ПОСТАНОВА
Іменем України

31 січня 2020 року 
Київ
справа №520/10776/18
адміністративне провадження №К/9901/23189/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Блажівської Н.Є.,  Гусака М.Б., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2019 року (головуючий суддя Калиновський В.А., судді Кононенко З.О., Мельнікова Л.В.) у справі №520/10776/18 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Харківській області про  скасування наказу, вимоги та податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

У листопаді 2018 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі по тексту - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі по тексту - відповідач), в якому просив, з урахуванням заяви про зміну предмета позову, скасувати:

- наказ №4363 від 18 червня 2018 року;

- рішення №00007371306 від 28 грудня 2018 року про застосування штрафних санкцій з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 32445,12 грн.;

- податкове повідомлення-рішення (далі - ППР) №00007251306 від 27 грудня 2018 року, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з військового збору в сумі 11470,93 грн., штрафна санкція в сумі 2867,76 грн.;
- ППР №00007261306 від 27 грудня 2018 року, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 141730,64 грн., штрафна санкція в сумі 35432,66 грн.;
- ППР №00000241306 від 5 вересня 2018 року на суму 170 грн.;
- ППР №00000251306 від 5 вересня 2018 року на суму 510 грн.;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-00000711306 від 28 грудня 2018 року на суму 171098,40 грн.

Позов мотивовано тим, що перевірку було проведено контролюючим органом з порушенням норм ПК України, зокрема, в частині проведення невиїзної перевірки замість виїзної, а також спливу 1095 днів з моменту подання податкової звітності за січень-червень 2015 року. По суті виявлених в ході податкової перевірки порушень позивач вказав, що контролюючий орган, встановлюючи віднесення позивачем до складу витрат тих, які безпосередньо не пов`язані з отриманням доходу, здійснив аналіз середньої націнки реалізованого товару. На переконання скаржника, такий метод визначення правомірності віднесення витрат на придбання товару до переліку витрат є «непрямим» методом визначення об`єкта оподаткування та не передбачений чинним законодавством.

З приводу зазначених у акті перевірки порушень щодо сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та військового збору, позивач вказав, що рішенням ДФС України від 28 листопада 2018 року №18624/Ф/99-99-11-05-01-14 частково задоволено скаргу ФОП ОСОБА_1 в частині висновків контролюючого органу про необхідність включення до оподатковуваного доходу сум акцизного податку у 2015, 2016 роках, тому заниження чистого оподатковуваного доходу позивачем у цій частині є правомірним, що автоматично свідчить про відсутність підстав для донарахування єдиного внеску та військового збору за цей період. На думку скаржника, у нього відсутній законодавчо встановлений обов`язок зберігати фіскальні чеки, а тому притягнення його до відповідальності за порушення пункту 9 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є протиправним. 

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2019 року адміністративний позов ФОП ОСОБА_1 задоволено частково. Скасовано податкове повідомлення-рішення №00000251306 від 5 вересня 2018 року. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2019 року апеляційну скаргу ФОП ОСОБА_1 задоволено частково. Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2019 року скасовано в частині і прийнято в цій частині нову постанову, якою позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 задоволено. Скасовано рішення про застосування штрафних санкцій з єдиного внеску від 28 грудня 2018 року №00007371306, податкові повідомлення-рішення від 27 грудня 2018 року №00007251306, №00007261306, від 5 вересня 2018 року №00000241306, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28 грудня 2018 року №Ф-00000711306. В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2019 року залишено без змін.

Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що ОСОБА_1 зареєстрований в якості фізичної особи підприємця 27 січня 1998 року, перебуває на податковому обліку в Харківській ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області з 31 березня 1999 року, зареєстрований як платник ПДВ - свідоцтво від 13 серпня 2007 року №100058425. Основний вид діяльності - роздрiбна торгiвля в неспецiалiзованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.

Наказом №4363 від 18 червня 2018 року було призначено документальну планову виїзну перевірку самозайнятої особи ОСОБА_1 .

На підставі вказаного наказу, наказу від 26 липня 2018 року №5391 «Про продовження терміну проведення планової виїзної перевірки самозайнятої особи ОСОБА_1 », направлення від 16 липня 2018 року №1745, виданого ГУ ДФС у Харківській області, та плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2018 рік, посадовою особою контролюючого органу в період з 16 липня 2018 року по 3 серпня 2018 року проведена документальна планова виїзна перевірка фінансово-господарської діяльності самозайнятої особи ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року, за наслідками якої складено акт від 6 серпня 2018 року №3189/20-40-13-15-07/2614302594.

