П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

_____________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

04 лютого 2020 р. Категорія: 111030000	м.Одеса	Справа № 420/4218/19	
Головуючий в 1 інстанції: Тарасишина О.М.
час і місце ухвалення: письмове провадження, 
м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача:  Семенюка Г.В.
суддів: Домусчі С.Д. ,  Шляхтицького О.І. 

при секретарі	Вишневській А.В.	

за участю сторін:	 	
ГУ ДФС	Палтека В.В. (довіреність)	
ТОВ "Чивтьчи"	Златі Н.С. (ордер, адвокат)	
ТОВ "Чивтьчи"	Зирина К.І. (довіреність)	

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні П`ятого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДФС України в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року по справі № 420/4218/19 за позовом селянського (фермерського) господарства "Чивтьчи" до Головного управління ДФС України в Одеській області, за участю третьої особи: Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

встановиВ:

          Позивач, звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС України в Одеській, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Державної фіскальної служби України, в якому позивач просив: - визнати протиправним податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС України в Одеській від 09.04.2019 року № 0015301406 про накладення штрафних (фінансових) санкцій на селянське (фермерське) господарство “Чивтьчи” (код ЄДРПОУ 19198720) у розмірі 1 640 062, 20 грн.; - скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС України в Одеській від 09.04.2019 року № 0015301406 про накладення штрафних (фінансових) санкцій на селянське (фермерське) господарство “Чивтьчи” (код ЄДРПОУ 19198720) у розмірі 1 640 062, 20 грн., мотивуючи його тим, що за результатами фактичної перевірки селянського (фермерського) господарства “Чивтьчи” складено акт, висновки якого базуються на припущеннях і не відповідають фактичним обставинам, та, відповідно, покладення на позивача відповідальності у вигляді штрафних санкцій є безпідставним та таким, що суперечить чинному законодавству. Позивач вказує на відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача, необґрунтованість та протиправність винесення відповідачем оскаржуваного рішення.
          Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управлінням ДФС в Одеській області від 09.04.2019 року № 0015301406.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДФС України в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою у задоволенні вимог позивача відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права. Зазначає, що задовольняючи позов, суд першої інстанції не врахував, що бухгалтер та касир суб`єкта господарювання знаходились у щорічній відпустці у період з 02.04.2018 року по 28.04.2018 року та не мали можливості приймати готівку в касу та оформляти прибутковий ордер на суму 17 940, 00. А також, до перевірки надані видаткові касові ордери, в яких видача готівки не підтверджена підписами одержувачів.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу належить залишити без задоволення з наступних підстав:

Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДФС в Одеській області на підставі ст. 20, пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, наказу Головного управління ДФС в Одеській області від 25.02.2019 року № 1321, направлень від 26.02.2019р. №№325, 326, з метою дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності документа, що підтверджує реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб підприємців відповідно до закону, ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів відповідно до закону проведена фактична перевірка селянського (фермерського) господарства “Чивтьчи” за адресою: с. Котловина, вул. Центральна, 161.
За наслідками перевірки складено акт № 240/15/25/РРО/19198720 від 11.03.2019р. (а.с. 13-15), відповідно до висновків якого встановлено порушення, зокрема:
1) не оприбуткування готівкових коштів в касі підприємства 28.04.2018р. у сумі 17940,00 грн.;
2) понадлімітні залишки готівки в касі селянського (фермерського) господарства “Чивтьчи” (код ЄДРПОУ 19198720) на загальну суму 775 181,10 грн.;
3) встановлені платежі за готівку понад установлені граничні суми розрахунків з фізичними особами у розмірі, що перевищують 50000,00 грн.
За результатами перевірки Головним управління ДФС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 09.04.2019 р. № 0015301406, яким за порушення п.11 гл. 2, п.15 гл.2, п.27 гл. 3 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017р. № 148, на підставі п.п. 54.3.3 п.54.3 ст. 54 ПК України, абз. 2 ст.1 та абз.3ст.1 Указу Президента України від 12.06.1995р. №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, в тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 1 640 062, 20 грн. (а.с. 20).
Зі змісту розрахунку фінансових санкцій вбачається, що суму визначеного оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням (1 640 062, 20 грн.) розраховано, виходячи з таких сум: 775 181, 10 грн. та 17 940, 00 грн. (а.с. 21).
Не погоджуючись із вищевказаним, позивач звернувся до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав суду достатніх беззаперечних доказів на обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його висновки про порушення позивачем вимог закону, і не довів правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, а тому останнє підлягає скасуванню.
П`ятий апеляційний адміністративний суд погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне:
Відповідно до пп.20.1.4 п. 20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно пп. 62.1.3 п. 62.1 ст. 62 ПК України передбачено, що податковий контроль здійснюється шляхом: перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Згідно наданих до перевірки документів, а саме: табелю обліку робочого часу по СФГ “Чивтьчи”     за квітень 2018 року, бухгалтер СФГ “Чивтьчи” ОСОБА_1 та касир ОСОБА_2 знаходилась у щорічній основній відпустці з 02.04.2018 р. по 28.04.2018р. (включно). Бухгалтер та касир суб`єкта господарювання у зазначений період не мали можливості приймати готівку в касу та оформити наданий до перевірки прибутковий касовий ордер №1 від 28.04.2018р. на суму 17940,00 грн., на підставі якого було оприбутковано у касовій книзі готівкові кошти у сумі 17940,00 грн.
Однак, як зазначає позивач, зазначені дії посадових осіб (бухгалтера СФГ “Чивтьчи” ОСОБА_1 та касира ОСОБА_3 ОСОБА_4 ) не зумовили порушення жодних норм чинного законодавства, оскільки у національному законодавстві такої заборони не міститься. Протилежного відповідач з посилання на приписи чинного законодавства не довів.
У вказаний період бухгалтером СФГ “Чивтьчи” також складено та здано до контролюючого органу необхідну бухгалтерську звітність за 1 квартал 2018 року, нараховано заробітну плату, перераховано відповідні податки тощо.
Відтак, на думку апелянта, вищевказаний прибутковий касовий ордер, складений за особистими підписами бухгалтера СФГ “Чивтьчи” ОСОБА_1 та касира ОСОБА_3 ОСОБА_4 на суму 17 940, 00 грн. є неправильно (несвоєчасно) оформленим, а готівкові кошти за вказану дату – не оприбуткованими.
Відповідно до пп. 18 п. 3 розділу I  Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017р. № 148 (далі – Положення № 148), оприбуткування готівки - проведення суб`єктами господарювання обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі/книзі обліку доходів і витрат/книзі обліку доходів/фіскальному звітному чеку/розрахунковій квитанції.
Пунктом 11 розділу ІІ Положення № 148 визначено, що готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки в повній сумі. Зокрема, оприбуткуванням готівки в касах установ/підприємств та їх відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО та з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
