сили, якими засвідчено настання обставин непереборної сили з 10.06.2014 при здійсненні КП «Компанія «Вода Донбасу» господарської діяльності на території Донецької області, у яких, між іншим, зазначено, що на момент видачі останніх, обставини непереборної сили тривають та дату закінчення їх терміну встановити неможливо.
Крім того, позивач вказав на те, що Добропільським ВУВКГ КП «Компанія «Вода Донбасу» отримано сертифікат Торгово-промислової палати України № 1215 про настання обставин непереборної сили, тому обставини непереборної сили, які не залежали від волі позивача підтверджені відповідними документами компетентних органів та вказують на фактичну неможливість належним чином виконувати позивачем свої зобов`язання, насамперед, щодо виплати заробітної плати, справляння та сплати податків та обов`язкових платежів, які підлягають сплаті в першочерговому порядку. Отже, вважаючи податкові такими, що підлягають скасуванню, позивач звернуся до суду з відповідним позовом.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2019 року позовні вимоги задоволені.
Не погодившись з таким судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив суд скасувати рішення місцевого суду, прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. 
В обґрунтування апеляційної скарги зазначив, що місцевим судом не надано належну оцінку фактичним обставинам справи, а саме тому, що позивачем не доведено зв`язку між порушеннями, за які застосовано оскаржувані санкції, із обставинами непереборної сили.
Так, абз.2 п. 57.1 ст. 57 Податкового кодексу України (далі - ПК України) встановлено, що податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом. Відповідно до п. 176.2 ст. 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані: своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок. 
Крім того, відповідач вказує на те, що згідно пп.1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 ПК України. Добропільське ВУВКГ КП «Компанія «Вода Донбасу» як податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати військовий збір із суми такого доходу за його рахунок. 
Стосовно застосування до спірних правовідносин вимог Закону № 1669-VІІ, апелянт посилається на те, що зазначений закон не є законом із питань оподаткування або внесення змін до Кодексу, таким чином його положення суперечать нормам пункту 2.1 статті 2 та пункту 7.3 статті 7 ПК України щодо визначення, у тому числі й зміни основних елементів податків. 
Також відповідач звертає увагу суду, що сертифікати №№ 1735, 1736 видані на звернення КП «Компанія «Вода Донбасу» щодо засвідчення обставин непереборної сили саме КП «Компанія Вода Донбасу», тому не стосуються діяльності Добропільського ВУВКГ КП «Компанія «Вода Донбасу», а сертифікатом № 1215 про настання обставин непереборної сили, виданим Торгово-Промисловою палатою України Добропільське ВУВКГ КП «Вода Донбасу», засвідчено настання обставин непереборної сили, розповсюджується на реалізацію пунктів 100.4 та 100.5 статті 100 ПК України, що передбачає процедуру розстрочення та відстрочення сплати грошових зобов`язань. Від Добропільського ВУВКГ КП «Компанія «Вода Донбасу» до ГУ ДФС у Донецькій області не надходило заяви щодо розстрочення (відстрочення) податкового боргу, у тому числі який виник внаслідок дії обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин). Тобто, на застосування органами ГУ ДФС у Донецькій області штрафних санкцій за не нарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, розповсюджуються. Наявність у платника вказаних сертифікатів не надає підстав такому платнику не здійснювати чи здійснювати не у повному обсязі сплату військового збору та податку на доходи фізичних осіб за правилами, що є відмінними від правил, визначених ПК України. 
У відзиві на апеляційну скаргу позивачем висловлено згоду з рішенням місцевого суду та прохання залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги. Представник позивача не був допущений до участі в апеляційному суді, оскільки не надав документів на підтвердження повноважень на самопредставництво юридичної особи.
Також слід зазначити, що ухвалою Першого апеляційного адміністративного суду від 20.02.2020, постановленою на місці в судовому засіданні, замінено відповідача Головне управління ДФС у Донецькій області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Донецькій області.
Відповідно до ч. 1 ст. 308  Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне вимоги, викладені в апеляційній скарзі, задовольнити частково, з таких підстав.
Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що позивачем до податкового органу були подані податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку (форми 1 ДФ), якими визначено суми грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та розмір військового збору за 1 - 4 квартали 2016 року, 1 - 4 квартали 2017 року, 1 - 4 квартали 2018 року, 1 - 2 квартали 2019 року (т. 1, а.с.170-250, т. 2, а.с.1-81).
Згідно долучених до матеріалів справи копій платіжних доручень встановлено, що позивачем сплачено суму грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору у розмірі, визначеному у висновку акта перевірки  № 353/05-99-13-03/35581061 від 08.04.2019 (т. 2, а.с.82-153).
08 квітня 2019 року ГУ ДФС у Донецькій області проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2018, за результатами якої складено акт № 353/05-99-13-03/35581061 (т.1, а.с.11-27).
