ПОСТАНОВА
Іменем України
20 грудня 2019 року 
Київ
справа №826/14918/13-а
адміністративне провадження №К/9901/3273/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Пасічник С.С., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління Міндоходів у м. Києві 
на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 жовтня 2013 року (Суддя: Качур І.А.),
та ухвалу   Київського апеляційного адміністративного суду від 11.09.2014 року (Судді: Сорочко Є.О., Земляна Г.В., Межевич М.В.),
у справі № 826/14918/13-а
за позовом фізичної особи підприємця ОСОБА_1 
до Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління Міндоходів у м. Києві 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень і скасування рішень про результати розгляду скарг, -
В С Т А Н О В И В:

У вересні 2013 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернулася до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління Міндоходів у м. Києві (далі - відповідач, ДПІ у Дарницькому районі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21.03.2013 р. №0000341720/1051, №0000351720/1052, №0000331720/1053, рішення про результати розгляду первинної скарги від 13.06.2013 року № 134/с/12-3-03 та рішення про результати розгляду повторної скарги від 19.08.2013 року №3731/с/99-99-10-01-03-14.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 жовтня 2013 року, залишеною без змін ухвалою  Київського апеляційного адміністративного суду від 11.09.2014 року позов задоволено частково, визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення ДПІ у Дарницькому районі від 21.03.2013 р. №0000341720/1051, №0000351720/1052, №0000331720/1053. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів першої та апеляційної інстанції в частині задоволених позовних вимог, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати судові  рішення і прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. 

Обґрунтовуючи касаційну скаргу відповідач зазначив, що за висновками невиїзної документальної перевірки встановлено, що позивач перебуваючи на спрощеній системі оподаткування, при здійснені у період з 01.07.2010 року по 30.06.2011 року діяльності з організації перевезення вантажів надавала транспортно - експедиційні послуги. При цьому, не маючи власного транспорту, з метою виконання договірних правовідносин за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) організовувала та забезпечувала виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу, тобто залучала до виконання послуг третіх осіб: перевізників та інших осіб, а суми оплати послуг третім особам не включила до бази оподаткування при визначенні суми виручки від реалізації послуг для нарахування єдиного податку.

Заниження обсягу виручки за III-IV кв. 2010 р. на суму 763  328,26 грн призвело до порушення позивачем вимог ст. 1, 5 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування обліку та звітності суб`єктів малого підприємництва» від 03.07.1998 р. № 727/98, а саме: перевищення позивачем граничного обсягу виручки (500 тис. грн. у VI кв. 2010 р.) на суму 345 457, 26 грн, і не перехід на загальну систему оподаткування з І кв. 2011 р. Таким чином з цієї суми позивач повинна була сплатити ПДФО з врахуванням документально підтверджених витрат. В порушення вимог пп. 4.2.8 п. 4.2 ст. 4, пп. 8.3 п. 8.1 ст. 8, п. 19.1 «а» ст. 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» позивач занизила оподатковуваний дохід за 2010 рік на суму 259  092,94 грн, що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку з доходів фізичних осіб за 2010 рік на суму 38  863,95 грн. До того ж, в порушення вимог пп. 177.5.2 п. 177.5 статті 177 ПК України декларації про доходи за 2010 рік до ДПІ у Дарницькому районі не подала, як і не подала в порушення вимог пп. 49.18.1 п. 49.18 ст. 49 ПК України декларації за січень 2011 року.

Крім цього, перевіркою встановлено, що позивач в порушення вимог п. 176.1 ст. 176, п. 177.2 ст. 177 ПК України, занизила оподатковуваний дохід за 2011 рік на суму 132  100 грн, що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку з доходів фізичних осіб на суму 21  327,78 грн, та в порушення вимог п. 181.1 ст. 181 ПК України не зареєструвалася платником податку на додану вартість з 01.01.2011 року.

