ПОСТАНОВА
Іменем України

07 лютого 2020 року 
Київ
справа №815/5748/15
касаційне провадження №К/9901/36150/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І.,  Хохуляка В.В., 
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області на   постанову Одеського окружного адміністративного суду від 11.11.2015 (суддя Бойко О.Я.) та   ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 10.02.2016 (головуючий суддя - Градовський Ю.М., судді: Кравченко К.В., Лук`янчук О.В.) у справі   № 815/5748/15 за позовом   Товариства з обмеженою відповідальністю «Агровітал» до   Державної податкової інспекції у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування наказу, скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Агровітал» у вересні 2015 року звернулося з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування наказу від 17.08.2015 № 557 «Про проведення позапланової невиїзної перевірки», скасування податкового повідомлення-рішення від 07.09.2015 № 0001892205.
Одеський окружний адміністративний суд постановою від 11.11.2015 позовні вимоги задовольнив. 
Одеський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 10.02.2016 постанову Одеського окружного адміністративного суду від 11.11.2015 залишив без змін. 
Державна податкова інспекція у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просила скасувати постанову Одеського окружного адміністративного суду від 11.11.2015 та   ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 10.02.2016, ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування своїх вимог посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального права, а саме: підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи на підставі встановлених фактичних обставин у справі правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено такі обставини.
Державна податкова інспекція у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області звернулась до позивача із письмовим запитом від 05.12.2014 №  10/15-54-15-02, у якому з метою з`ясування реальності та повноти відображення в бухгалтерському та податковому обліку результатів операцій з контрагентом-постачальником, просила надати інформацію та її документальне підтвердження щодо господарських операцій позивача із Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНОКС» за вересень 2014 року, а саме: податкові накладні, реєстри отриманих та виданих податкових накладних, прихідні та видаткові накладні чи акти виконаних робіт, довіреності, товарно-транспортні накладні, договори, угоди, контракти, регістри бухгалтерського обліку, журнали-ордери, картки рахунків, оборотно-сальдові відомості, відомості щодо офісних, складських приміщень, виробничих потужностей підприємства, відомості щодо транспортування товару та вантажних робіт, інші документи.
У відповідь на запит Товариство з обмеженою відповідальністю «Агровітал» листом від 24.12.2014 № 24/1-12, який отриманий Державною податковою інспекцією у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області 25.12.2014, надало податковому органу запитувані пояснення та їх документальні підтвердження щодо господарських взаємовідносин із Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНОКС» за вересень 2014 року, а саме: платіжні доручення, податкові та видаткові накладні, банківські виписки, товарно-транспортні накладні, вантажні митні декларації, договір купівлі-продажу з додатками.
17.08.2015 Державною податковою інспекцією у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області видано наказ № 577 про проведення документальної невиїзної позапланової перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Агровітал» терміном у 5 робочих днів з 18.08.2015. Правовою підставою для прийняття зазначеного наказу слугували положення підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, статті 79 Податкового кодексу України.
На підставі наказу від 17.08.2015 № 577 Державною податковою інспекцією у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області проведено документальну невиїзну позапланову перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Агровітал» щодо документального підтвердження господарських відносин із платником податків Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНОКС» за період: з 01.09.2014 по 30.09.2014, результати якої оформлено актом від 21.08.2015 № 1814/15-54-22-05/38847652.
Встановлені актом перевірки порушення позивачем приписів підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, пункту 44.1 статті 44, пункту 85.2 статті 85, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового  кодексу України слугували підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 07.09.2015 № 0001892205 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальній сумі 172367,00 грн., в тому числі: в сумі 145893,00 грн. за основним платежем та в сумі 36474,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Свою позицію щодо допущення позивачем вказаних порушень податковий орган обґрунтовує неправомірним включенням до складу податкового кредиту податку на додану вартість за операціями з придбання у Товариства з обмежено відповідальністю «ЕНОКС» продовольчої сої на підставі договору від 17.09.2014 №  17/09/14-9. На думку податкового органу, такі операції не мали реального характеру, оскільки за результатами оцінки у сукупності пред`явлених позивачем первинних документів, а також наявної у Державної податкової інспекції у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області податкової інформації, вбачається неможливим ідентифікувати фактичну поставку сої Товариству з обмеженою відповідальністю «Агровітал» від задекларованого постачальника - Товариства з обмежено відповідальністю «ЕНОКС».
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що на виконання вимог письмового запиту податкового органу Товариством з обмеженою відповідальністю «Агровітал» надіслано усі необхідні документи, які підтверджують фактичне здійснення операцій з Товариством з обмежено відповідальністю «ЕНОКС». Крім того, суди попередніх інстанцій, встановивши порушення відповідачем передбачених пунктом 79.2 статті 79 Податкового кодексу України умов для проведення невиїзної перевірки, дійшли висновку про неправомірність і її наслідків. Також мотивами для задоволення позову в частині вимог щодо оскарження податкового повідомлення-рішення від 07.09.2015 № 0001892205 слугували висновки судів попередніх інстанцій щодо підтвердження належним чином оформленими первинними документами реального характеру господарських операцій позивача з Товариством з обмежено відповідальністю «ЕНОКС».
