ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/838/19                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Терлецька О.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
  28 січня 2020 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Федотова І.В.,
суддів: Єгорової Н.М. та Сорочка Є.О.,
за участю секретаря Лисенко І.Д.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 червня 2019 р. у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ" до Головного управління ДФС у Київській області про зобов`язання вчинити певні дії,-
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ" (далі - позивач, ТОВ "АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ") звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Київській області (далі - відповідач) в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати наказ заступника начальника Головного управління ДФС у Київській області Гришко Р. № 2036 від 28.09.2018 року про проведення фактичних перевірок та витяг з додатку до наказу ГУ ДФС у Київській області від 28 вересня 2018 року № 2036 «Про проведення фактичних перевірок» Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ» (Код ЄДРПОУ (ДРФО): 37015206); 
- визнати протиправним та скасувати акт фактичної перевірки Головного управління ДФС у Київській області № 009794 від 18.10.2018 року; 
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0032141406 від 29.10.2018 року про накладення на Товариство з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ» (Код ЄДРПОУ (ДРФО): 37015206) штрафних санкцій за порушення п. 11 розд. 2 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 року № 148 (зі змінами і доповненнями). 
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 18 червня 2019 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано наказ заступника начальника Головного управління ДФС у Київській області Гришко Р. № 2036 від 28.09.2018 року про проведення фактичних перевірок та витяг з додатку до наказу ГУ ДФС у Київській області від 28 вересня 2018 року № 2036 «Про проведення фактичних перевірок» Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ» (Код ЄДРПОУ (ДРФО): 37015206). 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0032141406 від 29.10.2018 року про накладення на Товариство з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ» (Код ЄДРПОУ 37015206) штрафних санкцій за порушення п. 11 розд. 2 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 року №148 (зі змінами і доповненнями).
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю, оскільки вважає, що судом першої інстанції неправильно застосовано норми матеріального права, порушено норми процесуального права, та не надано вірну правову оцінку обставинам справи.
Доводи апелянта ґрунтуються на тому, що платником податку було допущено працівників податкового органу до проведення перевірки, а тому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового законодавства. Вказує на те, що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки.
Також, апелянт вказує на те, що головний бухгалтер ТОВ «АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ», в присутності якої здійснювалася перевірка підписала акт фактичної перевірки без зауважень, що на думку відповідача підтверджує факт несвоєчасного оприбуткування готівкових коштів.
В судовому засіданні колегія суддів протокольною ухвалою задовольнила клопотання відповідача про його заміну на належного відповідача, у зв`язку з реорганізацією, на Головне управління Державної податкової служби у Київській області.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, які з`явились в судове засідання, дослідивши доводи апеляційної скарги та перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Відповідно до п.2 ч.1 ст.315, п.п.1, 4 ч.1 ст.317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи посадовими особами контролюючого органу на підставі наказу ГУ ДФС у Київській області від 28.09.2018 №2036 «Про проведення фактичних перевірок» згідно направлень від 18.10.2018 №4177, №4178 проведено фактичну перевірку каси ТОВ «АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ», розташованої за адресою: Київська область, Броварський район, с. Заворотичі, вул. Радгоспна, 16.
За результатами проведення фактичної перевірки працівниками податкового органу складено акт, яким встановлено, що суб`єкт господарювання немає облаштованої каси, в якій проводяться готівкові розрахунки. Облік готівки проводиться на підставі прибуткових та видаткових касових ордерів в касовій книзі. Касова книга ведеться одна в паперовому вигляді. Також, працівниками податкового органу встановлено, що позивачем 11.10.2018 проведено приймання готівкових коштів в касу підприємства на суму 100 000,00 грн. без оформлення прибуткового касового ордера та без відображення в касовій книзі підприємства.
Аналогічне порушення встановлено 16.10.2018, приймання готівки в касу проведено на суму 67 000,00 грн. без складання прибуткового касового ордеру та без відображення в касовій книзі. За наявності руху готівкових коштів на підприємстві 11.10.2018 та 16.10.2018 (приймання та видача готівкових коштів) касові звіти за 11.10.2018 та 18.10.2018 не складено, що призвело до не оприбуткування готівкових коштів на загальну суму 167 000,00 грн.