В порушення вимог п.187.1 ст. 187 Податкового Кодексу України позивачем занижені податкові зобов`язання з податку на додану вартість за період з 01.01.2011 р. по 31.12.2011 р. на суму 81 920 грн., що призвело до заниження позитивної різниці між сумою 
податкових зобов`язань податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 81  920 грн. 

Не надання в порушення вимог п. 44.1, п. 44.3 статті 44 Податкового кодексу України документів до перевірки стало підставою для застосування до позивача податковим повідомленням-рішенням №0000331720/1053 штрафних санкцій в розмірі 510 грн.

З огляду на встановлені порушення відповідач вважає податкові повідомлення-рішення прийнятими правомірно.

Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 11.01.2018 касаційну скаргу разом з матеріалами справи було передано судді-доповідачу Васильєвій І.А. та визначено склад колегії суддів, до якої також входять судді: Пасічник С.С. та Юрченко В.П.

Позивач надіслав на адресу суду письмові заперечення проти доводів касаційної скарги, з врахуванням яких вважав оскаржувані судові рішення законними, обґрунтованими та прийнятими у відповідності до норм законодавства, у зв`язку з чим просив касаційну скаргу податкового органу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін. 

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про часткове задоволення касаційної скарги з огляду на наступне. 

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДПІ у Дарницькому районі проведена невиїзна документальна перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншою законодавства за період з 01.10.2009 р. по 31.12.2011 р., за результатами якої складено акт перевірки від 21.02.2013 р. №789/17/2/2659512962.

За даними перевірки відповідачем встановлено, що у період з 01.07.2010 р. по 30.06.2011 р. позивач перебувала на спрощеній системі оподаткування, що підтверджується копіями свідоцтв про сплату єдиного податку за 2010, 2011 роки, вид діяльності    - організація перевезення     вантажів. У вказані  періоди позивачем надавались транспортно - експедиційні послуги по єдиному виду діяльності «Організація перевезення вантажів».

У перевіряємому періоді у відповідності до договорів про надання транспортно-експедиторських послуг позивач надавала послуги з організації перевезення вантажів в межах господарських правовідносин з ДП «Кюне і Нагель», ТОВ «Скантек», ТОВ «Асстра Україна», ТОВ «Фірма Іст», ТОВ «Аквілон», ТОВ «Собі Експедиція», СГД ОСОБА_2 , ТОВ «Триалтранс», СГД ОСОБА_3 , ТОВ «ГСЛ», ПП «МК Капітал», ТОВ «Атеком», ТОВ «Заммлер Україна», ДП «Іст Фрахт», ФОП ОСОБА_4 , СГД ОСОБА_5 , СГД ОСОБА_6 , ПП «Земля Переясловщини», СГД ОСОБА_7 , СГД ОСОБА_8 , СГД ОСОБА_9 , СГД ОСОБА_10 , СГД ОСОБА_11 ,СГД ОСОБА_12 

Не маючи власного транспорту, позивач, з метою виконання договірних правовідносин за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) організовувала та забезпечувала виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу, тобто залучала до виконання третіх осіб - перевізників та інших осіб.
Судами встановлено, що з поданих позивачем до перевірки первинних документів, за період з 01.01.2009 р. по 23.05.2012 р. витрати, пов`язані з одержанням доходу склали: ІІІ кв. 2010 р. - 237 740,00 грн. IV кв. 2010 р. - 341 615,00 грн. Всього за 2010 р. -579 355,00 грн.     І кв. 2011 р. - 296 500,00 грн. ІІ кв. 2011 р.-161100,00 грн. Всього за 2011 р. - 457 600,00 грн.
При цьому, чистий прибуток позивача становив: за III кв. 2010 р. 274 079,00 грн. - 237 740,00грн. = 36 339,00грн., за IV кв.2010 р.     441 678,26 - 341 615,00 грн. = 100063,26 грн. Чистий прибуток за 2010 р. 36 339,00 грн.+ 100 063,26 грн. = 136 402,26 грн. За І кв. 2011 р. 253 100,00 - 296 500,00 грн. = - 43 400,00 грн., за II кв. 2011 р. 134 400,00 - 161100,00 грн. = - 26 700,00 грн. Чистий прибуток за 2011 р. має від`ємне значення  - 43400,00 + (- 26 700,00) = -70 100,00 грн.
Таким чином, за період господарської діяльності (ІІІ-ІV кв. 2010 р. та І-ІІ кв. 2011 р.) розмір чистого прибутку складає 66 302,26 грн.
При цьому за висновками перевірки відповідач дійшов висновку про заниження позивачем обсягу виручки за III-IV кв. 2010 р. на суму 763  328,26 грн, що призвело до порушення позивачем вимог: ст. 1, 5 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування обліку та звітності суб`єктів малого підприємництва» від 03.07.1998 р. № 727/98, а саме: перевищений позивачем граничний обсяг виручки (500 тис. грн. у VI кв. 2010 р.) на суму 345 457, 26 грн, та не здійснений перехід на загальну систему оподаткування з І кв. 2011 р. 