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Пунктами 79.1 та 79.2 статті 79 Податкового кодексу України встановлено, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом. Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки. 
Відповідно до підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється у випадку, коли за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків податкового, валютного та іншого законодавства протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.
З наведеної норми вбачається, що виявлені факти, які свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, можуть бути підставою для проведення перевірки лише у випадку, коли сумніви не усунуті наданими поясненнями та документальними підтвердженнями.
За таких обставин у контролюючого органу є право на оцінку пояснень і їх документальних підтверджень. Якщо ці пояснення не обґрунтовані або документально не підтверджені, перевірка може бути призначена.
Суб`єкт господарювання має право не погодитися з рішенням про призначення перевірки і оспорити його у суді.
У такому спорі суб`єкт владних повноважень зобов`язаний довести обґрунтованість свого рішення з посиланням на недоліки пояснень суб`єкта господарювання та їх документальне обґрунтування.
Отримання податкової інформації та направлення запитів контролюючими органами регламентовано статтею 73 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та Порядком періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 № 1245 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), якими визначено перелік підстав для направлення суб`єкту господарювання запиту про подання інформації, а також вимоги до його оформлення.
Згідно з абзацами першим, другим пункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження. Такий запит підписується керівником (заступником керівника) контролюючого органу і повинен містити перелік інформації, яка запитується, та документів, що її підтверджують, а також підстави для надіслання запиту.
Пунктом 10 Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №  1245 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що запит щодо отримання податкової інформації від платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин оформляється на бланку органу державної податкової служби та підписується керівником (заступником керівника) зазначеного органу. У запиті зазначаються: посилання на норми закону, відповідно до яких орган державної податкової служби має право на отримання такої інформації; підстави для надіслання запиту; опис інформації, що запитується, та в разі потреби перелік документів, що її підтверджують.
З огляду на те, що фактичною підставою для прийняття наказу № 557 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Агровітал» податковий орган визначив ненадання пояснень та їх документального підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, тоді як така відповідь була надана позивачем у визначений законодавством строк, а відповідач не навів обґрунтування щодо недоліків пояснень позивача та їх документального підтвердження, наданих у відповідь на запит, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що підстав для видачі наказу про проведення такої перевірки відповідно до підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України у податкового органу не було.
Разом з тим, правовий аналіз наведених законодавчих норм дає підстави для висновку, що право платника оскаржувати рішення контролюючого органу про проведення перевірки стосовно нього не залежить від виду такої. Реалізація такого права за відсутності обов`язку у контролюючого органу повідомляти про перевірку до її проведення була б неможливою.
Крім того, незважаючи на положення пункту 79.3 статті 79 Податкового кодексу України про необов`язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, останній має право бути присутнім. Такий висновок узгоджується з положенням підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 цього Кодексу.
Таким чином, лише дотримання умови та порядку прийняття контролюючим органом рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних, може бути належною підставою для видання наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 та пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Вищенаведене правозастосування відповідає висновкам Верховного Суду України, викладеним у постанові від 27.01.2015 № 21-425а14 в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будгарантінвест-55» до Державної податкової інспекції у м. Южному Одеської області про визнання незаконним наказу про проведення документальної невиїзної позапланової перевірки та визнання протиправними дій, який має враховуватись при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України.
У ситуації, що розглядається, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що документальна позапланова невиїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «Агровітал» проведена Державною податковою інспекцією у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області на підставі наказу від 17.08.2015 № 577 у період з 18.08.2015 по 21.08.2015. При цьому копію наказу № 557 від 17.08.2015 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки направлено контролюючим органом на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агровітал» 18.08.2015 о 17 год. 22 хв.
Вищезазначені обставини свідчать на користь висновку про недотримання Державною податковою інспекцією у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області вимог щодо ознайомлення позивача про проведенням контрольного заходу у встановлений законом спосіб саме до початку такої перевірки.
З огляду на викладене, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо незаконності проведення Державною податковою інспекцією у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області невиїзної документальної перевірки та відсутності правових наслідків такого контрольного заходу у вигляді податкового повідомлення-рішення від 07.09.2015 №  0001892205.
Враховуючи викладене, суд касаційної інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги та скасування оскаржуваних судових рішень.
У той же час, висновки судів попередніх інстанцій щодо реальності господарських операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНОКС» підлягають виключенню із мотивувальних частин оскаржених судових рішень, оскільки не підлягають врахуванню під час вирішення цієї справи.
Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області залишити без задоволення.
Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 11.11.2015 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 10.02.2016 у справі  №  815/5748/15 залишити без змін з виключенням з мотивувальних частин судових рішень мотивів задоволення позову щодо реального характеру господарських операцій між Товариством з обмеженою відповідальністю «Агровітал» та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНОКС». 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Судді Верховного Суду 	 	Т.М.Шипуліна Л.І.Бившева В.В.Хохуляк