Під час перевірки контролюючий орган дійшов висновку про завищення позивачем складу валових витрат у періоді, що перевірявся, на загальну суму 764728,04 грн., шляхом віднесення витрат, які безпосередньо не пов`язані з отриманням доходу. Таке завищення відповідач встановив за наслідками застосування середньої націнки на реалізований у спірний період товар (30% - на алкогольні напої, 12% - на тютюнові вироби). Також контролюючий орган встановив заниження загального оподатковуваного доходу на суму 446005,17 грн., оскільки вважав помилковим невключення позивачем у період до 1 січня 2017 року до складу доходу суми акцизного податку з реалізованих підакцизних товарів.

Перевіркою встановлено порушення:
- пунктів 177.2, 177.3, 177.4 статті 177 ПК України, що призвело до заниження суми валового доходу, завищення суми валових витрат, донараховано податок на доходи фізичних осіб за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року у розмірі 218032,04 грн., у тому числі: за 2015 року у сумі 50557,57 грн., за 2016 року у сумі 120618,97 грн., за 2017 року у сумі 46855,50 грн.;
- пункту 2 частини 1 статті 7, пункту 3 статті 9 Закону № 2464-VI, що призвело до заниження суми єдиного внеску нарахованого з чистого оподатковуваного доходу за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року у розмірі 209067,54 грн., у тому числі: за 2015 року у сумі 77491,36 грн., за 2016 року у сумі 74308,32 грн., за 2017 року у сумі 57267,86 грн.;
- пункту 16-1 (підрозділ 10) Розділу ХХ ПК України, що призвело до заниження військового збору за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року у розмірі 18161,01 грн., у тому числі: за 2015 рік у сумі 4204,80 грн., за 2016 рік у сумі 10051,58 грн., за 2017 рік у сумі 3904,63грн.;
- пункту 9 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме не забезпечення зберігання фіскальних звітних чеків;
- підпункту 16.1.12 пункту 16.1 статті 16 та пункту 44.3 статті 44 ПК України, а саме не надання на перевірку первинних документів в повному обсязі (фіскальних звітних чеків);
- пункту 63.3 статті 63 ПК України, а саме не подання повідомлення за формою № 20-ОПП.

На підставі висновків вказаного акта перевірки, Головним управлінням ДФС у Харківській області винесені ППР від 5 вересня 2018 року №0000241306, №0000251306, №0000261306, №0000271306, рішення від 5 вересня 2018 року №00000231306 про застосування штрафних санкцій та вимога від 5 вересня 2018 року №Ф-00000021306 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску.

Відповідно до рішення ДФС України від 5 листопада 2018 року №17136/Ф/99-99-11-02-02-25 за наслідками перегляду в адміністративному порядку вимоги від 5 вересня 2018 року №Ф-00000021306 та рішення від 5 вересня 2018 року №00000231306 останні було залишено без змін, а скаргу ФОП ОСОБА_1 - без задоволення.

За наслідками адміністративного оскарження винесених відповідачем ППР, рішенням ДФС України від 28 листопада 2018 року №18624/Ф/99-99-11-05-01-14 скасовано ППР від 5 вересня 2018 року №0000261306 в частині зайво нарахованого військового збору на суму 6690,08 грн. і штрафних санкцій 1672,50 грн., №0000271306 в частині зайво нарахованого податку на доходи фізичних осіб у сумі 76301,40 грн. і штрафних санкцій 19075,35 грн., в іншій частині зазначені ППР та ППР №0000241306, №0000251306 залишено без змін, а скаргу ФОП ОСОБА_1 частково задоволено. Окрім цього зазначено, що ГУ ДФС у Харківській області необхідно врахувати дане рішення при опрацюванні рішення ДФС від 5 листопада 2018 року №17196/Ф/99-99-11-02-02-25, яким рішення від 5 вересня 2018 року №00000231306 про застосування штрафних санкцій та вимога від 5 вересня 2018 року №Ф-00000021306 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску залишені без змін. Вказане рішення ДФС України вмотивоване тим, що сума акцизного податку не повинна включатись до складу доходів та витрат ФОПа, який перебуває на загальній системі оподаткування. 

