ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 лютого 2020 року	Львів	Справа № 1.380.2019.004460 пров. № А/857/884/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:                                        Затолочного В.С.,
суддів:                                                  Бруновської Н.В., Матковської З.М., 
з участю секретаря судового засідання          Мельничук Б.Б.,
представника позивача                              Робейко А.А.,
представника відповідача                              Квасниці Н.Б.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2019 року у справі № 1.380.2019.004460 за адміністративним позовом Приватного підприємства «Нові Долиняни» до Головного управління ДПС у Львівській області про  визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень (рішення суду першої інстанції ухвалене суддею Мартинюк В.Я. в м Львові Львівської області 05.12.2019 року згідно з протоколом судового засідання о 12:07 год., повний текст складено 06.12.2019), -

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство «Нові Долиняни» (далі – ПП «Нові Долиняни», позивач) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі – ГУ ДПС у Львівській області, відповідач), в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15.02.2019 року №№ 0001911414 та 0001921414.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2019 року адміністративний позов задоволено повністю.
Не погодившись із вказаним рішенням, його оскаржив відповідач, який покликаючись на те, що рішення є незаконним та необґрунтованим, ухваленим з порушенням норм матеріального і процесуального права, з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, просить рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2019 року скасувати та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.
В обґрунтування апеляційних вимог вказує на відсутність у контрагентів – постачальників ПП «Нові Долиняни» основних засобів, складських приміщень, транспортних засобів, трудових ресурсів. Звертає увагу на відсутність придбання послуг щодо оренди відповідних приміщень, послуг щодо відповідального зберігання товарно-матеріальних цінностей, обладнання, необхідного для розвантаження/навантаження товарно-матеріальних цінностей, суміжних послуг, які необхідні при здійсненні зазначених операцій (при задекларованій кількості). В ході перевірки, за результатами проведеного аналізу встановлено, що придбання зерна (насіння соняшника, пшениці, соєвих бобів, олії соняшникової, кукурудзи, макухи соєвої) по ланцюгу постачання здійснюється у суб`єктів господарювання – «зустрічних транзитерів», в яких встановлено відсутність придбання даних товарів протягом періоду діяльності, відсутні умови для його виробництва (вирощування), а також здійснення підприємницької діяльності. Діяльність даних суб`єктів господарювання здійснюється протягом окремих періодів, станом на дату написання акта перевірки зазначені платники не звітувались, діяльність не здійснювали. Відтак, на думку відповідача, оскільки реальність вчинення господарських операцій по ТзОВ «С-Компані», ТзОВ «Фрутта опт торг», ТзОВ «Західенерготрейд», ТзОВ «Інтелгрупкомпані», ТзОВ «Марселл», ТзОВ «Елантра компані», ТзОВ «Анета Груп», ТзОВ «Бюті сервіс», ТзОВ «Араміс», ТзОВ «Дека транс ЛТД», ТзОВ «Миколаївський РМС» відсутня, а наслідком для податкового обліку є лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері, у ПП «Нові Долиняни» не було підстав для податкового обліку вказаних операцій.
Позивач скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу, в якому просить в задоволенні апеляційної скарги відмовити, а оскаржуване рішення суду першої інстанції залишити без змін.
В судовому засіданні представник апелянта наполягала на задоволенні апеляційної скарги, представник позивача проти задоволення апеляційної скарги заперечувала.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши та обговоривши матеріали справи, суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції вірно встановлено, що за результатами документальної позапланової виїзної перевірки ПП «Нові Долиняни» з питань проведення взаємовідносин із ТзОВ «С-Компані», ТзОВ «Фрутта опт торг», ТзОВ «Західенерготрейд», ТзОВ «Інтелгрупкомпані», ТзОВ «Марселл», ТзОВ «Дека транс ЛТД», ТзОВ «Елантра компані»  за грудень 2017 року, ТзОВ «Фрутта опт торг», ТзОВ «Анета Груп», ТзОВ «Дека транс ЛТД», ТзОВ «Миколаївський РМС» за січень 2018 року, ТзОВ «Бюті сервіс», ТзОВ «Анета Груп», ТзОВ «Західенерготрейд», ТзОВ «Марселл», ТзОВ «Араміс», ТзОВ «Дека Транс ЛТД» за лютий 2018 року Головним управління ДФС у Львівській області складено акт від 20.12.2018 року № 2874/13-01-14-14/30907567.