В порушення вимог пп. 4.2.8 п. 4.2 ст. 4, пп. 8.1.3 п. 8.1 ст. 8, п. 19.1 «а» ст. 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» позивач занизила оподатковуваний дохід за 2010 рік на суму 259  092,94 грн, що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку з доходів фізичних осіб за 2010 рік на суму 38  863,95 грн. 

До того ж, в порушення вимог пп. 177.5.2 п. 177.5 статті 177 ПК України декларації про доходи за 2010 рік позивач до ДПІ у Дарницькому районі не подала.

Крім цього, перевіркою встановлено, що позивач в порушення вимог п. 176.1 ст. 176, п. 177.2 ст. 177 ПК України, занизила оподатковуваний дохід за 2011 рік на суму 132  100 грн, що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку з доходів фізичних осіб на суму 21  327,78 грн. 

Крім цього, в порушення вимог п. 181.1 ст. 181 ПК України не зареєструвалася платником податку на додану вартість з 01.01.2011 року.

В порушення вимог п.187.1 ст. 187 Податкового Кодексу України позивачем занижені податкові зобов`язання з податку на додану вартість за період з 01.01.2011 р. по 31.12.2011 р. на суму 81 920 грн., що призвело до заниження позитивної різниці між сумою податкових зобов`язань податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 81  920 грн. 

До того ж, не надала в порушення пп. 49.18.1 п 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України декларації за 2011 рік.
На підставі акту перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 21.03.2013 р:
  - № 0000341720/1051, яким позивачу за встановлене порушення пп. 8.1.3 п. 8.1 ст. 8, пп. 18.1 «а» ст. 18, п. 19.1 «а» ст. 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», ст. 1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб`єктів малого підприємництва», пп. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49, п. 176.1 ст. 176, п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 ПК України, ст. 13 Декрету КМУ «Про прибутковий податок з громадян» № 13-92, згідно пп.54.3.1 п.54.3 ст. 54, п. 123.1 ст. 123 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, -   за основним платежем на 60 976,19 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на 341,00 грн.;
  - №0000351720/1052, яким позивачу за встановлене порушення п. 181.1 ст. 181, ст. 187 ПК України, згідно пп. 54.3.1, 54.3.2 п.54.3 ст. 54 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість по вітчизняним товарах (роботах, послугах) на 26 420,00 грн. за основним платежем та за штрафними (фінансовими) санкціями - 1,00 грн.;
- №0000331720/1053, яким відповідно до п. 121.1 ст. 121 ПК України за порушення п. 44.1, п. 44.3 статті 44 ПК України нараховані штрафні санкції на 510,00 грн.
  За результатами розгляду первинної скарги позивача ДПС у м. Києві прийнято рішення від 03.06.2013 р. № 134/с/12-3-03, яким скасовано податкове повідомлення - рішення ДПІ у Дарницькому районі від 21.03.2013 р. №0000341720/1051 в частині грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1 317,40 грн. за основним платежем, та збільшено суму грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 4 878,65 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
За результатами розгляду повторної скарги позивача Міністерство доходів і зборів прийняло рішення від 19.08.2013 р. №3731/с/99-99-10-01-03-14, яким повторну скаргу позивача залишило без задоволення, а податкові повідомлення-рішення (з врахуванням рішення від 03.06.2013 р. № 134/с/12-3-03) без змін.
Незгода з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями та рішеннями про результатами розгляду скарги стала підставою для звернення до суду з даним позовом.

Суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції скасували наведені податкові повідомлення-рішення, проте відмовили в задоволенні вимог про визнання протиправними та скасування рішень, прийнятих за результатами розгляду скарг з посиланням на те, що ці рішення про результати розгляду скарг не спричиняють виникнення будь-яких прав і обов`язків осіб чи суб`єктів владних повноважень, а отже не породжують правовідносин, що можуть бути предметом спору.  

В частині відмовлених позовних вимог рішення судів позивачем не оскаржені.

З приводу викладеного суд зазначає наступне.
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність», транспортно-експедиторська діяльність - підприємницька діяльність із надання транспортно експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних транзитних або інших вантажів.
Транспортно-експедиторська послуга - робота, що безпосередньо пов`язана з організацію та забезпечення перевезень експортного, імпортного, транзитного або іншого вантажу за договором транспортного експедирування.
Згідно п. 1 абз. 5 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб`єктів малого підприємництва» від 03.07.1998 р. №727/98 виручка від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - це сума фактично отримана суб`єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг). 
Згідно п. 292.4 ст. 292 Податкового кодексу України у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).
Відповідно до п. 1 ст. 929 Цивільного кодексу України за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу.
Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов`язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов`язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов`язання, пов`язані з перевезенням.
Отже, експедитор організовує виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу за рахунок другої сторони (клієнта). Це означає, що експедитор отримує кошти від клієнтів не у вигляді компенсації за свої послуги, а для оплати послуг третіх осіб. Оскільки кошти, які надходять на розрахунковий рахунок платників єдиного податку є транзитними і вони не мають права власності на такі кошти, то при визначенні суми виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) для нарахування єдиного податку ці кошти не включаються до бази оподаткування.
Як встановлено судами, за умовами договорів (договорів-доручення) на надання транспортно-експедиційних послуг, укладених позивачем експедитором (повіреним) та замовниками (довірителями), експедитор (повірений) від свого імені та за рахунок замовника (довірителя) укладає договір-заявку з третьою особою здійснення перевезення вантажів,    перевізник  несе   відповідальність за   доставку вантажу, експедитор виступає в якості посередника-комісіонера і не набуває права власності на кошти, призначені для оплати вартості перевезення. Сума комісійної винагороди визначається згідно підписаних документів експедитора з замовником (довірителем) і перевізником. Винагорода експедитора (доходом, виручкою, комісією, платою за надані транспортно-експедиційні послуги тощо) є кошти, що залишилися на його р/р, з перерахованих замовником, після розрахунків перевізниками.
При цьому, позивач при організації перевезення окремого вантажу кожного замовника укладала договір з окремим перевізником, виконання якого супроводжувалося окремим товаротранспортним документом.
Задовольняючи позов суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що транспортно-експедиторською послугою є послуга саме щодо організації та забезпечення перевезення, а не сама послуга з перевезення, яку надають клієнтові перевізники. Відповідно і платою за надану транспортно-експедиторську послугу є плата саме за організацію і  забезпечення перевезення. Вартість самої послуги з перевезення в цю плату не входить. Тому сума фактично отримана експедитором-посередником на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу послуг по організації перевезення вантажів згідно ч. 8, 9 ст. 9 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» включає лише суму винагороди, тому вважається виручкою від реалізації послуг за рік і не перевищує 500 000,00 грн. за кожен окремий рік. Отже податкове повідомлення-рішення від 21.03.2013 р. №0000341720/1051 є протиправним та підлягає скасуванню.
Оскільки позивач отримала виручку (оплату послуг експедитора) в сумі 66 302,26 грн., обов`язку зареєструватись платником ПДВ у неї не виникло, отже податкове повідомлення-рішення від 21.03.2013 р. №0000351720/1052 є також протиправним та підлягає скасуванню.