Перевіркою встановлено порушення (які були підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень в цій справі):
- пп.14.1.180 п. 14.1 ст. 14, п. 18.1 ст. 18, абз.2 пп. 57.1 ст.57, пп. 168.1.2 п.168.1 ст. 168, абз. «а» п. 176.2 ст.176 ПК України, в частині несплати (не перерахування) станом на 31.12.2018 року податку на доходи фізичних осіб у сумі 1 349 527,35 грн. (кредиторська заборгованість станом на 31.12.2018), у тому числі по звітних періодах: за квітень 2018 року у сумі 217 168,44 грн., за травень 2018 року у сумі 105 982,14 червень 2018 року у сумі 179 799,02 грн., за липень 2018 року у сумі 195 162,49грн., за серпень 2018 року у сумі 199 313,51 грн., за вересень 2018 року у сумі 182 948,41 грн., за жовтень 2018 року у сумі 194 626,78грн. за листопад 2018 року у сумі 74 526,56 грн.; 
- пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14, п. 168.1 ст. 168, абз. 2 п. 57.1 ст. 57, пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, абз «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України в частині несвоєчасної сплати (несвоєчасного перерахування) податку на доходи фізичних осіб в розмірі 5 045 041,34 грн. із сум доходу у формі заробітної та/або винагород, нарахованих (виплачених) платнику податку з порушенням строку, встановленого Кодексом для місячного податкового періоду (30 календарних днів), у тому числі: за березень 2015 року у сумі 32 619,18 грн., за квітень 2015 року у сумі 76 920,03 грн., за травень 2015 року у сумі  61 405,40 грн., за червень 2015 року у сумі 72 238,27 грн., за липень 2015 року у сумі 95 601,01 грн.; за серпень 2015 року у сумі 83 570,20 грн., за вересень 2015 року у сумі 4376,45 грн., за жовтень 2015 року у сумі 72 860,06 грн., за листопад 2015 року у сумі 92 271,64 грн., за грудень 2015 року у сумі 157 273,35 грн., за січень 2016 року у сумі 97894,76 грн., за лютий 2016 року у сумі 106 525,01 грн., за березень 2016 року у сумі 133 771,38 грн., за квітень 2016 року у сумі  173 178,34 грн., за травень 2016 року у сумі 172 551,15 грн., за червень 2016 року у сумі 107 441,55 грн., за серпень 2017 року 99 102,92 грн., за вересень 2016 року у сумі 99 302,15 грн., за жовтень 2016 року у сумі 130 346,76 грн., за листопад 2016 року у сумі 70 167,71 грн., за грудень 2016 року у сумі 30 968 грн., за січень 2017 року у сумі 56700 грн., за лютий 2017 року у сумі 132 020,74 грн., за березень 2017 року у сумі 146 724,39 грн., за квітень 2017 року у сумі 58 609,71 грн., за травень 2017 року у сумі 137 844,30 грн., за червень 2017 року у сумі 151 664,04 грн., за липень 2017 року у сумі 119 609,44 грн., за серпень 2017 року у сумі 156 253,01 грн., за вересень 2017 року у сумі 95 522,67 грн., за жовтень 2017 року у сумі 150 248,82 грн., за листопад 2017 року у сумі 208 907,33 грн., за грудень 2017 року у сумі 190 906,94 грн., за січень 2018 року у сумі 275 226,81 грн., за лютий 2018 року у сумі 25 1400 грн.,за березень 2018 року у сумі 189 817,13 грн., за травень 2018  року у сумі 117 800 грн., за червень 2018 року у сумі 30 250 грн.,за липень 2018 року у сумі 59 000  грн., за серпень 2018 року у сумі 55 000 грн., за вересень 2018 року у сумі 8492 грн., за жовтень 2018 року у сумі 123 579,45 грн.; 
- пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14, ст. 18, абз. 2 п. 57.1 ст. 57, п. 164.1 ст. 164, п.п. 164.2.1, 164.2.2 п. 164.2 ст. 164, п.п. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168, абз. «а» п. 176.2 ст. 176, п.п. 1.6 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, в частині несплати (не перерахування) станом на І 31.12.2018 військового збору в розмірі 55 860,93 грн. (кредиторська заборгованість станом на 31.12.2018, у тому числі за серпень 2018 року в сумі 9238,14 грн., за вересень 2018 року в сумі 15 319,79 грн., за жовтень 2018 року в сумі 16 105 грн., за листопад 2018 року в сумі 15 198 грн.;
- пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14, п. 18.1 ст. 18, абз. 2 п. 57.1 ст. 57, пп.168.1.5 п. 168.1 ст. 168, абз. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України в частині несвоєчасної сплати (несвоєчасного перерахування) військового збору в розмірі 463 532,25 грн. із сум доходу у формі заробітної та/або винагороди, нарахованих (виплачених) платнику податку з порушенням строку, встановленого Кодексом для місячного податкового періоду (30 календарних днів), у тому числі: за серпень 2015 року у сумі 4903,26 грн., за вересень 2015 року у сумі 11 659,67 грн., за жовтень 2015 року у сумі 10 400 грн., за листопад 2015 року у сумі 10 488,64 грн.,за грудень 2015 року у сумі 16 652,79 грн., за січень 2016 року у сумі 11 389,03 грн., за лютий 2016 року у сумі 12 994,42 грн., за березень 2016 року у сумі 10 240,86 грн., за  квітень 2016 року у сумі 15 070,49 грн., за травень 2016 року у сумі 3500 грн., за червень 2017 року у сумі 15 487,93 грн., за липень 2016 року у сумі 12 948,98 грн., за серпень 2017 року у сумі 2333,21 грн.,за вересень 2016 року у сумі 9888,82 грн., за жовтень 2017 року у сумі 4350 грн., за листопад 2016 року у сумі 6989,38 грн., за січень 2017 року у сумі 6902 грн., за лютий 2017 року у сумі 8718,56 грн., за березень 2017 року в сумі 12 515,94 грн., за квітень 2017 року у сумі 14 041,62 грн.; за травень 2017 року у сумі 7886,05 грн., за червень 2017 року у сумі 21 303,67 грн., за липень 2017 року у сумі 16 503,94 грн., за серпень 2017 року у сумі 8199,00 грн., за вересень 2017 року у сумі 11 454,52 грн., 17 503 грн., за листопад 2017 року у сумі 14 120 грн., за грудень 2017 року у сумі 24 391,45 грн., за січень 2018 року у сумі 23247,41 грн., лютий 2018 року у сумі 22 532,28 грн., за березень 2018 року у сумі 23 644,77 грн., за квітень 2018 року у сумі 13 467,85 грн., за травень 2018 року у сумі 8353,47 грн., за червень 2018 року у сумі 16 014,88 грн., за липень 2018 року у сумі 9089,76 грн., за серпень 2018 року у сумі 3793,82 грн., за вересень 2018 року у сумі 8377,56 грн., за жовтень 2018 року у сумі 8671,22 грн., за листопад 2018 року у сумі 3502 грн.;
На підставі акту перевірки ГУ ДФС у Донецькій області прийняті податкові повідомлення-рішення:
№ 0005811303 від 02 травня 2019 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору на загальну суму 378 073,87 грн., з якої 55 860,93 грн. - податкові зобов`язання, 318 367,11 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи), 3845,83 грн. - пеня (т. 1, а.с. 9);
№ 0005801303 від 02 травня 2019 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 5 260 510,71 грн., з якої 1 349 527,35 грн. - податкові зобов`язання, 3 544 143,90 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи), 366 839,46 грн. - пеня (т. 1, а.с. 10).