З урахуванням рішення ДФС України контролюючим органом прийнято ППР №00007251306, №00007261306 від 27 грудня 2018 року, рішення №00007371306 від 28 грудня 2018 року та вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-00000711306 від 28 грудня 2018 року.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, за виключенням ППР від 5 вересня 2018 року №00000251306, суд першої інстанції вказав, що позивач допустив посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки, а тому втратив своє право на оскарження наказу про її призначення. ФОП ОСОБА_1 не було надано відповідачу інформацію про розмір встановленої націнки на товар, що свідчить також і про порушення приписів статті 44 ПК України. Доказів подання ФОП ОСОБА_1 повідомлення за формою №20-ОПП матеріали справи не містять. Загалом суд вказав, що висновки акта перевірки ґрунтуються на фактичних обставинах, встановлених контролюючим органом, а позивачем такі обставини спростовано не було. Втім, суд першої інстанції погодився, що у 2013 році чинне законодавство не передбачало обов`язку позивача щодо зберігання фіскальних звітних чеків в книгах обліку розрахункових операцій, а тому застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафної санкції у розмірі 510 грн. є протиправним.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції в частині та приймаючи в цій частині нову постанову про задоволення позову, апеляційний суд наголосив на порушенні контролюючим органом процедури прийняття деяких з оскаржуваних рішень. Так, ППР, рішення про застосування штрафних санкцій зі зменшеними сумами не були надіслані позивачу у строк, встановлений Порядком надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 грудня 2015 року №1204 (далі - Порядок №1204). Крім того, не зважаючи на рішення від 5 листопада 2018 року, яким було відмовлено у задоволенні скарги позивача про скасування рішення та вимоги від 5 вересня 2018 року, ДФС України у рішенні від 28 листопада 2018 року вказало на необхідність їх перегляду, тоді як Порядком розгляду контролюючими органами скарг на вимоги про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та на рішення про нарахування пені та накладення штрафу, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 9 грудня 2015 року №1124 (далі - Порядок №1124) передбачено, що подальше оскарження рішення про застосування фінансових санкцій та вимоги про сплату боргу можливе виключно в судовому порядку. Чинне законодавство не передбачає прийняття нового рішення про застосування фінансових санкцій чи вимоги про сплату боргу у разі скасування попередніх. В порушення приписів пункту 58.1 статті 58 ПК України у ППР від 27 грудня 2018 року №00007261306 в якості норм, порушення яких встановлено перевіркою, зазначено пункти 177.2, 177.3 статті 177 ПК України, в той час, як рішенням ДФС України від 28 листопада 2018 року визнано відсутність порушення цих норм ПК України при визначенні сум оподатковуваного доходу. При цьому суд вказав на порушення контролюючим органом строків прийняття нових ППР, визначених Порядком №1204, після винесення рішення ДФС України за наслідками розгляду скарги. Наголошено, що суми податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску у прийнятих рішеннях застосовано відповідачем із арифметичними помилками.

По суті виявлених порушень суд зауважив, що з акта перевірки не видається за можливе встановити, який саме товар не відноситься до господарської діяльності чи не був використаний у такій діяльності, коли він придбавався. При цьому інвентаризація в ході проведення перевірки не проводилась. Суд вказав, що чинне законодавство не передбачає можливість визначення об`єкта оподаткування за аналізом середньої націнки. 

Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції, Головне управління ДФС у Харківській області подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального і процесуального права, просить скасувати постанову апеляційного суду та залишити в силі рішення суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач вказує, що вказівка ДФС України у рішенні від 28 листопада 2018 року на адресу Головного управління ДФС у Харківській області про врахування цього рішення при опрацюванні рішення від 5 листопада 2018 року є правомірною. Посилання суду апеляційної інстанції на порушення ДФС України строків розгляду скарг взагалі не впливає на правильність висновків контролюючого органу, зроблених в ході перевірки. На переконання скаржника, прийняття відповідачем нового рішення про застосування фінансових санкцій та вимоги є правомірним. Судом апеляційної інстанції не було враховано, що ставки податку на доходи фізичних осіб у 2015, 2016, 2017 роках були різними, а тому твердження про неправильне визначення відповідачем суми податку є помилковим.

У відзиві на касаційну скаргу позивач просив залишити її без задоволення, а постанову апеляційного суду - без змін, як законну та обґрунтовану. Наголошено на допущених контролюючим органом процедурних порушеннях при прийнятті оскаржуваних ППР, рішень та вимоги та помилковості викладених у акті перевірки висновків про завищення ФОП ОСОБА_1 витрат у спірний період. 