Перевіркою встановлено порушення:
- п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України (далі – ПК України), в результаті чого підприємством занижено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму 202809476 грн. 00 коп.;
- завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду) за жовтень 2018 року в сумі 71692 грн. 00 коп.
За наслідками перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 15.02.2019 року:
- № 0001911414, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 304214214 грн. 00 коп., в тому числі 202809476 грн. 00 коп. за податковими зобов`язаннями та 101404738 грн. 00 коп. штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).
-          № 0001921414, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 71692 грн. 00 коп.
Вказані податкові повідомлені-рішення оскаржувались в адміністративному порядку та були залишені без змін.
Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що первинні документи бухгалтерського та податкового обліку повністю підтверджують фактичне здійснення господарських операцій позивачем.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
З матеріалів справи встановлено, що між ПП «Нові долиняни» (покупець) та ТзОВ «С Компані» (продавець) укладено договір купівлі-продажу від 15.12.2017 року № 15/12/2017, згідно якого продавець зобов`язується передати у власність покупця продукцію, а покупець зобов`язується прийняти і сплатити його за умовами даного договору.
На підтвердження реальності виконання даного договору позивачем надано податкові накладні, акти приймання-передачі товару, посвідчення якості, оборотно-сальдові відомості, платіжні доручення, договір складського зберігання № 40 від 24.11.2017 року, укладений з ТзОВ «Гределіс».
При цьому, під час судового розгляду встановлено, що приймання товару здійснювалось на складі продавця за адресою Полтавська область, Лохвицький район, с. Юсківці, вул. Зелена 1А, що належить ТОВ «Гределіс».
Між ПП «Нові Долиняни» (покупець) та ТзОВ «Фрутта опт торг» (продавець) укладено договір купівлі-продажу від 01.10.2017 року № 01/10-2017, згідно якого продавець  зобов`язується передати у власність покупця продукцію, а покупець зобов`язується прийняти і сплатити її за умовами даного договору. За умовами договору поставка товару відбувається на умовах самовивозу зі складу продавця за власний рахунок та власними засобами покупця.
На підтвердження реальності здійснення вищенаведених господарських операцій щодо реалізації пшениці та насіння соняшника позивачем надано податкові та видаткові накладні, оборотно-сальдові відомості, платіжні доручення, товарно-транспортні накладні, акти прийому-передачі.
Крім того, встановлено, що ПП «Нові Долиняни» перевозило пшеницю зі складу подавця, що знаходиться у Харківській області, смт. Савинці, на орендований позивачем склад, який знаходиться за адресою: Полтавська область, Лохвицький район, с. Юсківці, вул. Зелена, 1А, та належить ТОВ «Гределіс», залучивши перевізників до транспортування товару. Факт перевезення товару підтверджується долученими до матеріалів справи товарно-транспортними накладними.
Між ПП «Нові Долиняни» (покупець) та ТзОВ «Західенерготрейд» (продавець) укладено договір купівлі-продажу від 15.12.2017 року № 15/12/2017, згідно якого продавець зобов`язується передати у власність покупця продукцію, а покупець зобов`язується прийняти і сплатити його за умовами даного договору. За умовами договору поставка товару відбувається силами продавця. Вартість перевезення, включено у ціну товару.
На підтвердження реальності здійснення наведеного договору позивачем надано специфікацію, товарно-транспортні накладні, акти приймання-передачі товару безпосередньо на складі по місцю зберігання продукції, посвідчення якості зерна.
Між ПП «Нові Долиняни» (покупець) та ТзОВ «Марселл» (продавець) укладено договір купівлі-продажу від 02.10.2017 року № 02/10/2017, згідно якого продавець зобов`язується передати у власність покупця продукцію, а покупець зобов`язується прийняти і сплатити його за умовами даного договору. За умовами договору поставка товару відбувається на умовах самовивозу зі складу продавця за власний рахунок та власними засобами покупця.
На підтвердження реальності здійснення наведеного договору позивачем надано податкові та видаткові накладні, товарно-транспортні накладні та акти приймання-передачі товару безпосередньо на складі по місцю зберігання продукції.