Не погодившись з наведеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивачем направлено до Державної фіскальної служби України скарги від 14.05.2019 № 20/708 та № 20/0709 № 20/523.
За результатами розгляду скарг прийнято рішення від 09 липня 2019 року № 31512/6/99-99-11-02-02-25 «Про результатаи розгляду скарги», відповідно до якого скарги позивача залишено без задоволення, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення без змін (т.1, а.с. 28-30).
Як вже було зазначено судом вище, платник податків в цій справі оскапжує податкові повідомлення-рішення в частині застосування штрафних санкцій та нарахування пені.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів виходить з такого.
Статтею 67 Конституції України визначено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Так, відповідно до ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.  
Отже, в матеріалах справи наявні всі докази правомірності проведення перевірки податковим органом.
Підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України встановлено, що платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Податковим обов`язком є обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи (пункт 36.1 статті 36 ПК України).
На підставі п.36.4 ст.36 ПК України виконання податкового обов`язку може здійснюватися платником податку самостійно або за допомогою представника чи податкового агента.
Як визначено п.36.5 ст.36 ПК України відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.
Згідно п.38.1 ст. 38 ПК України виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.
Приписами пп.162.1.3 п. 162.1 ст. 162 ПК України визначено, що платниками податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, податковий агент.
Відповідно до пп. 14.1.180  п.14.1 ст.14 ПК України  податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Пунктами 18.1, 18.2 статті 18 ПК України встановлено, що податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.
Податкові агенти прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов`язки, встановлені цим Кодексом для платників податків.
Відповідно до пп.163.1.1 п.163.1 ст.163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду (п. 164.1 ст. 164 ПК України).
Відповідно до пп.168.1.1, 168.1.2 п.168.1 ст.168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
При цьому, згідно з пп.168.1.5 п.168.1 ст.168 ПК України, якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Пунктом 16-1 підрозділу 10  розділу XX "Перехідні положення" ПК України  тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлено військовий збір.
Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.  
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Відповідно до п. 54.1 ст. 54 ПК України крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.
З матеріалів справи встановлено, що позивачем самостійно були нараховані суми грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збори, що визначені у податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за спірний період.
Судами встановлено, що штрафні санкції та пеня до позивача були нараховані саме за несплату та несвоєчасну сплату податку на доходи фізичних осіб та військового збору, позивач не заперечує факту несплати та несвоєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору, внаслідок тимчасових фінансових труднощів. 
Відповідно до п. 31.1 ст. 31 ПК України строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно. Момент виникнення податкового обов`язку платника податків, у тому числі податкового агента, визначається календарною датою.
Грошове зобов`язання щодо суми податкових зобов`язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов`язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету (п. 54.2 ст. 54 ПК України).
Податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом (п. 57.1 ст. 57 ПК України), тобто у строки, вказані у ст. 168 ПК України.
Таким чином, положення ПК України чітко визначають момент узгодження грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб та строки перерахування податку до бюджету. У разі несплати сум узгоджених грошових зобов`язань у строки, встановленні податковим законодавством, вони набувають статусу податкового боргу і платник податків несе відповідальність у вигляді штрафу за порушення строків перерахування податку.
Відповідальність платників податків за податкові правопорушення регламентується главою 11 ПК України, яка серед іншого, передбачає відповідальність за порушення правил сплати (перерахування) податків (ст. 126 ПК України) та за порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків у джерела виплати (ст. 127 ПК України).
Згідно зі ст. 127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Відповідальність за правопорушення, передбачене ст. 127 ПК України, може наставати у разі, коли платник податків, у тому числі податковий агент, допускає бездіяльність щодо нарахування, утримання та/або сплати (перерахування) податків до або під час виплати доходу на користь іншого платника, тобто взагалі відсутній факт виконання вказаних обов`язків платником податків (податковим агентом). В такому випадку контролюючий орган за результатами перевірки визначає суму грошового зобов`язання платнику податків та застосовує штраф у розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. В тому випадку, коли аналогічні дії, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Згідно розрахунків податкового зобов`язання та штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), пені з податку на доходи фізичних осіб та військового збору встановлено, що до позивача відповідно до статті 127 та статті 129 ПК України застосовані штрафні санкції та нарахована пеня за несплату та несвоєчасну сплату узгоджених сум грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції звернув увагу на те, що зазначені обставини склалися у зв`язку з форс - мажорними обставинами, а саме проведенням на території Донецької та Луганської областей антитерористичної операції.
Указом Президента України від 14 квітня 2014 року № 405/2014 введене в дію рішення РНБО України від 13 квітня 2014 року  Про невідкладні заходи щодо боротьби з терористичною загрозою і збереження територіальної цілісності України та розпочате проведення антитерористичної операції на території Донецької і Луганської областей. 
Тимчасові заходи для забезпечення підтримки субєктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, та осіб, які проживають у зоні проведення антитерористичної операції або переселилися з неї під час її проведення визначає Закон № 1669-VII.
Відповідно до статті 1 вказаного Закону встановлено, що територією проведення антитерористичної операції є територія України, на якій розташовані населені пункти, визначені у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України» від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14 квітня 2014 року № 405/2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України.
За змістом цієї норми вбачається, що датою початку періоду проведення антитерористичної операції є 14.04.2014.
Станом на момент виникнення спірних правовідносин та на момент розгляду даної справи, антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України» від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України" від 14 квітня 2014 року № 405/2014 не закінчилась.