Крім цього, визнавши протиправним та скасувавши податкове повідомлення-рішення від 21.03.2013 р. №0000331720/1053, яким позивачу нараховані штрафні санкції у розмірі 510 грн, суди посилались на подання позивачем до перевірки усіх первинних документів бухгалтерського обліку за весь період діяльності, а саме: 1) Копії Книги обліку доходів та витрат, 2) Копії Договорів з ЗАМОВНИКАМИ, 3) Копії Договорів з ПЕРЕВІЗНИКАМИ, 4) Копії платіжних доручень, 5) Копії рахунків-фактур, 6) Копії актів виконаних робіт, 7) Копії CMR, 8) Копії банківських виписок про рух коштів, проте відповідачем при розрахунку бази оподаткування ПДФО і ПДВ вказані документи не враховувались. В той час, як в акті перевірки міститься інформація про те, що позивачем „не надана для перевірки книга обліку доходів і витрат" (книга надавалась - п.19 додатків), „не в повному обсязі надала документи, підтверджуючі витрати понесені у 2010 році" (документи надані за весь період діяльності - п.23 додатків).

Суд касаційної інстанції частково погоджується з такими висновками судів першої та апеляційної інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, витрати - сума будь яких витрат платника податку у грошовій, матеріальний або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку.
Згідно п. 177.4 ст. 177 цього Кодексу до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отримання доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаться до витрат, згідно ст. 138 цього Кодексу.
Відповідно п. 138.4 цього Кодексу витрати, що формують собівартість виконаних робіт/наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг, а відповідно п. 138.8. собівартість складається з витрат, прямо пов`язаних з виконанням робіт, наданням послуг. 
Указом Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб`єктів малого підприємництва" від 03.07.1998 № 727/98 (в редакції Указу Президента України від 28.06.1999 № 746/99) (втратив чинність з 01.01.2012; далі - Указ № 727/98) запроваджено спрощену систему оподаткування, обліку та звітності для суб`єктів малого підприємництва, зокрема, для фізичних осіб, які займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи. Умовами переходу та перебування на спрощеній системі для громадян - суб`єктів малого підприємництва є перебування з ними в трудових відносинах не більше 10 осіб, включаючи членів їх сімей, та обсяг виручки від реалізації продукції, товарів (робіт, послуг) за календарний рік не повинен перевищувати 500 тис. гривень.
Верховний Суд України вже вирішував питання усунення розбіжностей у застосуванні касаційним судом вказаних норм права та, зокрема, у постанові від 06 березня 2012 року (справа № 21-34а12) вказавши на те, що до обсягу виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) необхідно включати суми всіх коштів, що надійшли на розрахунковий рахунок або (та) в касу платника єдиного податку фізичної особи у звітному податковому періоді.