Між ПП «Нові Долиняни» (покупець) та ТзОВ «Анета груп» (продавець) укладено договір купівлі-продажу від 09.01.2018 року № 09-01/2018, згідно якого продавець зобов`язується передати у власність покупця продукцію, а покупець зобов`язується прийняти і сплатити його за умовами даного договору. За умовами договору поставка товару відбувається за попередньою домовленістю сторін, яка може бути висловлена в усній або письмовій формі.
На підтвердження реальності здійснення наведеного договору позивачем надано податкові та видаткові накладні, товарно-транспортні накладні та акти приймання-передачі товару безпосередньо на складі по місцю зберігання продукції.
Між ПП «Нові Долиняни» (покупець) та ТзОВ «Інтелгрупкомпані» (продавець) укладено договір купівлі-продажу від 01.12.2017 року № 01-12/17, згідно якого продавець зобов`язується поставити сільськогосподарську продукцію, а покупець зобов`язується прийняти і оплатити таку продукцію в порядку та на умовах даного договору. За умовами договору відвантаження товару проводиться транспортом постачальника.
На підтвердження реальності здійснення наведеного договору позивачем надано податкові та видаткові накладні, акти приймання-передачі товару на склад.
При цьому, під час судового розгляду встановлено, що на виконання договору поставки від 01.12.2017 року № 011217/01М, укладеного позивачем з ТзОВ «Восторг», товар – олія соняшникова нерафінована поставлялась ТзОВ «Інтелгрупкомпані» безпосередньо на адресу покупця позивача. Дані обставини підтверджуються наявними в матеріалах справи специфікацією, актами прийому-передачі олії соняшникової, посвідченнями якості товару, листом директора ПП «Нові Долиняни» від 01.12.201 року № 2931/01.
Між ПП «Нові Долиняни» (покупець) та ТзОВ «Елантра компані» (продавець) укладено договір купівлі-продажу від 16.11.2017 року № 16-11/17, згідно якого продавець зобов`язується поставити сільськогосподарську продукцію, а покупець зобов`язується прийняти і оплатити таку продукцію в порядку та на умовах даного договору. За умовами договору відвантаження товару проводиться транспортом постачальника.
На підтвердження реальності здійснення названого договору позивачем надано податкові та видаткові накладні, документи складського обліку, оборотно-сальдові відомості.
Між ПП «Нові Долиняни» (покупець) та ТзОВ «Бюті сервіс» (продавець) укладено договір купівлі-продажу від 01.02.2018 року № 01-02/2018, згідно якого продавець зобов`язується передати у власність покупця продукцію, а покупець зобов`язується прийняти і сплатити його за умовами даного договору. За умовами договору поставка товару відбувається за попередньою домовленістю сторін, яка може бути висловлена в усній або письмовій формі.
На підтвердження реальності здійснення наведеного договору позивачем надано специфікації, акти прийому-передачі товару, податкові та видаткові накладні.
Між ПП «Нові Долиняни» (покупець) та ТзОВ «Араміс» (продавець) укладено договір поставки від 01.02.2018 року № 4, згідно якого продавець зобов`язується поставити та передати у власність покупцю товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його на умовах даного договору.
На підтвердження реальності здійснення наведеного договору позивачем надано податкові та видаткові накладні, товарно-транспортну накладну.
При цьому, поставка товару здійснювалась власним транспортом ТзОВ «Араміс», що підтверджено ТТН від 09.02.2018 року № РН-0000089.
Між ПП «Нові Долиняни» (покупець) та ТзОВ «Миколаївське РМС» (постачальник) укладено договір поставки сільськогосподарської продукції від 10.01.2018 року № 10/01, згідно якого постачальник зобов`язується поставляти та передавати у власність покупця сільськогосподарську продукцію, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити таку продукцію. За умовами договору поставка продукції до місця поставки (місце передачі) здійснюється силами, засобами та за рахунок постачальника.
На підтвердження реальності здійснення наведеного договору позивачем надано специфікацію, податкові та видаткові накладні, товарно-транспортними накладними, документами про оплату продукції.