Розпорядженням від 30 жовтня 2014 року № 1053-р Кабінет Міністрів України затвердив перелік населених пунктів, на території яких здійснюється антитерористична операція, м. Добропілля та м. Маріуполь Донецької області віднесене до переліку населених пунктів, на території яких здійснювалась антитерористична операція.
Зазначене розпорядження втратило чинність на підставі Розпорядження Кабінету Міністрів України № 1275-р від 02.12.2015.
Так, відповідно до Розпорядження Кабінету Міністрів України від 02 грудня 2015 року № 1275-р затверджено перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, до якого входять, зокрема, м. Маріуполь Донецької обл. та м. Добропілля Донецької обл.
Суд звертає увагу, що Закон № 1669-VII визначає тимчасові заходи для забезпечення підтримки суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, та осіб, які проживають у зоні проведення антитерористичної операції або переселилися з неї під час її проведення.
Статтею 2 Закону № 1669-VII визначено, що на час проведення антитерористичної операції забороняється нарахування пені та/або штрафів на основну суму заборгованості із зобовязань за кредитними договорами та договорами позики з 14 квітня 2014 року громадянам України, які зареєстровані та постійно проживають або переселилися у період з 14 квітня 2014 року з населених пунктів, визначених у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція, а також юридичним особам та фізичним особам - підприємцям, що провадять (провадили) свою господарську діяльність на території населених пунктів, визначених у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція.
Статтею 10 Закону № 1669-VII визначено, що протягом терміну дії цього Закону єдиним належним та достатнім документом, що підтверджує настання обставин непереборної сили (форс-мажору), що мали місце на території проведення антитерористичної операції, як підстави для звільнення від відповідальності за невиконання (неналежного виконання) зобов`язань, є сертифікат Торгово-промислової палати України.
Термін "відповідальність" необхідно розуміти як встановлені законом та іншими нормативно-правовими актами санкції. Санкція - це заходи відповідальності, що застосовуються державою за порушення передбачених нормою права зобов`язань і вимог, а також з метою захисту інтересів суспільства і держави, прав і свобод людини та організацій (тобто юридичних осіб), правопорядку.
Слід зазначити, що Законом № 1669-VII не визначено перелік зобов`язань за невиконання або неналежне виконання яких особа звільняється від відповідальності. Разом з цим, цей Закон спрямований на забезпечення підтримки суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції.
Згідно з частиною третьою статті 11 Закону № 1669-VII, закони та інші нормативно-правові акти України діють у частині, що не суперечить цьому Закону.
Положення статті 10 Закону № 1669-VII застосовується до спірних правовідносин та є спеціальною нормою закону, яка поширюється на суб`єктів господарювання, які здійснюють свою діяльність на певній території протягом певного періоду в часі, в силу об`єктивних обставин - проведення антитерористичної операції, факти про які, в свою чергу, підлягають підтвердженню належними засобами та у передбачений чинним законодавством спосіб, що відповідно встановлює підстави для звільнення від відповідальності цих платників податків, в тому числі й в частині неналежного виконання обов`язку своєчасної реєстрації податкових накладних.
Так, наведена стаття Закону № 1669-VII передбачає, що єдиним належним та достатнім документом, що підтверджує форс-мажорні обставини, як підставу для звільнення від відповідальності за невиконання (неналежне виконання) своїх податкових зобов`язань є наявність у такого суб`єкта господарювання Сертифікату ТПП про засвідчення форс мажорних обставин.
Згідно з частиною третьою статті 11 Закону № 1669-VII закони та інші нормативно-правові акти України діють у частині, що не суперечить цьому Закону.
На виконання вимог цієї норми, позивачем надано сертифікати (висновки) Торгово-промислової палати України про настання обставин непереборної сили:
- № 1735 від 25 листопада 2014 року, яким відповідно до п.п. 100.4, 100.5 статті 100 ПК України КП «Компанія «Вода Донбасу» засвідчено настання обставин непереборної сили з 10.06.2014 при здійсненні господарської діяльності на території Донецької області та дотриманні законодавчих актів України, які стосуються справляння та сплати податків та обов`язкових платежів (т.1, а.с.31);
- № 1736 від 25 листопада 2014 року, яким  відповідно до п. 102.6-102.7 ст. 102 ПК України КП «Компанія «Вода Донбасу» засвідчено настання обставин непереборної сили з 10.06.2014 при здійсненні господарської діяльності на території Донецької області та дотриманні законодавчих актів України для продовження граничного строку подання податкових декларацій (т.1, а.с.32);
- № 1215 від 29 жовтня 2014 року, яким відповідно до п.п. 100.4 і 100.5 статті 100 ПК України Добропільському ВУВКГ КП «Компанія «Вода Донбасу» засвідчено настання обставин непереборної сили з 10.06.2014 при здійсненні господарської діяльності на території Донецької області та дотриманні законодавчих актів України, які стосуються справляння та сплати податків та обов`язкових платежів (т.1, а.с.36);
У відповідних сертифікатах також зазначено, що на момент видачі останніх, обставини непереборної сили тривають та дату закінчення їх терміну встановити неможливо.
На момент виникнення спірних правовідносин, сертифікати ТПП від 25.11.2014 № 1735, 1736, від 29.10.2014 № 1219 та від 17.09.2015 № 5094 є діючими, не є відкликаними чи такими, що визнані недійсними у судовому чи іншому порядку.
У відповідності до п. 3.3 Регламенту засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), (як в редакції затвердженою Рішенням президії ТПП України 15 липня 2014 року N 40(3) так і Рішенням Президії Торгово-промислової палати України 18 грудня 2014 року N 44(5), сертифікат (у певних договорах, законодавчих і нормативних актах згадується також як висновок, довідка, підтвердження) про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) (далі - сертифікат) - документ установленої ТПП України форми, який засвідчує настання форс-мажорних обставин (обставин  непереборної сили), виданий ТПП України або регіональною торгово-промисловою палатою згідно з чинним законодавством, умовами договору (контракту, угоди тощо) та цим Регламентом.  Отже, вказаною нормою ототожнено сертифікат та висновок, як документ, що засвідчує  форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили).
