ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/13974/19                                                                    Суддя (судді) першої інстанції: Шулежко В.П.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  12 лютого 2020 року                                                                                            м. Київ
          
          Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
          головуючого судді                    - Єгорової Н.М.,
          суддів                                        - Сорочка Є.О., Федотова І.В.,
          при секретарі                              - Казюк Л.М.,
          розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Державного підприємства "Завод 410 цивільної авіації" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 листопада 2019 року у справі за адміністративним позовом Державного підприємства "Завод 410 цивільної авіації" до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИЛА:
У липні 2019 року позивач звернувся до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, в якому просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 04 березня 2019 року №0187411206.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 листопада 2019 року у задоволені позову відмовлено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що перевіркою встановлено факти підміни товару по ланцюгу постачання, оскільки неможливо було встановити факт (джерела) законного введення в обіг такого товару. Зауважив, що продавець зобов`язаний на товари, які постачаються за договором купівлі-продажу № УМТЗ-18-337/1 від 19 вересня 2018, видати документ (паспорт, сертифікат якості, бірку, тощо, з мокрою печаткою відділу технічного контролю (В1К) підтверджуючий якість із посиланням на відповідні ГОСТи, ОСТи, ТУ, або ін., видаткову накладну, податкову накладну, однак, документів щодо відповідності товару технічним умовам та які підтверджували б якість та їх відповідність позивачем не надано. Зазначив, що факт відсутності здійснення господарських операцій по транспортуванню товару позивачу, підтверджується неможливістю реального здійснення зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна та обсягу матеріальних ресурсів.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та постановити нове, яким позовні вимоги задовольнити повністю. Свої доводи обґрунтовує тим, що обставини транспортування товару не були покладені відповідачем в основу оскаржуваного повідомлення-рішення, а тому не можуть бути підставою для відмови у задоволенні позовних вимог. Наголошує, що наявна на доданому до відзиву CD-диску інформація не засвідчена електронним цифровим підписом, а тому не може вважатися доказом. Стверджує, що обставини відповідності поставленого товару вимогам якості не має значення для розгляду даної справи, оскільки не стосується питання реальності або нереальності господарської операції. Підкреслює, що неправомірна діяльність контрагентів позивача не може бути підставою для притягнення до відповідальності платника податку, оскільки юридична відповідальність особи маж індивідуальний характер.
У відзиві на апеляційну скаргу ГУ ДФС у м. Києві просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. В обгрунтування своєї позиції посилається на правові висновки суду першої інстанції. 
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, повно та всебічно дослідивши обставини справи, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.
Як вбачається з матеріалів справи та було встановлено судом першої інстанції, На підставі наказу від 07 лютого 2019 року № 1505, направлення на перевірку від 26 лютого 2019 року № 334/26-15-14-04-01 та пп. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України Головним управлінням ДФС у м. Києві проведена документальна позапланова виїзна перевірка ДП "Завод 410 ЦА" з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за грудень 2018 року (податкова декларація з податку на додану вартість від 21 січня 2019 року № 9308113257 з урахуванням уточнюючих розрахунків). 
За результатами проведення перевірки контролюючим органом складено акт від 19 березня 2019 № 294/26-15-14-04-01/01128297 та встановлено порушення ДП "Завод 410 ЦА" вимог п. 185.1 ст. 185, п. 198.1 п. 198.2 п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п 200 4 ст. 200, п. 201.1 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, у результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 Декларації) за грудень 2018 року на 15356 грн., та завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2018 року на суму 2   315 377 грн (р.21 Декларації з ПДВ). 
Крім того, контролюючим органом винесено, зокрема, податкове повідомлення-рішення від 10 квітня 2019 року № 0017851404, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2 315 377 грн.
На підставі встановлених вище обставин, оцінюючи усі докази, які були досліджені судом у їх сукупності, а також обставини, встановлені у ході судового розгляду справи, суд першої інстанції прийшов до висновку, що відповідач, приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення, діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та приписами податкового законодавства України.
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів погоджується з огляду на наступне.
