ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

22 січня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 340/2002/19	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Білак С.В. (доповідач), суддів:  Олефіренко Н.А., Шальєвої В.А.,  секретар судового засідання – Лащенко Р.В., представника позивача – Біднягіної К.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області 
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 06.11.2019 року в адміністративній справі №340/2002/19 (головуючий суддя у 1 інстанції Пасічник Ю.П.) 
за позовом  Приватного підприємства "Камелот-3000"  
до  Головного управління ДФС у Кіровоградській області          
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
ВСТАНОВИВ:
Приватне підприємство "Камелот-3000" звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Кіровоградській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.07.2019р. №00000281402 на суму грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 246251 грн. та 61563 грн. штрафних санкцій; №00000291402 на суму грошового зобов`язання за платежем ПДВ у розмірі 80034 грн. та 20009 грн. штрафних санкцій.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що висновки контролюючого органу в акті перевірки №76/11-28-14-02/33254203 від 11.06.2019р. щодо заниження податку на прибуток та заниження податку на додану вартість ґрунтуються на тому, що господарські операції між позивачем та його контрагентами  протягом перевіреного періоду мали нереальний характер та непідтверджені первинним документами. Разом з тим, ці висновки є безпідставними, оскільки господарські операції підтверджено належними чином оформленими первинними документами, а тому спірні рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 06.11.2019 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення від 02.07.2019р. №00000281402 на суму грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 246251 грн. та 61563 грн. штрафних санкцій; №00000291402 на суму грошового зобов`язання за платежем ПДВ у розмірі 80034 грн. та 20009 грн. штрафних санкцій. Присуджено на користь Приватного підприємства "Камелот-3000" понесені витрати по сплаті судового збору у розмірі 6117,86 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Кіровоградській області. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу,  в якій, посилаючись на порушенням норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволені позову. 
В обґрунтування апеляційної скарги зазначалося, що позивачем не підтверджено реальність господарських операцій з ТОВ «Вікант», ТОВ «Пей Поінт», ТОВ «Пропан Трейд», оскільки у вказаних підприємств відсутній рух активів, зобов`язань чи власного капіталу для здійснення господарських операцій. Також, позивачем не було надано товарно-транспортні накладні та сертифікати якості. Крім того, не можливо дослідити ланцюг постачання, придбаних у контрагентів позивача товару. За таких обставин, відповідач вважає, що операції по постачанню товару з вказаними підприємствами оформлювались первинними документами лише з метою створення зовнішніх ознак фактичного здійснення операцій та правомірності формування податкового зобов`язання та сум податкового кредиту, наслідком чого є отримання по ланцюгу постачання неправомірної податкової вигоди у вигляді сум податкового кредиту з ПДВ. 
В відзиві на апеляційну скаргу позивач просив залишити рішення суду першої інстанції без змін. 
Представник позивача у судовому засіданні просив відмовити у задоволені апеляційної скарги.
Представник відповідача у судове засідання не з`явився, про дату, час та місце розгляду справи був повідомлений належним чином. 
Заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи представника позивача, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що посадовими особами відповідача проведено документальну планову виїзну перевірку податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи за період з 01.04.2016р. по 31.03.2019р.
За результатами перевірки складено акт №76/11-28-14-02/33254203 від 11.06.2019р., яким встановлено наступні порушення:  
- п. 14.1.11. п. 14.1.257 п. 14.1. ст. 14, п.п.134.1.1. п. 134.1. ст. 134 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток всього в сумі 246251 грн., в т.ч. за 2016р. – 52654 грн., 2017р. – 193597 грн.;
- п. 44.1. ст. 44, п. 198.1., 198.2., 198.3., 198.6. ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість всього у сумі 80034 грн., в т.ч. за вересень 2016р. – 1983 грн., листопад 2016р. – 21902 грн., грудень 2016р. – 24869 грн., січень 2017р. – 31280 грн. 
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 02.07.2019р.:
- №00000281402 на суму грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 246251 грн. та 61563 грн. штрафних санкцій;
-  №00000291402 на суму грошового зобов`язання за платежем ПДВ у розмірі 80034 грн. та 20009 грн. штрафних санкцій. 
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів виходить з наступного.
Відповідно до п.п. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
- зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
- збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Відповідно до п. 198.1. ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг; 
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); 
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; 
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; 
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Відповідно до п. 198.3. ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
- придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
- ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Статтею 1 Закону України від 16.07.99 № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію. 
Згідно зі статтею 1 Закону України від 16.07.99 N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 
Згідно з пунктом 3 статті 8  Закону України від 16.07.1999р. № 996 "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (надалі - Закон України №996) визначено, відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством, або власник відповідно до законодавства та установчих документів.
У відповідності до п.2 ст.3 Закону №996, податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, що ведеться підприємством.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які згідно з Законом є документами, що містять відомості про господарські операції та підтверджують їх здійснення.
Статтею 9 Закону України  № 996  встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена пп.1.2 п.1, пп.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995р. за №168/704, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. 