Таким чином, Сертифікат ТПП застосовується при вирішенні питання про звільнення від нарахування штрафних санкцій та пені з 14 квітня 2014 року з боку податкових органів.
Зважаючи на мету прийняття  Закону № 1669, що норми  Податкового кодексу України  регулюють, зокрема, загальні питання відповідальності платників податків за невиконання (неналежне) виконання податкових зобов`язань, а норми  Закону № 1669  регулюють вказані питання з визначенням певної території, на яку розповсюджується дія норм цього  закону  (населені пункти, визначені у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція), а також часу такого розповсюдження (між 14.04.2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України), норми  Закону № 1669-VII  щодо звільнення платника податків від відповідальності за невиконання (неналежне) виконання податкових зобов`язань, яке сталося внаслідок дії обставин непереборної сили за умови підтвердження таких обставин відповідним сертифікатом, є спеціальними відносно відповідних норм  Податкового кодексу України.
Таким чином, до спірних правовідносин застосовуються приписи Закону № 1669-VII в частині звільнення позивача від відповідальності на невиконання (неналежне) виконання податкових зобов`язань.
Оскільки позивач здійснює діяльність на території проведення антитерористичної операції (м. Добропілля та м. Маріуполь Донецької області), сертифікатом ТПП України підтверджено наявність обставин непереборної сили з 10.06.2014, внаслідок яких він неспроможний дотримуватися норм законодавчих актів України щодо своєчасності та сплати у повному обсязі  податків та обов`язкових платежів, - він звільняється від відповідальності за невиконання (неналежного виконання) своїх податкових зобов`язань.
Таким чином, за висновком місцевого суду, сертифікат є належним доказом, в силу статті 10 Закону № 1669-VII, який підтверджує причини та настання обставин, які не залежали від позивача та за наявності яких підприємство було позбавлено можливості здійснити своєчасну сплату податку, а тому покладення відповідальності на платника у такому випадку не відповідає закону.

Проте, з такими висновками місцевого суду не може погодитись судова колегія апеляційцного суду.
Так, у цій справі позивач не заперечує факт порушення ним вказаних норм податкового законодавства, разом з тим, посилається на  Закон № 1669-VII та наявність у нього Сертифікатів Торгово-промислової палати України про настання обставин непереборної сили.
З цього приводу слід зазначити, що Указом Президента України від 14 квітня 2014 року № 405/2014 введено в дію рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» та розпочато проведення антитерористичної операції на території Донецької та Луганської областей.
02 вересня 2014 року Верховною Радою України прийнято Закон № 1669-VII, який набув чинності 15 жовтня 2014 року та визначав тимчасові заходи для забезпечення підтримки суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, та осіб, які проживають у зоні проведення антитерористичної операції або переселилися з неї під час її проведення.
Відповідно до ч. 1, ч. 2, ч. 3  ст. 11 «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» цей Закон набирає чинності з дня, наступного за днем його опублікування, і втрачає чинність через шість місяців з дня завершення антитерористичної операції, крім п. 4 ст. 11 «Прикінцеві та перехідні положення» цього Закону.
Дія цього Закону поширюється на період проведення антитерористичної операції та на шість місяців після її завершення.
Закони та інші нормативно-правові акти України діють у частині, що не суперечить цьому Закону.
Відповідно до положень статті 10  Закону № 1669-VII, протягом терміну дії цього  Закону  єдиним належним та достатнім документом, що підтверджує настання обставин непереборної сили (форс-мажору), що мали місце на території проведення антитерористичної операції, як підстави для звільнення від відповідальності за невиконання (неналежного виконання) зобов`язань, є сертифікат Торгово-промислової палати України.
За положеннями  статті першої цього Закону період проведення антитерористичної операції - час між датою набрання чинності Указом Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України від 14 квітня 2014 року № 405/2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України.
Територія проведення антитерористичної операції - територія України, на якій розташовані населені пункти, визначені у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14 квітня 2014 року № 405/2014.
Пунктом 5  ст. 11 Закону № 1669-VII передбачено обов`язок Кабінету Міністрів України у десятиденний строк з дня опублікування цього  Закону    затвердити перелік населених пунктів, на території яких здійснювалась антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 жовтня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14 квітня 2014 року № 405/2014 у період з 14 квітня 2014 року до її закінчення.
На виконання абзацу 3 п. 5 ст. 11 Прикінцевих та перехідних положень Закону № 1669, розпорядженням Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2014 року № 1053-р  затверджено перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція.
05 листопада 2014 року Кабінетом Міністрів України прийнято розпорядження № 1079-р, яким було зупинено дію  розпорядження Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2014 року № 1053 «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція».
Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 02 грудня 2015 року №    1275-р  затверджено перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція. Пунктом 3 наведеного розпорядження визнані такими, що втратили чинність  розпорядження Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2014 року № 1053  та  від 05 листопада  2014 року № 1079-р.
Так, згідно  розпорядження Кабінету Міністрів України від 02 грудня 2015 року № 1275-р  м. Маріуполь (юридична адреса позивача з 04.12.2014 м. Маріуполь) включено до переліку населених пунктів, на території яких  здійснювалася антитерористична операція.
Як вбачається з матеріалів адміністративної справи, позивач має сертифікати (висновок) Торгово-промислової палати України № 1735 від 25.11.2014, яким засвідчено настання обставин непереборної сили з 10.06.2014 при здійсненні господарської діяльності на території Донецької області та дотриманні законодавчих актів України, які стосуються справлення та сплати податків та обов`язкових платежів, № 1736 від 25.11.2014, яким засвідчено настання обставин непереборної сили з 10.06.2014 при здійсненні господарської діяльності на території Донецької області та дотриманні законодавчих актів України для продовження граничних стоків подачі податкових декларацій, а також № 1215 від 29 жовтня 2014 року, яким відповідно до п.п. 100.4 і 100.5 статті 100 ПК України Добропільському ВУВКГ КП «Компанія «Вода Донбасу» засвідчено настання обставин непереборної сили з 10.06.2014 при здійсненні господарської діяльності на території Донецької області та дотриманні законодавчих актів України, які стосуються справляння та сплати податків та обов`язкових платежів.