На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДФС у Київській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.10.2018 №0032141406, яким до ТОВ «АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ» застосована штрафна санкція на суму 835 000,00 грн. за неоприбуткування готівкових коштів у касовій книзі.
Позивач, вважаючи вказану перевірку протиправною та незаконною, не погоджуючись із актом проведення перевірки та прийнятим на підставі нього податковим повідомленням-рішенням, звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції при прийнятті цієї постанови виходить з наступного.
Статтею 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 21 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) визначені обов`язки контролюючих органів, серед яких обов`язок дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Контролюючі органи та їх посадові особи при прийнятті рішень у тому числі наказів про проведення позапланової, фактичних перевірок, зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України.
За приписами пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 Кодексу фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до п.п.80.1, 80.2 ст.80 Кодексу фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності обставин, визначених цим Кодексом:
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 Кодексу.
Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції (п.80.7 ст.80 Кодексу).
Пунктом 81.1 статті 81 Кодексу передбачено, що посадові особи: контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для її проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
У той же час, відповідно до п.46 розділу II Типової інструкції з діловодства у центральних органах виконавчої влади, Раді міністрів Автономної Республіки Крим, місцевих органах виконавчої влади, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 30 листопада 2011 року № 1242 додатки до документів, крім додатків до супровідних листів, складаються з метою доповнення, пояснення окремих питань документа або документа в цілому.
За приписами п.49 розділу II Типової інструкції № 1242 додатки довідкового або аналітичного характеру (графіки, схеми, таблиці, списки тощо) до основного документа повинні мати відмітку з посиланням на цей документ, його дату і номер.
У тексті основного документа робиться відмітка про наявність додатків: «що додається», «згідно з додатком», «(додаток 1)»; «відповідно до додатка 2» або «(див. додаток 3)».
Також, п.50 розділу II Типової інструкції № 1242 визначено, що усі додатки до документів візуються працівником, який створив документ, та керівником структурного підрозділу, в якому його створено.
Як вбачається з матеріалів справи, ГУ ДФС у Київській області видано наказ від від 28.09.2018 року № 2036 «Про проведення фактичних перевірок», яким визначено, що на підставі ст. 75, ст. 80, ст. 81 Податкового кодексу України вирішено на підставі п.п. 80.2.2. п. 80.2. ст. 80 Податкового кодексу України організувати у жовтні 2018 року проведення фактичних перевірок суб`єктів господарювання згідно з додатком. 
З витягу з додатку до наказу ГУ ДФС у Київській області від 28.09.2018 року № 2036 вбачається, що ТОВ «АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ» включено до переліку суб`єктів господарювання, на яких планується проведення фактичної перевірки з 18.10.2018 року, тривалістю 10 діб.
Апелянт в своїй апеляційній скарзі вказує на те що вказаний додаток є невід`ємною частиною наказу ГУ ДФС у Київській від 28.09.2018 року № 2036 
При цьому, п.21.1. ст.21 Кодексу визначено, що посадові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно відповідно до Кодексу та інших законів України, інших нормативних актів; не допускати розголошення інформації з обмеженим доступом, що одержується, використовується, зберігається під час реалізації функцій, покладених на контролюючі органи.
Оскільки інформація додатку до наказу ГУ ДФС у Київській області від 28.09.2018 року № 2036 належить до Переліку відомостей, які містять службову інформацію в органах ДФС (має ідентифікаційні ознаки суб`єктів господарювання), то податковий орган робить витяг із зазначеного додатку окремо на кожний об`єкт перевірки (суб`єкт господарювання).
Колегія суддів звертає увагу, що витяг з Додатку до спірного наказу, який є невід`ємною його частиною, не містить печатки (ні гербової, ні печатки без зображення герба), підпису уповноваженої особи, внаслідок чого витяг з Додатку до наказу оформлено з порушенням вимог законодавства щодо форми наказу.
Зазначене є підставою для визнання спірного наказу таким, що не відповідає пункту першому частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України в частині способу виконання відповідачем владних управлінських функцій.
Разом з тим, колегія суддів погоджується з доводами апелянта про те, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе.
Дійсно, як неодноразово висловлювався Верховний суд в своїх постановах, платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має право захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового чи іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами.
На підставі ч.5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Як вбачається з матеріалів справи, перед початком перевірки перевіряючими пред`явлено наказ та направлення на перевірку посадовим особам ТОВ «АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ».