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Спірним питанням в межах даної справи є правомірність встановлення контролюючим органом факту завищення позивачем складу витрат у періоді з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року на суму 764728,04 грн. за наслідками здійснення аналізу середньої націнки на реалізований ФОП ОСОБА_1 у цей період товар. Вимоги ДФС щодо сплати позивачем військового збору, обрахованого з такої суми, та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є похідними за своєю суттю, оскільки безпосередньо пов`язані із нарахуванням фіскальними органами оподатковуваного доходу позивача як об`єкту оподаткування військовим збором та єдиним соціальним внеском.

При цьому, враховуючи положення частини першої статті 341 КАС України, постанова апеляційного суду переглядається колегією суддів лише у межах вимог та доводів касаційної скарги.

Приписами пункту 177.1 статті 177 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця (пункт 177.2 статті 177 ПК України).

Пунктом 177.4 статті 177 ПК України передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать, зокрема:
177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
177.4.3. суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;
177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Отже, положення статті 177 ПК України вказують на те, що необхідною умовою для віднесення витрат, понесених платником податку на придбання товарів (послуг), до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, є безпосередній зв`язок з отриманням доходу. Фізична особа - підприємець до складу витрат має право включати документально підтверджені витрати господарської діяльності, пов`язані з отриманням такого доходу.

Колегія суддів погоджується з апеляційним судом, що висновок відповідача про заниження розміру оподатковуваного доходу, який базується на розрахунку вартості проданих товарів за ціною придбаних, збільшеного на середню торгівельну націнку, самостійно визначену контролюючим органом, є неправомірним, оскільки положення чинного законодавства не передбачають застосування ФОПом певної торгівельної націнки при визначенні суми доходу, отриманого від здійснення господарської діяльності. Ні в акті перевірки, ні під час судового розгляду справи контролюючим органом не надавались пояснення з приводу того, на підставі яких саме документів ним  було визначено націнку на алкогольні напої у розмірі 30%, а на тютюнові вироби - у розмірі 12%. Більш того, приписи Закону України «Про ціни та ціноутворення» (статті 10-12) передбачають, що суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують вільні ціни, які встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін

Колегія суддів наголошує, що касаційна скарга контролюючого органу не містить будь-яких доводів на спростування вказаного висновку, хоча саме порушення статті 177 ПК України було підставою для прийняття оскаржуваних рішень відповідача.

Щодо доводів контролюючого органу про помилковість висновків апеляційного суду відносно допущення зі сторони відповідача процедурних порушень при прийнятті оскаржуваних рішень, колегія суддів зазначає наступне.

Контролюючий орган при розгляді скарги перевіряє законність і обґрунтованість винесення вимоги або рішення, що оскаржуються, і приймає одне з таких рішень: залишає вимогу або рішення, що оскаржуються, без змін, а скаргу - без задоволення; скасовує в певній частині вимогу або рішення, що оскаржуються, і не задовольняє скаргу в певній частині; скасовує в повному обсязі вимогу або рішення, що оскаржуються, і задовольняє скаргу; направляє скаргу на новий розгляд до відповідного територіального контролюючого органу; залишає скаргу без розгляду (пункт 4 розділу ІV Порядку № 1124).

Відповідно до пункту 5 розділу ІІІ Порядку №1124 у разі скасування вимоги або рішення контролюючого органу про нарахування пені та накладення штрафу вони вважаються відкликаними з дня прийняття рішення контролюючим органом вищого рівня про повне або часткове задоволення скарги, про що зазначається в рішенні відповідного контролюючого органу.

За змістом пункту 6 розділу ІІІ Порядку №1124 рішення, прийняте за розглядом скарги, може бути менш сприятливе для скаржника, ніж вимога або рішення, яка(е) оскаржувалася(ося). У разі збільшення контролюючим органом суми єдиного внеску, пені та штрафів, які належать до сплати, або недоїмки раніше надіслані вимоги про сплату недоїмки або рішення про нарахування пені та накладення штрафу не відкликаються, а на суму такого збільшення контролюючим органом надсилається окрема вимога про сплату недоїмки (рішення про нарахування пені, накладення штрафу).