Статтею 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні»  (в редакції від 02 вересня 2014 року) визначено, що Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб`єкта господарської діяльності за собівартістю. Форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами, а саме: загроза війни, збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту, включаючи але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дії іноземного ворога, загальна військова мобілізація, військові дії, оголошена та неоголошена війна, дії суспільного ворога, збурення, акти тероризму, диверсії, піратства, безлади, вторгнення, блокада, революція, заколот, повстання, масові заворушення, введення комендантської години, експропріація, примусове вилучення, захоплення підприємств, реквізиція, громадська демонстрація, блокада, страйк, аварія, протиправні дії третіх осіб, пожежа, вибух, тривалі перерви в роботі транспорту, регламентовані умовами відповідних рішень та актами державних органів влади, закриття морських проток, ембарго, заборона (обмеження) експорту/імпорту тощо, а також викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: епідемія, сильний шторм, циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь, нагромадження снігу, ожеледь, град, заморозки, замерзання моря, проток, портів, перевалів, землетрус, блискавка, пожежа, посуха, просідання і зсув ґрунту, інші стихійні лиха тощо.
Частиною першою статті 14 вказаного вище Закону визначено, що Торгово-промислова палата України здійснює свою діяльність відповідно до цього  Закону, інших законів, нормативно-правових актів та свого Статуту.
Порядок засвідчення форс-мажорних обставин (обставини непереборної сили) визначений Регламентом засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), що затверджений Рішенням Президії Торгово-промислової палати України від 18 грудня 2014 року № 44(5), який набрав чинності з 18 грудня 2014 року та чинний на момент виникнення спірних правовідносин.
Статтею 6.1 вказаного Регламенту передбачено, що підставою для засвідчення форс-мажорних обставин є наявність однієї або більше форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), перелічених у  ст. 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні»  в редакції від 02 вересня 2014 року, а також визначених сторонами за договором, контрактом, угодою, типовим договором, законодавчими, відомчими та/чи іншими нормативними актами, які вплинули на зобов`язання таким чином, що унеможливили його виконання у термін, передбачений відповідно договором, контрактом, угодою, типовим договором, законодавчими та/чи іншими нормативними актами.
Форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) засвідчуються за зверненням суб`єктів господарської діяльності та фізичних осіб по кожному окремому договору, окремим податковим та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання яких настало згідно з умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів і виконання яких стало неможливим через наявність зазначених обставин. До кожної окремої заяви додається окремий комплект документів (стаття 6.2.)
Якщо сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) виданий щодо обставин, які на момент його видачі тривають та період дії яких встановити неможливо, Заявник, після закінчення дії таких обставин, має право звернутися до ТПП України/регіональної ТПП для засвідчення форс-мажорних обставин за подальший період з дня, наступного за датою видачі сертифікату до дня їх закінчення. Засвідчення форс-мажорних обставин у такому випадку проводиться на загальних засадах відповідно до цього Регламенту.
Аналізуючи вищезазначені норми, колегія суддів приходить до наступних висновків:
- на час виникнення спірних правовідносин, діяв Порядок засвідчення форс-мажорних обставин (обставини непереборної сили) визначений Регламентом, що затверджений Рішенням Президії Торгово-промислової палати України від 18 грудня 2014 року № 44(5), який і має застосовуватись до спірних правовідносин;
- Порядком передбачено, що засвідченню підлягають форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) по кожному окремому податковому та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання якого настало згідно нормативно - правових актів проте таке виконання стало неможливим через наявність зазначених обставин;
- Сертифікат не може засвідчувати форс-мажорні обставини на майбутнє. У разі якщо сертифікат про форс-мажорні обставини виданий щодо обставин, які на момент його видачі тривають та період дії яких встановити неможливо, Заявник, після закінчення дії таких обставин, має право звернутися до ТПП України для засвідчення форс-мажорних обставин за подальший період саме з дня, наступного за датою видачі сертифікату до дня їх закінчення.
Таким чином, надані позивачем Сертифікати (висновки) Торгово-промислової палати не є належним доказом, який посвідчує обставини непереборної сили відносно спірних податкових правопорушень, оскільки вони видані до виникнення спірних правовідносин, і фактично засвідчує обставини непереборної сили у період з 10 червня 2014 року до моменту їх видачі - 25 листопада 2014 року (щодо Сертифікатів № 1735 та № 1736) та 29 жовтня 2014 року (щодо Сертифіката № 1215).
Також, зазначення у вказаних Сертифікатах того, що на момент його видачі обставини непереборної сили тривають та дату закінчення їх терміну встановити неможливо не є доказом того, що такий Сертифікат засвідчує відповідні обставини безстроково, тобто на майбутнє, навпаки, враховуючи, що у грудні 2014 року Порядок засвідчення форс-мажорних обставин був затверджений в новій редакції, який має застосовуватись до спірних правовідносин та в якому фактично було уточнено, що якщо на момент видачі Сертифікату обставини непереборної сили тривають та період дії яких встановити неможливо, то, заявник має право звернутися до ТПП України для засвідчення форс-мажорних обставин за подальший період саме з дня, наступного за датою видачі сертифікату.
Відтак, на переконання апеляційного суду, позивач у спірних правовідносинах мав би звернутись до ТПП України після виникнення відповідних обставин, оскільки засвідченню підлягають обставини непереборної сили по кожному окремому податковому обов`язку та відносно обов`язку, виконання якого вже настало згідно з законодавчим чи іншим нормативним актом, проте на момент видачі позивачу Сертифікатів від 25 листопада 2014 року та 29 жовтня 2014 року, податкових обов`язків за спірний період, не виникало. 