Згідно п.2.4 Положення "Про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.95р. та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995р. №168/704, визначено, що:
- первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
Виходячи з вищенаведеного, відображенню в бухгалтерському обліку та податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, при наявності первинного документу, що підтверджує таку господарську операцію.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що основним видом економічної діяльності позивача є будівництво житлових і нежитлових будівель, що підтверджується випискою з ЄДРПОУ.
У періоді, що перевірявся, позивач, зокрема, мав взаємовідносини з підприємствами-контрагентами: ТОВ “Вікант”,  ТОВ “Пей Поінт”, ТОВ “Пропан Трейд”.
Так, позивач придбав у ТОВ “Вікант” товарно-матеріальні цінності, що підтверджено  видатковими накладними: №70187 від 18.11.2016р. на суму 75904,10 грн., в т.ч. ПДВ 12650,68 грн.,  №70194 від 18.11.2016р. на суму 8482,50 грн., в т.ч. ПДВ 1413,75 грн., №75967 від 21.12.2016р. на суму 9830,50 грн., в т.ч. ПДВ 1638,42 грн., №75595 від 19.12.2016р. на суму 102381,60 грн., в т.ч. ПДВ 17063,60 грн., №74871 від 13.12.2016р. на суму 6772,80 грн., в т.ч. ПДВ 1128,80 грн., №75597 від 19.12.2016р. на суму 299,75 грн., в т.ч. ПДВ 49,96 грн. 
ТОВ “Вікант” виписано позивачеві податкові накладні на підставі яких було сформовано податковий кредит.
Факт оплати вартості отриманих товарно-матеріальних цінностей підтверджено копіями платіжних доручень.
Отримані товарно-матеріальні цінності використані у господарській діяльності позивача в рамках виконання умов договору на виконання будівельно-монтажних робіт №99 від 09.11.2016р. укладеного між позивачем та КП “Комунальник”, виконання якого підтверджується довідкою про вартість виконаних будівельних робіт, актами приймання виконаних будівельних робіт.
У ТОВ “ПейПоінт” позивач придбавав товарно-матеріальні цінності, що підтверджується накладними №30-09 від 30.09.2016р. на суму11900,40 грн., в т.ч. ПДВ 1983,40 грн., №17-11 від 17.11.2016р. на суму 12099,36 грн., в т.ч. ПДВ 2016,56 грн., №17-11-1 від 17.11.2016р. на суму 34924,80 грн., в т.ч. ПДВ 5820,80 грн., №27-12 від 27.12.2016р. на суму 29928 грн., в т.ч. ПДВ 4988 грн. 
ТОВ “ПейПоінт” виписано позивачеві податкові накладні на підставі яких було сформовано податковий кредит.
Одержані від контрагента товарно-матеріальні цінності використано у власній господарській діяльності, зокрема для комплектації автотранспорту шинами, що підтверджується накладними на внутрішнє переміщення.
Факт наявності у позивача автотранспорту підтверджується договорами оренди автотранспорту.
В ході розгляду справи позивачем надано докази проведення розрахунків з ТОВ “ПейПоінт” шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог.
30.01.2017р. між позивачем та ТОВ “Пропан Трейд” було укладено договір поставки №111ПТ-17 за умовами якого позивач придбав газ скраплений вуглеводневий.
Відповідно до умов договору (п.4.1.2.) постачання товару здійснюється продавцем.
Відповідно до акту приймання-передачі від 30.01.2017р. позивачем прийнято від ТОВ “Пропан Трейд” обумовлений договором газ скраплений на загальну суму 187680 грн., в т.ч. ПДВ 31280 грн., до якого додано паспорт якості та  сертифікат відповідності.
ТОВ “Пропан Трейд” на адресу позивача виписано податкову накладну №360 від 30.01.2017р. 
Оплату вартості товару здійснено в безготівковому порядку, що підтверджується платіжними дорученнями від 31 січня та 02 лютого 2017р. 
Можливість зберігання позивачем газу скрапленого та його використання для заправки автотранспорту підтверджено договором суборенди модуля для заправки скрапленим газом від 01.01.2017р. та наказом №4 від 04.01.2016р. 
Таким чином, факт здійснення реальної господарської операції між позивачем та вищевказаними контрагентами підтверджується відповідними первинними документами, копії яких наявні в матеріалах справи, які відображають зміст та обсяг цих господарських операцій, а також свідчать про зміни в майновому стані позивача, що відбувалися у зв`язку із здійсненням оплати за отриманий товар/послуги. 
При цьому в матеріалах справи відсутні докази на підтвердження факту розірвання, визнання недійсними чи неукладеними вказаних правочинів. Також відповідачем не було надано належних та допустимих доказів нікчемності означених договорів, фіктивної господарської діяльності контрагентів позивача, безтоварності господарських операцій, відсутності зв`язку укладених угод з господарською діяльністю позивача, притягнення до кримінальної відповідальності посадових осіб вказаних підприємств за ухилення від сплати податків або за інші податкові правопорушення, а також, що укладені правочини порушують публічний порядок.