За приписами п. 23 розділу ІІІ Положення № 148 касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням електронних платіжних засобів, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівки.
Згідно з п. 32 розділу ІІІ Положення № 148 приймання і видача готівки за касовими ордерами проводиться тільки в день їх складання.
За змістом п. 40 розділу ІV Положення № 148 касир здійснює записи в касовій книзі за операціями одержання або видачі готівки за кожним касовим ордером і видатковою відомістю в день її надходження або видачі. За відсутності руху готівки в касі протягом робочого дня записи в касовій книзі в цей день не здійснюються.
Також, в акті перевірки встановлено понадлімітні залишки готівки в касі підприємства на загальну суму 775 181,10 грн., а саме під час проведення перевірки надані видаткові касові ордери від 27.11.2018р. №4 на суму 138066,50 грн., від 28.11.2018р. №5 на суму 135944,00 грн., від 29.11.2018р. № 6 на суму 128478,00 грн., від 30.11.2018р. № 7 на суму 135803,48 грн., від 04.12.2018р. № 8 на суму 137655,00 грн., від 05.12.2018р. №9 на суму 134234,12 грн., в яких видача готівки з каси підприємства не підтверджена оформленими у встановленому порядку відповідними видатковими відомостями, тобто видача готівки з каси не підтверджена підписами одержувачів. До перевірки надано лише 2 відомості невстановленої форми без зазначення обов`язкових реквізитів, згідно яких, зокрема, неможливо встановити строки видачі готівки.
Згідно п. 15 розділу ІІ Положення № 148 установи/підприємства мають право тримати в позаробочий час у своїх касах готівкову виручку (готівку) у межах, що не перевищують самостійно встановлений ними ліміт каси. Готівкова виручка (готівка), що перевищує самостійно встановлений ліміт каси, здається до банків для її зарахування на банківські рахунки.
Відповідно до п. 27 розділу ІІІ Положення № 148 касир вимагає пред`явити паспорт або інший документ, що посвідчує особу та відповідно до законодавства України може бути використаний на території України для укладення правочинів, у разі видачі окремим фізичним особам готівки (у тому числі працівникам установи/підприємства) за видатковим касовим ордером або видатковою відомістю, записує його найменування і номер, ким і коли він виданий. Фізична особа розписується у видатковому касовому ордері або видатковій відомості про одержання готівки із зазначенням одержаної суми (гривень - словами, копійок - цифрами). Одержувачі пред`являють паспорти чи документи, що їх замінюють, якщо видаткова відомість складена на видачу готівки кільком особам, та розписуються у відповідній графі документа.
Видаткові касові ордери або видаткові відомості не приймаються для виведення залишку готівки в касі, якщо видача готівки з каси не підтверджена підписом одержувача.
Пунктом 32 розділу ІІІ Положення № 148 передбачено, що приймання і видача готівки за касовими ордерами проводиться тільки в день їх складання.
Видаткові касові ордери, оформлені на підставі видаткових відомостей, реєструються в такому журналі після здійснення виплат, зазначених у видатковій відомості (п. 33 розділу ІІІ Положення № 148).
Колегія суддів не погоджується із вищевказаним висновком контролюючого органу, оскільки посадовими особами контролюючого органу безпідставно не враховано, що наданих до перевірки 6 видаткових ордерів на загальну суму 805 181, 10 грн. та 2 відомості на виплату орендної плати за земельні паї на таку ж суму 805181,10 грн., зокрема: - відомість на 669377,62 грн. на виплату орендної плати власникам земельних паїв в с. Котловина, по якій гроші виплачені 27, 28, 29 листопада 2018 року та 04, 05 грудня 2018 року, списані по касовій книзі за видатковими ордерами № 4 від 27.11.2018р. на суму 133066,50 грн., № 5 від 28.11.2018р. на суму 135944 грн., № 6 від 29.11.2018р. на суму 128978 грн.; № 8 від 04.12.2018р. на суму 137655 грн., №9 від 05.12.2018р. на суму 134234,12 грн.; - відомість на 135803,48 грн. на виплату орендної плати власникам земельних паїв у с. Плавні Ренійського району, по якій гроші виплачені 30.11.2018р. і списані по касовій книзі видатковим касовим ордером № 7 на суму 135803,48 грн.; - видача готівки з каси селянського (фермерського) господарства “Чивтьчи” підтверджена підписами одержувачів у розрахунково-платіжних відомостях, у яких вказано нарахування орендної плати 1000225,00 грн., утримання податку з доходів фізичних осіб 180040,50 грн., військового збору 15003,40 грн.. до видачі 805181,10 грн.
