Головуючий І інстанції: С.С. Бойко

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 лютого 2020 р. 	Справа № 816/1233/16	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді Ральченка І.М.,
Суддів: Катунова В.В. ,  Бершова Г.Є. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області   на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 25.08.2016, повний текст складено 30.08.16 по справі № 816/1233/16
за позовом    Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  
до    Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області                  
про скасування податкового повідомлення-рішення, скасування рішення,

ВСТАНОВИВ:

 ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду із позовом, у якому просив визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення - рішення ДПІ у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області від 04.04.2016 № 0013291701, рішення ДПІ у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області від 04.04.2016 № 0013141701.
Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 25.08.2016 адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано рішення Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області від 04.04.2016 № 0013141701.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Не погодившись з  постановою суду  першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати оскаржувану постанову в частині відмови в задоволенні позовних вимог та прийняти нову постанову, якою  задовольнити позов у повному обсязі.
Відповідач, не погодившись із постановою суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, подав  апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати в цій частині оскаржувану постанову  та прийняти нову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог.
 Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 30.11.2016 року задоволено апеляційну скаргу ФОП ОСОБА_1 , частково задоволено апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Полтаві  Головного управління ДФС у Полтавській області.
Скасовано постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 25.08.2016 по справі № 816/1233/16, прийнято нову постанову, якою позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення ДПІ у м. Полтаві  № 0013291701 від 04.04.2016.
Визнано протиправним та скасовано рішення  № 0013141701 від 04.04.2016 про застосування фінансових санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником  своєчасно не нарахованого єдиного внеску, прийняте ДПІ у м. Полтаві.
Зазначена постанова оскаржена ДПІ у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області у касаційному порядку.
Постановою Верховного Суду від 17.12.2019 року касаційну скаргу ДПІ у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області задоволено частково. 
Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 30.11.2016 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
На підставі п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження, у зв`язку з чим фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, відзиву на неї, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судовим розглядом,  у період з 12.02.2016 по 03.03.2016 фахівцями ДПІ у м. Полтаві проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 по питанню повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб з 01.01.2014 по 31.12.2015, законодавства про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 по 31.12.2015.
За результатами перевірки складено акт від 04.04.2016 № 226/16-03-13-05-07/2695503659, яким зафіксовано, зокрема, порушення позивачем п. 138.1, п. 138.4 ст. 138, пп. 139.1.3 п. 139.1 ст. 139, п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 21790,49, у тому числі по періодам: за 2014 рік у сумі 19733,7 грн та за 2015 рік у сумі 2056,79 грн; п. 2 ч. 1 ст. 7 та ч. 11 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», у результаті чого занижено єдиний внесок за 2014 рік на загальну суму 48997,67 грн; пп.16.1.2 п. 16.1 ст.16 п.177.10, п. 177.11 ст. 177 Податкового кодексу України, п. 6 ст.128 Господарського кодексу України, а саме неналежне ведення книги обліку доходів та витрат за 2014 рік, що призвело до включення до декларації про майновий стан і доходи неправдивих даних, що не підтвердженні первинними документами.
На підставі зазначеного акту ДПІ у м. Полтаві прийнято податкове повідомлення - рішення від 04.04.2016 № 0013291701, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання  за платежем податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 27238,12 грн, в тому числі в сумі 21790,49 грн за податковими зобов`язаннями та  штрафних (фінансових) санкцій в сумі 5447,63 грн.; рішення від 04.04.2016 № 0013141701 про застосування фінансових санкцій за донарахування фіскальним органом своєчасного не нарахованого єдиного внеску в сумі 4899,77 грн.
Позивач не погодившись із зазначеними рішеннями звернувся до суду із даним позовом.
Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції виходив з того, що платником податку у перевіряємий період невірно визначено суму оподатковуваного доходу, у зв`язку з чим висновки податкового органу щодо донарахування грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб є правомірним.
Колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції з наступних підстав.
Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, врегульовано статтею 177 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до п. 177.2 ст. 172 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи підприємця.
Згідно з п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.
Пунктом 177.10 статті 177 Податкового кодексу України передбачено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Чистий дохід підприємця визначається на підставі даних з книги обліку доходів та витрат, яка затверджена наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 № 481.
Відповідно до пп. 2 п. 6 зазначеного Порядку сума доходу, отриманого від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності відображається із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема, кошти, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та/або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).
Згідно з пп. 5 п. 6 вказаного Порядку документами, які підтверджують понесені витрати, безпосередньо пов`язані з отриманим доходом, є платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвічують факт оплати товарів, робіт, послуг.
Таким чином, фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування заповнює Книгу обліку доходів і витрат на підставі первинних документів.
Відповідно до п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом ІІІ вищезазначеного Кодексу.