Між ПП «Нові Долиняни» (замовник) та ТзОВ «Дека Транс ЛТД» (виконавець) укладено договір про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом від 01.11.2017 року № 01-11-17-НД, згідно умов якого виконавець від свого імені та за рахунок замовника забезпечує здійснення перевезення вантажів замовник а автомобільним транспортом.
На підтвердження реальності здійснення наведеного договору позивачем надано податкові накладні, акти виконаних робіт щодо надання транспортних послуг, товарно-транспортні накладні.
Щодо відсутності по окремих господарських операціях товарно-транспортних накладних, апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до розділу 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року № 363 та зареєстрованих в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 року № 128/2568 (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин), товарно-транспортна накладна – єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
Згідно п. 11.1 вказаних Правил основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил. Товарно-транспортна накладна може оформлюватись суб`єктом господарювання без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які надають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.
Водночас, зазначені Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні не встановлюють правил податкового обліку валових витрат платників податку, а лише встановлюють права, обов`язки та відповідальність власників автомобільного транспорту (перевізників). При цьому, документи, обумовлені вказаними Правилами, зокрема, товарно-транспортна накладна, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.
Отже, товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно- матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.
За таких обставин, у позивача відсутній обов`язок зберігати товарно-транспорті накладні по всіх здійснених ним господарських операціям, а тому їх відсутність не може вважатись беззаперечним доказом в підтвердження обставин нереальності таких господарських операцій.
З огляду на наведене, прямими доказами, в підтвердження  реальності здійснення вищенаведених господарських операцій є надані позивачем первинні бухгалтерські документи, які не містять недоліків, а не докази, на які посилається контролюючий орган в акті перевірки, які ґрунтуються на припущеннях.
Крім того, наявність транспортних документів на перевезення товарно-матеріальних цінностей за наслідками формування бази оподаткування податком на прибуток та на додану вартість не є визначальними при оподаткуванні операцій за договором поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення. Крім того, товарно-транспортні накладні є доказом факту перевезення (переміщення) товару, натомість факт передання товару та, відповідно, набуття права власності на нього має підтверджуватись видатковою накладною 
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 12.06.2018 року у справі № 826/11879/13-а.
Щодо покликань апелянта на те, що постачальники контрагентів позивача не є виробниками реалізованих товарів, апеляційний суд зазначає, що реалізацію сільськогосподарської продукції можуть здійснювати не лише виробники товару, але й комісіонери, посередники, оптові торговці, основною або додатковою діяльністю яких є купівля-продаж сільськогосподарської продукції.
Крім того, апелянтом на спростовано придбання контрагентами позивача придбаних ним товарів. Також не підтверджена будь-якими доказами позиція апелянта про те, що у контрагентів позивача відсутнє реальне (законне) джерело походження ідентифікованого (придбаного) товару, а відтак неможливий його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій.
Щодо відсутності складських приміщень, колегія суддів зазначає, що придбаний товар зберігався ПП «Нові Долиняни» на спеціальних орендованих складах згідно з договору складського зберігання від 24.11.2017 року № 40, укладеного з ТзОВ «Гределіс»; договору складського зберігання від 07.11.2017 року № 54, укладеного з ТзОВ «ТД «Павлівський», договору оренди від 01.12.2017 року № 01/12/2017/2, укладеного з ТзОВ «Інтенсив», виконання яких підтверджується відповідним додатком до договору, актами надання послуг, актами-розрахунками, оборотно-сальдовою відомістю, актом приймання-передачі в користування.
Доводи апелянта щодо неможливості у ряді господарських операцій здійснити перевезення великої кількості товару в обмежений проміжок часу спростовуються наявними у справі відомостями про укладення позивачем договорів оренди 480 транспортних засобів разом з водіями. Про дану обставину зазначено працівниками контролюючого органу в акті перевірки, а також вона підтверджується товарно-транспортними накладними, дослідженими судом.
Крім того, зазначені факти підтверджені у суді першої інстанції шляхом допиту свідка ОСОБА_1 .
Посилання на наявність у ТзОВ «Дека Транс ЛТД» лише одного транспортного засобу не спростовує можливості залучення до виконання робіт з перевезення товару інших перевізників, зокрема фізичних осіб-підприємців, про що самим контролюючим органом зазначено в акті перевірки.