Директор ТОВ «АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ» Рудич А.П. ознайомився з направленнями на проведення фактичної перевірки від 18.10.2018 №4177, №4178 та отримав копію наказу від 28.09.2018 №2036.
Перевірка була проведена у присутності головного бухгалтера ТОВ «АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ» Марченко І.І.
Таким чином, враховуючи вищевикладене в сукупності, колегія суддів дійшла висновку про те, що суд першої інстанції зробив помилковий висновок про наявність підстав для задоволення позову в частині визнання протиправним та скасування наказу заступника начальника Головного управління ДФС у Київській області Гришко Р. № 2036 від 28.09.2018 року про проведення фактичних перевірок та витяг з додатку до наказу ГУ ДФС у Київській області від 28 вересня 2018 року № 2036 «Про проведення фактичних перевірок» Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ», не врахувавши при цьому, практику Верховного суду у аналогічних правовідносинах щодо правомірності проведення саме фактичних перевірок та відхиливши доводи відповідача про те, що суб`єкт господарювання фактично реалізував своє право шляхом допуску працівників контролюючого органу до фактичної перевірки.
Статтею 56 Закону України «Про Національний банк України» визначено, що Національний банк видає нормативно-правові акти з питань, віднесених до його повноважень, які є обов`язковими для органів державної влади і органів місцевого самоврядування, банків, підприємств, організацій та установ незалежно від форм власності, а також для фізичних осіб.
Відповідно до пункту 11 розділу II Положення про ведення касових операцій у національній валюті в України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 (далі - Положення №148) готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки у повній сумі.
Так, в силу приписів п. 11,13 Положення № 148 готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки в повній сумі.
Оприбуткуванням готівки в касах суб`єктів господарювання, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням КОРО без застосування РРО, є занесення даних розрахункових квитанцій до КОРО.
Суми готівки, що оприбутковуються, повинні відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.
Важливо зазначити, що оприбуткування готівки - це проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.
Пунктом 5 розділу II Положення №148 визначено, що суб`єкти господарювання здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.
Згідно з пунктами 23, 25 та 26 розділу III Положення №148 касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням електронних платіжних засобів, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівки.
Видача готівки з кас проводиться за видатковими касовими ордерами або видатковими відомостями. Документи на видачу готівки підписуються керівником і головним бухгалтером або особою, уповноваженою керівником. До видаткових ордерів додаються заяви на видачу готівки, розрахунки.
Статтею 1 Указу Президента України від 12.06.1995 №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» із змінами та доповненнями, передбачено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Як вірно встановлено судом першої інстанції кошти, зняті ТОВ «АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ» у банківській установі 11.10.2018 року у розмірі 100 000,00 грн. та 16.10.2018 року у розмірі 67 000.00 грн. були спрямовані на повернення фінансової допомоги ОСОБА_2 .
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем надано ГУ ДФС у Київській області  належним чином оформлені та підписані керівником підприємства, головним бухгалтером та одержувачем коштів видаткові касові ордери, які були внесені до касової книги, як проведена касова операція з видачі готівки з підтвердженням підпису одержувача грошових коштів на видаткових касових ордерах.
Таким чином, враховуючи, що судом першої інстанції надано оцінку з приводу виявлених податковим органом порушень позивача, а відповідач жодним чином не спростував висновку суду першої інстанції в цій частині, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0032141406 від 29.10.2018 року.
Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку про обґрунтованість позовних вимог в частині та наявність підстав для їх задоволення.
Враховуючи вищевикладене та проаналізувавши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції було неповно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи та є підставою для його скасування в частині. 
Керуючись статтями 34, 243, 317, 321, 325, 328, 329, 331 КАС України, суд, 

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області задовольнити частково. 
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 червня 2019 року в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу заступника начальника Головного управління ДФС у Київські області Гришко Р. №2036 від 28.09.2018 року про проведення фактичних перевірок та витяг з додатку до наказу ГУ ДФС Київській області від 28 вересня 2018 року №2036 «Про проведення фактичних перевірок» Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ЗАВОРОТИЧІ» скасувати, та прийняти постанову, якою у задоволенні позову в цій частині відмовити.
У іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 червня 2019 року залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя:          

Судді: 

Повний текст постанови виготовлено 31.01.2020 року.