Частиною другою статті 19 Конституції України обумовлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Щодо позиції суду першої інстанції про наявність доказів реальності господарських операцій з контрагентами колегія суддів зауважує наступне.
Згідно п.   44.1   ст.   44 Податкового кодексу України   для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Приписами   ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»   визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно ч. 1   ст. 9 вказаного Закону   підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Відповідно до ч. 2   ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»   первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Крім того, згідно п. 2.4 затвердженого   наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88   Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість, а також витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.
Тобто, при вирішенні питання про правомірність формування податкових зобов`язань суд повинен встановити, насамперед, реальність господарської операції, про що мають свідчити належним чином оформлені первинні документи. При цьому чинне законодавство передбачає перелік необхідних первинних документів з огляду на предмет господарських відносин.
У контексті наведеного судова колегія вважає за необхідне зазначити що, між ДП «Завод 410 ЦА» та ТОВ «Іноваційні системи прогресу» було укладено Договір купівлі-продажу №УМТЗ-18-337/1 від 19 вересня 2018 року (а.с. 36-39), відповідно до якого постачальник поставляє окремими партіями, а покупець приймає та сплачує на умовах, викладених у договорі наступний товар: запасні частини.
Відповідно до п. 5.4 згаданого договору поставка товару здійснюється окремими партіями згідно з заявкою покупця у рамках Специфікацій, які є невід`ємною частиною цього договору.
Викладене, на переконання суду апеляційної інстанції, свідчить про те, що на підтвердження виконання зазначених вище умов договору позивач мав би надати, зокрема, товарно-транспортні накладні. 
Доводи апелянта про те, що факт поставки товару підтверджується службовою запискою від 25 жовтня 2018 року, матеріальною перепусткою № 2459 від 25 жовтня 2018 року та накладною-вимогою на внутрішнє переміщення від 18 грудня 2018 року № 68/12/18-174, колегією суддів оцінюється критично, оскільки аналіз змісту вказаних документів свідчить, що останні є внутрішньою документацією позивача, не містять підписів та печаток постачальника, а тому не можуть свідчити про факт поставки товару саме ТОВ «Іноваційні системи прогресу».
Поряд з викладеним, колегія суддів зауважує, що    товарно-транспортна накладна не є обов`язковим документом у господарських операціях з поставки чи купівлі-продажу товарів, проте є обов`язковою для договорів перевезення. Відсутність товарно-транспортних накладних, а також недоліки в їх заповненні, які фактично унеможливлюють встановлення основних параметрів щодо перевезення (часу, маси, дані щодо навантаження, розвантаження) ставить під сумнів фактичне переміщення таких товарів у просторі, а у разі наявності й інших доказів та встановлених обставин, наприклад щодо відсутності матеріальних, зокрема транспортних засобів, та трудових ресурсів у господарюючих суб`єктів для здійснення відповідної діяльності, в тому числі і транспортування товару, свідчить на користь висновку про відсутність реальних поставок товару, а відповідно і про безпідставність формування даних податкового обліку за такими операціями.
Аналогічна правова позиція зазначена в постанові Верховного Суду від 06 листопада 2019 року у справі № П/811/2695/15.
При цьому, судова колегія звертає увагу на те, що про нереальність здійснення господарських операцій ТОВ «Іноваційні системи прогресу» згідно Акта перевірки свідчать, також, наступні факти:
- перевіркою встановлено факти підміни зазначеного товару по ланцюгу постачання, оскільки неможливо було встановити факт (джерела) законного введення в обіг такого товару. 
- відсутністю у контрагентів товариства-постачальника позивача  - ТОВ «Альфа Холд» та ТОВ «Ікс ель про» факту (джерела) законного введення в обіг товару та відсутність факту його реального одержання (купівлі).
Крім того, відповідно до п. 2.2 договору купівлі-продажу №УМТЗ-18-337/1 від 19 вересня 2018 продавець зобов`язаний на товари, які постачаються за цим договором, видати документ (паспорт, сертифікат якості, бірку, тощо, з мокрою печаткою відділу технічного контролю (ВТК) підтверджуючий якість із посиланням на відповідні ГОСТи, ОСТи, ТУ, або ін., видаткову накладну, податкову накладну. 
Таким чином, позивач та його контрагент в умовах договору самостійно визначили  обов`язковість надання зазначених вище документів на підтвердження якості товару, а тому останні мають статус первинних для підтвердження реальності здійснення господарської операції, однак ДП «Завод 410 ЦА» не надало жодних документів щодо відповідності товару технічним умовам та які підтверджували б його якість.
Відтак, з урахуванням наведених доказів у своїй сукупності, колегія суддів приходить до висновку про правильність висновку суду першої інстанції про відсутнітсть правових підстав стверджувати про реальність та товарність господарських операцій між вказаними суб`єктами господарювання.