Податок з доходів фізичних осіб перераховано платіжними дорученнями № 486 від 27.11.2018 р. на суму 69674,50 грн., №490 від 27.11.2018р. на суму 20000,00 грн., № 491 від 30.11.2018р. на суму 30366 грн., № 505 від 04.12.2018р. на суму 60000,00 грн., всього 180040,50 грн. військовий збір перераховано платіжним дорученням №485 від 27.11.2018р. на суму 15003,40 грн.
При цьому в акті перевірки зафіксовано, що для перевірки надано лише дві відомості невстановленої форми без зазначення обов`язкових реквізитів, згідно яких неможливо встановити строки видачі готівки. Проте, контролюючим органом залишено поза увагою зазначені позивачем у запереченні на акт перевірки (а.с. 16) доводи про те, що розрахунково-платіжні відомості складено на 156 осіб.
За змістом п. 27 розділу ІІІ Положення № 148 одержувачі пред`являють паспорти чи документи, що їх замінюють, якщо видаткова відомість складена на видачу готівки кільком особам, та розписуються у відповідній графі документа.
Тобто, вказана норма не містить вимог записувати паспортні дані, якщо видаткова відомість складена на видачу готівки кільком особам, відтак, враховуючи, що відомість складено на 156 осіб немає можливості та необхідності записувати паспортні дані цих осіб.
Положення закону повинні бути передбачуваними та надавати достатньо гарантій проти свавільного застосування (рішення Європейського суду по справі Свято- Михайлівської парафії проти України від 14.06.2007року).
За змістом п.56.21 ст. 56 ПК України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
За наведених обставин, суд приходить до висновку, що має місце різне тлумачення однієї і тієї ж норми права (п. 27 розділу ІІІ Положення № 148), що вказує на недотримання, визначеного Європейським судом критерію, щодо чіткості та передбачуваності у застосуванні обумовленої норми права, що дає припускає неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків. Як наслідок порушення названого критерію порушується основоположний принцип щодо недопущення перевищення державними органами меж свободи розсуду, що правомірності втручання у здійснення прав і свобод людини.
Відповідно до п. 4.1.4 ст. 4 ПК України податкове законодавство України ґрунтується на одному з таких принципів як презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Також, слід зазначити, що в матеріалах справи наявний висновок № 214 судової економічної експертизи за зверненням адвоката Златі Н.С., що є представником селянського (фермерського) господарства "Чивтьчи", відповідно до якого досліджувалось питання - "чи підтверджуються документально та нормативно порушення СФГ "Чивтьчи" пункту 11 глави 2, пункту 15 глави 2 та пункту 27 глави 3 Положення "Про ведення касових операцій у національній валюті в Україні" затвердженого Постановою правління НБУ від 29.12.2017 № 148 із змінами та доповненнями зазначені в податковому повідомленні-рішенні № 0015301406 від 09.04.2019 року ГУ ДФС в Одеській області на підставі Акту перевірки № 240/15/25/РРО/19198720 від 07.03.2019 року, з урахуванням відповіді на заперечення № 7173/10/15-32-14-06-05 від 02.04.2019 року, що привели застосуванню суму штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій в розмірі 1 640 062, 20 грн.?".
Відповідно до проведеної експертизи, судовим експертом ОСОБА_5 , яка попереджена про кримінальну відповідальність, зроблено висновок: -"проведеним дослідженням наданих документів селянського (фермерського) господарства "Чивтьчи" порушення законодавства документально не підтверджується".
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.

Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС України в Одеській області, - залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року по справі № 420/4218/19, - залишити без змін.

Стягнути до Державного бюджету (стягувачем є Державна судова адміністрація, отримувач коштів УДКСУ у м. Одесі Одеської області / Приморський р-н./ 22030101, код ЄДРПОУ 38016923, банк отримувача Казначейство України (ЕАП), код банку отримувача 899998, рахунок UA058999980313181206081015008, код класифікації доходів бюджету 22030101) судовий збір в розмірі 28815 (двадцять вісім тисяч вісімсот п`ятнадцять) грн. за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДФС в Одеській області (код ЄДРПОУ 39398646, місцезнаходження: 65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5).

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст Постанови складено - 05 лютого 2020 року.

Суддя-доповідач 	 	Семенюк Г.В.	
Судді	    	Домусчі С.Д.    Шляхтицький О.І.