Аналогічний висновок викладено у Постанові Верховного Суду від 1 жовтня 2019 року у справі № 805/385/17-а, адміністративне провадження К/9901/32011/18.
Отже, доводи позивача, повязані із наявністю у нього Сертифікатів ТПП не можуть бути підставами для задовлення позову.

Окрім цього, місцевий суд в якості підстави для задоволення позову звернув увагу на те, що згідно розрахунків податкових зобов`язань та штрафних (фінансових) санкцій та пені з податку на доходи фізичних осіб та військового збору до позивача відповідно до ст. 127 ПК України відповідачем застосовано штрафні санкції у розмірі 25 %, 50 %, 75 %  (т.1, а.с.148-149,150-160).
Проте, у вказаних діях не вбачається повторності, оскільки вказані порушення податкового законодавства були виявлені однією перевіркою, а відповідачем при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення визначено розмір штрафу на підставі ст. 127 ПК України, тобто за ненарахування, неутримання та/або несплату податку на доходи фізичних осіб взагалі, нараховано з ознаками повторності та як за такі, що здійснені втретє.
Більш того, відповідач безпідставно застосував до позивача штрафні санкції відповідно до ст. 127 ПК України, а не ст. 126 ПК України.
З цими висновками місцевого суду також не може судова колегія, з наступних підстав.
Відповідно до ПК України, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу та сплатити його до бюджету до або під час виплати доходу. У разі якщо оподатковуваний дохід нараховується, але не виплачується, ПДФО  необхідно перерахувати до бюджету в місячний термін, наступний за останнім днем місяця, у якому відбулося таке нарахування (п.п. 168.1.2, 168.1.5).
Згідно з п.п. 168.1.4 ПК України, у випадку виплати доходу готівкою з каси підприємства, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).
Податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб  це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), …, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу (п.п.14.1.180 ПК України).
У відповідності до ч.1 ст. 109 ПК України, податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У разі вчинення платником податків двох або більше порушень законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо (ч.1 ст.115 ПК України).
Згідно з п. 127.1 ст. 127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, -
тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, -
тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, -
тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Відтак, приписами статті 127 ПК України встановлено відповідальність платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу.
Кожний встановлений контролюючим органом факт несплати податку до або під час виплати доходу є податковим правопорушенням.
Кваліфікуючою ознакою податкового правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень.
Суд зазначає, що податковим правопорушенням відповідно до статті 126 ПК України є вчинення дії (платником податку) щодо фактичної сплати узгодженої суми грошового зобов`язання, але з затримкою (несвоєчасно).
Відповідно до  статті 127 ПК України таким порушенням є  бездіяльність податкового агента, тобто ненарахування, неутримання, несплата, неперерахування податку на доходи фізичних осіб до або під час виплати доходу.
Кваліфікуючою ознакою для застосування  відповідальності відповідно до ст. 127 ПК України в даному спорі є порушення  саме податковим агентом встановлених правил щодо утримання податку у джерела виплати доходу. Джерелом виплати доходу є заробітна плата, з якої податковим агентом утримано податок на доходи фізичних осіб, але не перераховано у встановлені  терміни до бюджету.
Висновок щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, також викладено в рішенні Верховного Суду України від 22.03.2016 по справі (813/6774/13-а), в якому зазначено, що положення статті 126 ПК України щодо застосування штрафної санкції застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.
Тобто, у разі якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених ПК України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК України.
Статтею 127 ПК України встановлено міру відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не відповідно до часу затримки такої несплати (як передбачено статтею 126 ПК України), а залежно від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
На підставі аналізу зазначених норм права суд робить висновок, що несплата (неперерахування) податковим агентом до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків є підставою для  накладення штрафу згідно з ст. 127 ПК України. Розмір штрафних санкцій  визначається з урахуванням кількості разів допущених податкових правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом в межах однієї перевірки.
Аналогічний правовий висновко викладений в постанові судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 21 січня 2020 року в справі № 820/11382/15.

В той же час, місцевий суд правильно встановив, що податковим органом були нараховані штрафні санкції, без урахуванням строків давності, встановлених ПК України.
Так, строки давності для застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) врегульовано статтею 114 ПК України, відповідно до якої граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування податкових зобов`язань, визначеним статтею 102 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Так, згідно акту № 353/05-99-13-03/35581061 від 08.04.2019 та розрахунку податкових зобов`язань та штрафних (фінансових) санкцій та пені з податку на доходи фізичних осіб податковим органом нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 3 544 143,90 грн. та пеню в сумі 366 839,46 грн. (загалом 3 9101 983,36 грн.) за несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) податку на доходи фізичних осіб за періоди з березеня 2015 року по жовтень 2018 року (податкове повідомлення-рішення № 0005801303).
Відповідно до акту № 353/05-99-13-03/35581061 від 08.04.2019 та розрахунку податкових зобов`язань та штрафних (фінансових) санкцій та пені з військового збору податковим органом нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 318 367,11 грн. та пеню в сумі 3 845,83 грн. (загалом 322 212,94 грн.) за несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) військового збору за періоди з серпня 2015 року по листопад 2018 року (податкове повідомлення-рішення № 0005811303).
Оскільки пункт 102.1 статті 102 ПК України пов`язує втрату права контролюючого органу для нарахування податкових зобов`язань із закінченням 1095-денного терміну, що настає за останнім днем граничного строку зокрема подання податкової декларації, суд приходить висновку про протиправність нарахувань штрафних санкцій по спірному податковому повідомленню-рішенню, відповідно до розрахунку якого, визначено суму штрафу за несвоєчасну сплату узгоджених грошових зобов`язань, а саме, з моменту граничного строку сплати таких зобов`язань та до моменту винесення податкового рішення минуло більше як 1095 днів.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10 травня 2018 року по справі № 820/3544/17, висновок якого слід враховувати при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин (частина 5 статті 242 КАС України).