Судом апеляційної інстанції також відкидаються доводи апелянта про відсутність у позивача обладнання для навантажування-розвантажування великої кількості продукції.
На підтвердження даної обставини і, зокрема, неможливість залучення сторонніх ресурсів для здійснення навантажувально-розвантажувальних робіт апелянтом не надано жодних доказів.
До того ж не враховано, що у більшості спірних господарських операцій продукція приймалася позивачем безпосередньо на складі, в інших випадках вивантаження придбаного товару здійснювалося на спеціалізованих (призначених спеціально для зберігання сільськогосподарської продукції) орендованих позивачем складах і відповідачем не обґрунтовано сумнівів у відсутності на даних складах необхідного обладнання.
Крім того, в апеляційній скарзі, фіскальний орган зазначає, що обставини, викладені в Акті перевірки, свідчать про відсутність у даних підприємств матеріально-технічної і технологічної можливості для самостійного здійснення виду діяльності у зв`язку з відсутністю основних засобів та необхідної кількості трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності та його постачальників по ланцюгу постачання.
Однак, колегія суддів зазначає, що аналіз реальності господарської діяльності здійснюється на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
При дослідженні реальності господарських операцій підлягають встановленню обставини: фактичне вчинення операцій з придбання товарів, що пов`язані з рухом та зміною зобов`язань чи власного капіталу; належне оформлення платником податків відповідних первинних бухгалтерських документів; наявність у сторін правочинів матеріальних, трудових, технічних та технологічних ресурсів; фактична можливість виконання умов правочинів їх сторонами; оцінка наданих позивачем до перевірки та суду первинних документів, зокрема щодо належного їх оформлення (форма, зміст, зазначення необхідних реквізитів).
Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 30.01.2018 в справі  826/2747/13-а.
Крім того, відповідач не заперечує факту здійснення оплати за поставлені товари та надані послуги, та дійсного руху товарів відповідно до Договорів з вказаними контрагентами.
Відповідно до пункту 44.1. статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (абзац 1 пункту 44.2 статті 44 ПК України).
Водночас, статтею 1 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996-XIV), визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, податкові накладні, видаткові накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів, лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за умови наявності усіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені нормами чинного законодавства.
Відтак, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Статтею 1 Закону № 996-XIV встановлено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.
Частиною 1 статті 9 Закону № 996-XIV встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Пунктом 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 визначено, що первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі первинні документи).
Відповідно до статті 134 ПК України, об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).
Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи; дохід за договорами страхування, визначений згідно з підпунктом 141.1.2 пункту 141.1 статті 141 цього Кодексу; дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.4 статті 141 цього Кодексу, з джерелом походження з України; дохід операторів, отриманий від діяльності з випуску та проведення лотерей, азартних ігор з використанням гральних автоматів, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.5 статті 141 цього Кодексу; дохід операторів, отриманий від букмекерської діяльності, азартних ігор (у тому числі казино), крім доходу, отриманого від азартних ігор з використанням гральних автоматів, зменшеного на суму виплачених виплат гравцю, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.5 статті 141 цього Кодексу.
За правилами пункту 135.1. статті 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Аналізуючи вищевказані норми, колегія суддів зазначає, що необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг з метою їх використання у власній господарській діяльності.
Відтак, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Пунктом 198.2 статті 198 ПК України встановлено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Аналізуючи вищевикладене, апеляційний суд зазначає, що податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік певного платника податків від інших осіб, від господарських та виробничих можливостей контрагента. Відсутність за твердженням відповідача у контрагентів позивача власних або орендованих основних засобів не свідчить про безтоварність операцій.
Відсутність основних фондів (а в даному випадку, як зазначає податковий орган – достатньої кількості основних фондів) не може свідчити про відсутність адміністративно- господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов`язань, що унеможливлює здійснення господарської діяльності, оскільки наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань по укладеним ним договорам.
Відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 16.01.2018, 15.05.2018, 11.09.2018 у справах №№ 826/1398/14, 810/4391/16, 804/4787/16 відповідно.
Крім того, використані відповідачем інформаційні бази даних податкового органу не мають статусу офіційних і можуть містити помилки, які впливають на правовий статус платника податку. Тому вони не можуть розглядатись, як належні докази у справі, крім того чинним законодавством не передбачена належність таких баз до засобів доказування.