Зміст укладених позивачем з контрагентами договорів не суперечить актам цивільного законодавства, а відповідачем не надано доказів, які б підтверджували, що зміст цих угод не відповідає дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав і обов`язків чи свідчить про намір сторін ухилитися від оподаткування доходів, отриманих внаслідок виконання договору або приховування дійсного об`єкту оподаткування, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування сум сплачених податків за рахунок коштів бюджету, отримання незаконних пільг з оподаткування тощо.
Також, колегія суддів зазначає, що не є обов`язковою передумовою для визначення контролюючими органами грошових зобов`язань визнання недійсними (у тому числі нікчемними) правочинів, які укладалися за ланцюгом між попередніми посередниками, через ланцюг яких декларувався рух товарів чи послуг, нібито придбаних останнім у такому ланцюгу платником податку. При цьому відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податку та його безпосереднім контрагентом. Оцінюватися при дослідженні факту здійснення господарської операції повинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
Навіть у разі якщо контрагент (постачальник по ланцюгу) і порушив вимоги податкового законодавства, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку (покупця товарів, робіт, послуг) права на відшкодування податку на додану вартість за правочином з таким контрагентом у разі, якщо платник податку виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування, сплатив за виконані товари і послуги і має документальне підтвердження розміру свого податкового кредиту. 
При цьому жодною нормою законодавства України не передбачається обов`язку платників податків – одержувачів товарів – вимагати від контрагентів-постачальників будь-яких відомостей щодо повноти сплати ними податків за окремою операцією придбання товарів, відомостей щодо третіх осіб (постачальників у ланцюгу), перевіряти додержання чи порушення ними законодавчих приписів, а також наявність у цих контрагентів умов для належного здійснення господарської діяльності, оскільки податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік певного платника податків від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, а також від господарських та виробничих можливостей контрагента.
У свою чергу,  Конституцією України  встановлено індивідуальний характер відповідальності, що виявляється і у персональній відповідальності кожного платника податку за ведення податкового обліку.
Крім того, неприпустимість притягнення до відповідальності одного суб`єкта господарювання за неправомірні дії іншого підтверджується практикою Європейського Суду з прав людини. Так, в пункті  7.1  рішення у справі «Булвес АД проти Болгарії» Європейський Суд з прав людини дійшов такого висновку: «...Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності».
Вищенаведений висновок Європейський Суд з прав людини повторно підтвердив в рішенні у справі «Бізнес Сепорт Сентре проти Болгарії», у пункті 23 якого зазначено, що у разі виявлення податковими органами невиконання постачальником своїх обов`язків як платника ПДВ, вони могли б розпочати податкову перевірку цього постачальника, з тим щоб стягнути з нього належні платежі та штрафні санкції. Утім, як зазначив Суд, прямого впливу на оподаткування організації-заявника (Бізнес Сепорт Сентре) це не мало б.
Отже, Європейський Суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків.  Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентом.
Згідно зі ст.ст.46-49 Податкового кодексу України  ведення податкового обліку покладено на кожного окремого платника податку, при цьому такий платник податків несе самостійну відповідальність за порушення ведення податкового обліку.
Відсутність, або певна невідповідність лише товарно-транспортних накладних не позбавляє господарські операції їх реального змісту, з урахуванням наявних видаткових накладних, оплати за поставлений товар (послуги) та подальшого використання товару у власній господарській діяльності платника податків, що у своїй сукупності підтверджує отримання товару (послуг) і як наслідок наявність у платника права на формування податкового кредиту. Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України №363 від 14.10.1997р., визначено такий документ як товарно-транспортна накладна та подорожній лист. Між тим, вказані Правила не встановлюють правил податкового обліку валових витрат платників податку, а лише встановлюють права, обов`язки та відповідальність власників автомобільного транспорту (перевізників). При цьому, документи обумовлені вказаними правилами, зокрема, товарно-транспортна накладна та подорожній лист, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.
Щодо не надання до перевірки сертифікатів якості, суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідачем до перевірки надані усі необхідні первині документи для фактичного встановлення реальності господарської операції між позивачем та ТОВ “Вікант”,  ТОВ “Пей Поінт”, ТОВ “Пропан Трейд”, а тому відсутність сертифікатів за наявності належним чином оформлених первинних документів не може бути підставою для визнання господарських операцій нереальними.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову. 
Підсумовуючи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції повно з`ясовані обставини, що мають значення для справи, висновки, викладені у рішенні суду першої інстанції, відповідають обставинам справи, судом першої інстанції правильно застосовано норми матеріального права та норми процесуального права, а тому відсутні підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення.
Доводи апеляційної скарги не спростовують правильності прийнятого судом першої інстанції судового рішення.
Керуючись статтями 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -  
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 06.11.2019 року в адміністративній справі №340/2002/19 за позовом  Приватного підприємства "Камелот-3000"  до  Головного управління ДФС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення – залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 06.11.2019 року в адміністративній справі №340/2002/19 - залишити без змін.
Вступна та резолютивна частини постанови складені в нарадчій кімнаті та проголошені в судовому засіданні 22.01.2020 року, в повному обсязі постанова складена 27.01.2020 року. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.   

Головуючий - суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      Н.А. Олефіренко 

                               суддя                                                                      В.А. Шальєва