З огляду на вищевикладене, колегія суддів вважає, що контролюючим органом неправомірно застосовано штраф та пеню до позивача за порушення строків несвоєчасної сплати (несвоєчасного перерахування) податку на доходи фізичних осіб за період з березня 2015 року по березень 2016 року, а також з військового збору за період з листопада 2015 року по березень 2016 року.
Згідно акту № 353/05-99-13-03/35581061 від 08.04.2019 та розрахунку податкових зобов`язань та штрафних (фінансових) санкцій та пені з податку на доходи фізичних осіб, податковим органом нараховано за несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) податку на доходи фізичних осіб за період з березня 2015 року по березень 2016 року штрафні (фінансові) санкції у сумі 575 313,59 грн., та пеню - у сумі 71 422,73 грн. 
Також, в квітні 2016 року штрафна санкція обчислена відповідачем в 75%, а за перше порушення слід застосовувати санкцію в розмірі 25%, тому правильний розмір такої санкції з суми податку в 307,45 грн. складе 76,86 грн, а відповідно, різниця в розмірі 153,73 грн (230,59-76,86=153,73) відповідачем також необгрунтовано визначена в складі штрафу.
Аналогічно, за друге порушення в квітні 2016 року штрафна санкція обчислена відповідачем в 75%, а за друге порушення слід застосовувати санкцію в розмірі 50%, тому правильний розмір такої санкції з суми податку в 25 319,76 грн. складе 12 659,88 грн, а відповідно, різниця в розмірі 6 329,94 грн (18 989,82 - 12 659,88 = 6 329,94) відповідачем також необгрунтовано визначена в складі штрафу.
Разом податкове повідомлення-рішення № 0005801303 підлягає скасуванню на суму штрафу 581 797,26 грн (575 313,59 + 153,73 + 6 329,94) та пені 71422,73 грн., на загальну суму 653 219,99 грн.
Відповідно до акту № 353/05-99-13-03/35581061 від 08.04.2019 та розрахунку податкових зобов`язань та штрафних (фінансових) санкцій та пені з військового збору, податковим органом нараховано за несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) військового збору за період з листопада 2015 року по березень 2016 року штрафні (фінансові) санкції у сумі 22 210,96 грн., та пеню - у сумі 1 275,38 грн. 
Також, в квітні 2016 року штрафна санкція обчислена відповідачем в 75%, а за перше порушення слід застосовувати санкцію в розмірі 25%, тому правильний розмір такої санкції з суми податку в 6313,62 грн. складе 1578,41 грн, а відповідно, різниця в розмірі 2796,81 грн (4375,22-1578,41=2796,81) відповідачем також необгрунтовано визначена в складі штрафу.
Аналогічно, за друге порушення в квітні 2016 року штрафна санкція обчислена відповідачем в 75%, а за друге порушення слід застосовувати санкцію в розмірі 50%, тому правильний розмір такої санкції з суми податку в 1,00 грн. складе 0,50 грн, а відповідно, різниця в розмірі 0,25 грн (0,75 - 0,50 = 0,25) відповідачем також необгрунтовано визначена в складі штрафу.
Крім того, в цей період відповідачем застосовано штраф і за ст. 126 ПК України в розмірі 5366,86 грн.
Разом податкове повідомлення-рішення № 0005811303 підлягає скасуванню на суму штрафу 25 008,52 грн (22 210,96 + 2796,81 + 0,25 + 5366,86) та пені 1 275,38 грн., на загальну суму 31 650,76 грн.
Таким чином, з урахуванням встановлених обставин і зібраних доказів, наявних в матеріалах справи, з метою повного та ефективного захисту прав позивача (позивачем була заявлена позовна вимога про скасування податкових повідомлень-рішень), апеляційний суд дійшов висновку про необхідність визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 02 травня 2019 року № 0005811303 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 30375,38 грн. та нараховання пені в сумі 1275,38 грн., на загальну суму 31 650,76 грн., а № 0005801303 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 581797,26 грн. та нарахованої пені в сумі 71422,73 грн., на загальну суму 653 219,99 грн.
У задоволенні решти позовних вимог слід відмовити.
Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення допустив порушення норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, а рішення місцевого суду - скасуванню.
Відповідно до положень ч.1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового судового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
За приписами ч.3 ст.139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. 
Позивачем оскаржені податкові повідомлення-рішення на загальну суму 4 233 196,30 грн. (322 212,94 + 3 910 983,36), судом задоволені позовні вимоги на загальну суму 684 870,75 грн. (31 650,76 + 653 219,99). Позивачем сплачено судовий збір на загальну суму 19210,00 грн.
Відтак, враховуючи часткове задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції присуджує позивачу часткове відшкодування судових витрат зі сплати судового збору в сумі 3107,90 грн., виходячи з наступного розрахунку: 19210*684870,75:4233196,30.
Керуючись статтями  250, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства  України, -          

                                                    ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області - задовольнити частково.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2019 року у справі № 200/9497/19-а - скасувати.
Прийняти нову постанову.
Позовні вимоги Комунального підприємства «Компанія Вода Донбасу» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02 травня 2019 року № 0005811303 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 30375,38 грн. та нараховання пені в сумі 1275,38 грн., на загальну суму 31 650,76 грн.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02 травня 2019 року № 0005801303 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 581797,26 грн. та нарахованої пені в сумі 71422,73 грн., на загальну суму 653 219,99 грн.
У задоволенні решти позовних вимог - відмовити.
Стягнути на користь Комунального підприємства «Компанія «Вода Донбасу» (87547, Донецька область, м. Маріуполь, вул. К.Лібкнехта, буд. 177А, код ЄДРПОУ 00191678) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Донецькій області (87526, Донецька область, м. Маріуполь, 130-ї Таганрозької дивізії, 114 код ЄДРПОУ 39406028 судовий збір в розмірі 3 107 (три тисячі сто сім) гривень 90 коп.
Повне судове рішення - 24 лютого 2020 року.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому статтею 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя                                                                                 І. В. Сіваченко

Судді                                                                                            А. А. Блохін
                                                                                                                                                                                                                                                 Т. Г. Гаврищук