Рішення ДФС, прийняте за розглядом скарги, може бути оскаржене в судовому порядку (пункт 6 розділу ІІІ Порядку №1124).

Враховуючи наведені правові положення, апеляційний суд правильно вказав, що за наслідками перегляду відповідно до рішення ДФС України від 5 листопада 2018 року вимоги про сплату єдиного внеску та рішення про застосування фінансових санкцій подальше оскарження останніх могло б відбуватись лише в судовому порядку. Вказівка ДФС України у рішенні від 28 листопада 2018 року про врахування висновків, викладених у ньому, при опрацюванні рішення, винесеного за процедурою, визначеною Порядком №1124, є такою, що суперечить вимогам чинного законодавства. 

В оскаржуваній постанові апеляційного суду також правомірно вказано, що пунктом 7 розділу ІІ Порядку №1204 передбачено, що податкові повідомлення-рішення згідно з пунктами 4-6 цього розділу складаються контролюючим органом, який склав попереднє податкове повідомлення-рішення, протягом 3 робочих днів з дня, що настає за днем отримання таким контролюючим органом рішення за результатами адміністративного, судового оскарження або іншого рішення про скасування раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення. Разом з тим, у цій справі контролюючий орган виніс оскаржувані ППР лише 27 грудня 2018 року, тобто майже через 1 місяць після винесення рішення ДФС України про часткове скасування ППР від 5 вересня 2018 року.

У касаційній скарзі скаржник посилається на правову позицію, викладену у постановах Верховного Суду від 13 лютого 2018 року (справа №820/1975/17), від 24 квітня 2019 року (справа №820/212/16), а саме, що порушення строків прийняття податкового повідомлення-рішення не може саме по собі впливати на його законність.

Колегія суддів у цій справі не вбачає підстав для відступу від зазначених висновків, але зауважує, що суди повинні перевіряти такі доводи платника податків, якщо вони є, і надавати їм відповідну правову оцінку. У разі, якщо відповідні порушення в частині строків винесення ППР (вперше чи за наслідками опрацювання рішень, прийнятих в адміністративному чи судовому порядку) мають місце поряд із помилковістю висновків контролюючого органу щодо недотримання платником податків вимог податкового та/або іншого законодавства, суди повинні зазначати про наявність усіх встановлених ними в ході судового розгляду недоліків рішень, що є предметом позову. 

У цій справі апеляційний суд встановив факт відсутності порушень зі сторони позивача приписів статті 177 ПК України, які були підставою для винесення оскаржуваних рішень контролюючого органу. Поряд з цим, суд апеляційної інстанції правильно вказав також і про порушення відповідачем приписів Порядку №1204 при прийнятті оскаржуваних ППР. Втім, порушення строків винесення вказаних рішень не було єдиною підставою для задоволення позову, тому викладені у касаційній скарзі доводи є безпідставними та необґрунтованими.

З приводу доводів скаржника про помилковість застосування апеляційним судом ставки 18% бази оподаткування при формуванні висновків про неправильний розрахунок відповідачем в оскаржуваних ППР та рішеннях сум податку на доходи фізичних осіб, і, як наслідок військового збору та єдиного соціального внеску, колегія суддів зауважує, що контролюючим органом всупереч приписів пункту 9 розділу ІІ Порядку №1204 та частини другої статті 77 КАС України не було надано розрахунок до оскаржуваних ППР. При цьому навіть за умови здійснення розрахунку за ставками 15%/20% у 2015 році та 18% у 2016-2017 роках, на яких наполягає скаржник, сума такого податку не відповідає розміру 141730,64 грн., визначеному у винесеному відповідачем ППР.

Суд також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у відзиві на адміністративний позов, апеляційній скарзі та з урахуванням яких суд апеляційної інстанції вже надав оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судом апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 9 КАС України.

Відповідач у касаційній скарзі просить про переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно встановлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин у справі, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими частиною першою статті 341 КАС України.

Відповідно до частин першої-третьої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам оскаржуване судове рішення у цій справі відповідає, а доводи відповідача, викладені у касаційній скарзі, не спростовують правильність висновків суду апеляційної інстанції.

В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що висновки суду апеляційної інстанції є правильними, обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваного судового рішення відсутні.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області залишити без задоволення.

Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2019 року у справі №520/10776/18 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції є остаточною та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

М.М. Гімон
Н.Є. Блажівська 
 М.Б. Гусак ,
Судді Верховного Суду