Посилання апелянта на те, що наявна на доданому до відзиву CD-диску інформація не засвідчена електронним цифровим підписом, а тому не може вважатися доказом, судом апеляційної інстанції оцінюється критично, оскільки жодним чином не спростовує вказаних вище висновків щодо нереальності здійснення господарської операції.
З урахуванням наведеного судова колегія вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до пп. 138.1.1 п.   138.1   ст.   138 ПК України   до витрат операційної діяльності, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших   статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Згідно п.   138.2   ст.   138 ПК України   витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених   розділом II цього Кодексу.
Приписи пп. 139.1.9 п.   139.1   ст.   139 ПК України   імперативно наголошують на тому, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати витрати у зв`язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, валові витрати. При цьому неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.
Згідно пп.   14.1.181   п.   14.1   ст.   14 Податкового кодексу України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду.
Відповідно до п.198.1, п.198.3   ст.   198 ПК України, податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв`язку з придбанням товарів (робіт і послуг), вартість яких відноситься до складу витрат виробництва (обігу). Право на нарахування податкового кредит виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно п.198.6   ст.   198 ПК України   не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно п. 201.11 ст.201 Кодексу). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.
Відповідно до п.   198.2   ст.   198 ПК України   датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно п.   201.10   ст.   201 ПК України   податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
З наведеного вбачається, що в силу положень п.   198.6   ст.   198 ПК України   не дають право на формування податкового кредиту операції, не підтверджені належним чином оформленими документами. При цьому, як було зазначено раніше, встановлення факту нереальності вчинення господарської операції не потребує з`ясування змісту умислу учасників такої операції. Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом пункту   44.1   ст.   44 Податкового кодексу України   не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.
Судовою колегією не заперечується, що на момент виписування податкових накладних позивачу контрагент останнього був зареєстрований у встановленому законом порядку як суб`єкт підприємницької діяльності, а також платником податку на додану вартість. Однак, оскільки факт реальності господарських операції, як було встановлено раніше, не підтверджується належним чином оформленими первинними документами, у контролюючого органу були наявні правові підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
З урахуванням наведеного, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком Окружного адміністративного суду міста Києва про те, що відповідач, приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення, діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та приписами податкового законодавства України.
Крім того, суд першої інстанції вірно вказав на те, що перевіркою встановлено, що позивачем до податкового кредиту згідно податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2018 року включено ПДВ за рахунок податкових накладних, які виписані з порушенням граничних строків реєстрації.
Включення податку на додану вартість на підставі податкових накладних від 05 грудня 2018 року № 4, від 03 грудня 2018 № 2, зареєстрованих з порушенням грачиного строку реєстрації, до декларації з податку на додану вартість за грудень 2018 року призвело до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за грудень 2018 року на суму 75 009 грн. та завищення суми бюджетного відшкодування ПДВ на поточний рахунок платника за грудень 2018 року на суму 15356 грн. 
Разом з тим, позивач ні під час розгляду у суді першої інстанції, ні під час розгляду апеляційної скарги не надав жодних доказів чи пояснень на спростування зазначених вище обставин.
Посилання апелянта на правові висновки, викладені в постанові Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року у справі № 826/11734/18, колегією суддів оцінюються критично, оскільки у вказаній справі судом надавалася оцінка господарським операціям позивача із іншими контрагентами ніж у справі № 640/13974/19.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів,-  
ПОСТАНОВИЛА:
Апеляційну скаргу Державного підприємства "Завод 410 цивільної авіації" - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 листопада 2019 року - без змін. 

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.          
          
Головуючий суддя                                                                                Н.М. Єгорова
Судді                                                                                                     Є.О. Сорочко 
                                                                                                              І.В. Федотов

          

Повний текст постанови складено « 17» лютого 2020 року.