Згідно з п. 138.1. ст. 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Пунктом 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Положенням п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
 Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Так, 10.07.2012 року між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ Дистрибьюшен сервісиз Україна укладено дилерський договір № 7D на поставку періодичних видань друкованих засобів масової інформації.
За умовами зазначеного договору (пп. 4.3 договору) оплата поставленої партії продукції здійснюється дилером шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок постачальника.
ФОП ОСОБА_1 відповідно до договору від 10.07.2012 року № 7D придбано у ТОВ «Дистрибьюшен сервісиз Україна» друковану продукцію, про що надано видаткові накладні на отримання друкованої продукції, накладні на її повернення (т. 2 а.с. 85-250, т. 3 а.с. 1-51) на суму 1854795,73 грн.
Відповідно до банківських виписок про рух коштів по рахунку позивача із розрахункового рахунку № НОМЕР_1 відкритого у  Полтавському РУ ВАТ Банк Фінанси та Кредит, за періодичні видання та друковану продукцію перераховано грошові кошти на рахунок ТОВ Дистрибьюшен сервісиз Україна у сумі 1932700,00 грн. (т. 1 а.с. 139-250, т. 2 а.с. 1-61).
Дебіторська заборгованість по покупцям у 2014 році не зменшилась, у той час як позивачем здійснено погашення кредиторської заборгованості перед ТОВ «Дистрибьюшен сервісиз Україна» в розмірі 77904,27 грн.
В подальшому позивачем здійснена реалізація друкованої продукції ФОП ОСОБА_2 відповідно до видаткових накладних на отримання друкованої продукції та накладних на її повернення на суму 152175,18 грн.
Відповідно до банківських виписок про рух коштів по розрахунковому рахунку, на розрахунковий рахунок позивача за № НОМЕР_1 , відкритого у Полтавському РУ ВАТ Банк Фінанси та Кредит, надійшли грошові кошти за друковану продукцію від ФОП ОСОБА_2 на суму 183500 грн.
Таким чином, у 2014 році ФОП ОСОБА_2 на адресу позивача перераховано коштів на 31324,82 грн. більше, ніж відвантажено останнім продукції. 
Фактично здійснено попередню оплату за товар, яка станом на 31.12.2014 рахується як кредиторська заборгованість.
Також, ФОП ОСОБА_1 реалізовано друковану продукцію ФОП ОСОБА_3 відповідно до видаткових накладних на отримання та накладних на повернення друкованої продукції на суму 180905,81 грн.
 Відповідно до банківських виписок про рух коштів по розрахунковому рахунку встановлено, на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 за № НОМЕР_1 , відкритий у Полтавське РУ ВАТ «Банк «Фінанси та Кредит», надійшли грошові кошти за друковану продукцію від ФОП ОСОБА_3 на суму 187665 грн.
У 2014 році ФОП ОСОБА_3 на адресу ФОП ОСОБА_1 перерахувала кошти на 6759,19 грн. більше, ніж відвантажено останнім продукції. 
Фактично здійснено попередню оплату за товар, яка станом на 31.12.2014 рахується як кредиторська заборгованість.
Крім того, ФОП ОСОБА_1 реалізовано друковану продукцію ФОП ОСОБА_4   відповідно до видаткових накладних на отримання продукції та накладних на її повернення на суму 101129,12 грн.
Відповідно до наданих на перевірку банківських виписок про рух коштів по розрахунковому рахунку встановлено, що на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 за № НОМЕР_1 , відкритий у Полтавське РУ ВАТ «Банк «Фінанси та Кредит», надійшли грошові кошти за друковану продукцію від ФОП ОСОБА_4 на суму 103250  грн.
Таким чином, за 2014 рік ФОП ОСОБА_4 на адресу позивача перераховано коштів на 2120,88 грн більше, ніж відвантажено останнім продукції. 
Фактично здійснено попередню оплату за товар, яка станом на 31.12.2014 рахується як кредиторська заборгованість.
 Також відповідно до банківських виписок про рух коштів по розрахунковому рахунку позивача на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 за № 260087297801, відкритий у Полтавське РУ ВАТ «Банк «Фінанси та Кредит», надійшли грошові кошти на загальну суму – 11349,00 грн, у тому числі у сумі 9348,00 грн від ОСОБА_5 (документ від 27.02.2014 № 9717087) та у сумі 2001,00 грн від ОСОБА_6 (документ від 07.05.2014 № 10620448).
Колегія суддів зазначає, що у ході судового розгляду не встановлено та первинними документами не підтверджено факт реалізації та відвантаження вказаної друкованої продукції зазначеним покупцям.
Станом на 01.01.2014 року дебіторська/кредиторська заборгованість між ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_5 , ОСОБА_6 відсутня.