Програмне забезпечення (інформаційні бази ДПІ) до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків не відноситься. Крім того, такі дані не є належним доказом відсутності фактів здійснення господарських операцій безпосередньо платника податків - позивача, та доказом несплати ним податку, якщо спірний період податковим органом перевірено з урахуванням всіх первинних документів та документів податкової звітності.
Відповідач без належного обґрунтування відповідними доказами виключив можливість контрагентів придбавати послуги та роботи в інших суб`єктів господарювання, які не є платниками податку на додану вартість та які обрали інші системи оподаткування, наприклад спрощену.
Щодо покликань відповідача на те, що згідно даних ЄРПН встановлено розбіжність в номенклатурі товарів (робіт, послуг) під час здійснення придбання та продажу, а саме обрив ланцюга постачання товарів, встановлено формування податкових зобов`язань по операціях з підміни товарів, що свідчить про порушення позивачем податкового законодавства та залучення суб`єкта до схеми формування штучного податкового кредиту, апеляційний суд зазначає, що наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися).
Відтак, всі господарські операції, в реальності яких у контролюючого органу виникли сумнів, підтверджено належним чином оформленими первинними документами та не спростовано відповідачем.
Колегія суддів не приймає також до уваги доводи апелянта який обґрунтовує свої висновки покликаннями на наявність кримінального провадження №32017110000000062 від 22.12.2017 року внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого за ч. 2 ст. 205 КК України (по взаємовідносинах з ТзОВ «Інтелгрупкомпані»), а також кримінального провадження №3201811020000007, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань 30.05.2018 року за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.5 ст.27, ч.1 ст.205 КК України (по взаємовідносинах з ТзОВ «Елантра компані»), оскільки факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій. Відтак, наявність кримінального провадження, що перебуває у правоохоронних органів, які здійснюють його розслідування за фактом фіктивного підприємства може мати юридично-правове значення, але не виключно, у випадку наявності вироку суду в кримінальному провадженні.
Крім того, сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагента позивача не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 05.06.2018р. у справі № 809/1139/17.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів приходить до переконання про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 15.02.2019 року №0001911414 та №0001921414 є протиправними та підлягають скасуванню.
Згідно частини першої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права.
Відповідно до частин першої та другої статті 6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини (далі - ЄСПЛ).
Принцип верховенства права у рішеннях ЄСПЛ щодо України стосується вимог «якості» закону та юридичної визначеності. Так, принцип верховенства права вимагає дотримання вимог «якості» закону, яким передбачається втручання у права особи та в основоположні свободи. Так, у рішенні від 10 грудня 2009 року у справі «Михайлюк та Петров проти України» (заява № 11932/02) зазначено: Суд нагадує, що вираз «згідно із законом» насамперед вимагає, щоб оскаржуване втручання мало певну підставу в національному законодавстві; він також стосується якості відповідного законодавства і вимагає, щоб воно було доступне відповідній особі, яка, крім того, повинна передбачати його наслідки для себе, а також це законодавство повинно відповідати принципу верховенства права (п. 155 рішення від 29 квітня 2003 року у справі «Полторацький проти України»).
У п. 58 Рішення ЄСПЛ у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Також Суд в пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції» визначив, що адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.
Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
З огляду на вищезазначене, вказаним вимогам оскаржуване рішення суду першої інстанції відповідає.
Відповідно до частин першої та другої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Підсумовуючи, апеляційний суд приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку. Наведені висновки суду є вичерпні, а доводи апелянта - безпідставні.
Апеляційний суд переглянув оскаржуване судове рішення і не виявив порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного судового рішення, щоб його скасувати й ухвалити нове.
Відповідно до пункту 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.
Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 241, 242, 308, 310, 315, 316, 321, 325, 370 КАС України, суд - 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду  від 05 грудня 2019 року у справі № 1.380.2019.004460 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення безпосередньо до суду касаційної інстанції виключно з підстав та у випадках, передбачених частиною 4 статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	В. С. Затолочний 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	З. М. Матковська  	
Повне судове рішення складено 21.02.2020