При цьому, позивач вказав, що при перерахуванні коштів банком здійснена помилка, а саме замість   ОСОБА_7 зазначено ОСОБА_5 , замість ОСОБА_4 зазначено ОСОБА_6 .
Втім, про виявлену помилку податковий орган позивач не повідомив, а отже зазначені суми станом на 31.12.2014 рахуються як кредиторська заборгованість.
За таких обставин, колегія суддів вважає обґрунтованими висновки податкового органу про заниження ФОП ОСОБА_1 зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у перевіряємий період, що сталась внаслідок невірного визначення платником податку суми чистого оподатковуваного доходу, як різниці між загальним оподатковуваним доходом і документально підтвердженими витратами, за вказаний період.
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, що оскаржуване податкове  повідомлення-рішення від 04.04.2016 № 0013291701 є правомірним та не підлягає скасуванню.
Надаючи оцінку правомірності оскаржуваного рішення ДПІ у м. Полтаві Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області від 04.04.2016 № 0013141701 колегія суддів зазначає наступне.
Так, на підставі акту перевірки ДПІ у м. Полтаві від 04.03.2016 № 647/16-01-13-05-10/2633504079 винесено ФОП ОСОБА_1 вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 04.03.2016 № Ф-0003191701 у сумі 48997,67 грн.
Позивач, не погодившись із вказаною вимогою, оскаржив останню у адміністративному порядку шляхом подання скарги до Головного управління ДФС у Полтавській області (т. 1 а.с. 82-86), яка отримана відповідальною особою податкового органу 31.03.2016.
Відповідно до п. 56.2 ст. 56 Податкового кодексу України у разі коли платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, він має право звернутися до контролюючого органу вищого рівня із скаргою про перегляд цього рішення.
Пунктом 56.3 ст. 56 Податкового кодексу України визначено, що скарга подається до контролюючого органу вищого рівня у письмовій формі (за потреби - з належним чином засвідченими копіями документів, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати з урахуванням вимог пункту    44.6    статті    44    цього    Кодексу) протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується.
Скарги на рішення державних податкових інспекцій подаються до контролюючих органів в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональних територіальних органів.
Скарги на рішення контролюючих органів в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональних територіальних органів та митниць подаються до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Згідно з п. 56.6-56.9 ст. 56 Податкового кодексу України у разі коли контролюючий орган приймає рішення про повне або часткове незадоволення скарги платника податків, такий платник податків має право звернутися протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання рішення про результати розгляду скарги, зі скаргою до контролюючого органу вищого рівня.
У разі порушення платником податків вимог пунктів 56.3 і 56.6 подані ним скарги не розглядаються та повертаються йому із зазначенням причин повернення.
Контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов`язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку.
Керівник (його заступник або інша уповноважена посадова особа) відповідного контролюючого органу може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, визначений у пункті 56.8 цієї статті, але не більше 60 календарних днів, та письмово повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного у пункті 56.8 цієї статті.
Якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника (його заступника або іншої уповноваженої посадової особи), така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків.
Судовим розглядом встановлено, що на момент звернення позивача до суду із даним позовом Головним управлінням ДФС у Полтавській області рішення з приводу вказаної скарги, рішення про продовження строків її розгляду не надходило.
 Відповідач надав копію рішення від 28.04.2016 № 419/3/16-31-10-05-11 про результати розгляду скарги ФОП ОСОБА_1 із доказами поштового направлення (т. 5 а.с. 153-156).
Однак, колегія суддів звертає увагу, що надане рішення за результатами розгляду скарги ФОП ОСОБА_1 прийнято не в межах строків, визначених податковим законодавством.
Згідно з ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, що відповідачем не доведено прийняття оскаржуваного рішення від 04.04.2016 № 0013141701 про застосування фінансових санкцій за донарахування фіскальним органом своєчасного не нарахованого єдиного внеску в сумі 4899,77 грн. у межах повноважень та у спосіб, що передбачені чинним законодавством України. 
Натомість, у ході судового засідання підтверджено порушення відповідачем прав та законних інтересів позивача у сфері публічно-правових відносин.
Із врахуванням вищевикладеного, суд апеляційної інстанції підтримує висновок суду першої інстанції, що оскаржуване рішення необґрунтоване та підлягає скасуванню.
Відповідно до ч. 1 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів вважає, що оскаржуване рішення суду першої інстанції відповідає вимогам ч. 1 ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог скаржника.
Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права. 
Керуючись ст. ст. 243, 250,  311, 315,  316, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області   - залишити без задоволення.
Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 25.08.2016 по справі № 816/1233/16  залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Суддя-доповідач 		І.М. Ральченко 	
Судді	   	В.В. Катунов    Г.Є. Бершов