Та обставина, що частина коштів, отриманих на рахунок фізичної особи-підприємця, підлягала перерахуванню третім особам на виконання договорів транспортного експедирування, не є підставою для невизнання її виручкою від надання послуг.
Тобто з висновків Верховного суду України вбачається, що сумою виручки є не тільки винагорода експедитора за організацію перевезення, а й сума коштів, отриманих на рахунок фізичної особи-підприємця, яка підлягала перерахуванню третім особам на виконання договорів транспортного експедирування, та включаються до бази оподаткування. 
Відповідно до статті 5 Указу № 727/98 у разі порушення вимог, установлених статтею 1 цього Указу, платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності, починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).
Отже, встановлений нормативним актом обов`язок платника єдиного податку перейти на загальну систему оподаткування в зазначених випадках виникає в періоді (кварталі), що настає за звітним, в якому платник єдиного податку припустився порушень вимог, установлених статті 1 Указу № 727/98.
Відповідно до пункту 181.1 статті 181 Податкового кодексу України у разі якщо загальна сума від  здійснення  операцій  з постачання  товарів/послуг,  що  підлягають оподаткуванню згідно з цим  розділом,  у  тому  числі  з  використанням   локальної   або глобальної комп`ютерної мережі,  нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх  12  календарних  місяців,   сукупно   перевищує 300 000 гривень (без урахування податку на додану вартість),  така особа зобов`язана зареєструватися  як  платник  податку  в  органі державної  податкової  служби  за  своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог,  передбачених статтею  183  цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку.

У  разі  обов`язкової  реєстрації  особи  як  платника податку реєстраційна заява   подається   до  органу  державної податкової служби не пізніше  10  числа  календарного  місяця,  що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу.

Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що обрахування граничного обсягу оподатковуваних операцій (300 000 гривень), з досягненням якого пов`язується обов`язок зареєструватись платником податку на додану вартість та з його сплати, особою, яка є платником єдиного податку, здійснюється з моменту, коли у цієї особи виник обов`язок перейти на загальну систему оподаткування, оскільки до цього ця особа звільнена від сплати податку на додану вартість.

Таким чином, у разі перевищення граничного розміру виручки у платника єдиного податку виникає не тільки обов`язок перейти у наступному податковому періоді на загальну систему оподаткування, а й обов`язок оподаткувати суму такого перевищення (500 000 грн.) за ставкою податком з доходів фізичних осіб і дотримуватись вимог, регламентованих Законом, зокрема, щодо реєстрації платником податку на додану вартість. У разі перебування суб`єкта господарювання на загальній системі оподаткування, такий обов`язок виникає при сукупному перевищенні суми 300 000 гривень від здійснення операцій (без урахування податку на додану вартість).

На підставі системного аналізу норм Податкового кодексу України, колегія суддів дійшла висновку, що суб`єкт господарювання має зареєструватись платником податку на додану вартість саме у разі перевищення встановленої Законом суми здійснених операцій, а тому і оподаткуванню підлягає виключно розмір перевищення такої суми.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 01.07.2010 року по 10.06.2011 року позивач перебувала на спрощеній системі оподаткування.
Проте правильність збільшення сум грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, враховуючи суму коштів, отриманих на рахунок фізичної особи-підприємця, яка підлягала перерахуванню третім особам на виконання договорів транспортного експедирування судами не перевірена, оскільки суди враховували лише те, що за період діяльності позивач отримала виручку в меншому розмірі (оплата послуг експедитора) в сумі 66 302,26 грн. не враховуючи при цьому суму коштів, отриманих на рахунок фізичної особи-підприємця, яка підлягала перерахуванню третім особам на виконання договорів транспортного експедирування. Тому дійшли висновку, що обов`язку зареєструватись платником ПДВ у неї не виникло.
А відтак, суду для правильного вирішення спору з огляду на наведене необхідно перевірити правильність збільшеної відповідачем суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, достеменно з`ясувати: період, в якому в підприємця виник обов`язок зареєструватись платником податку на додану вартість, оподатковувати поставки товарів (послуг), сплачувати податок до бюджету та визначити базу оподаткування операцій, здійснюваних після виникнення обов`язку зареєструватись платником податку на додану вартість.

Крім цього, в позові позивач виявила незгоду з наведеним відповідачем в акті перевірки, та розрахунку до податкових повідомлень-рішень № 0000341720/1051, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, та № 0000351720/1052, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість по вітчизняним товарах (роботах, послугах) (з врахуванням рішення про результати розгляду скарг). При цьому визначила самостійний розрахунок бази оподаткування, з посиланням на те, що сума ПДВ повинна складати 11  760 грн (409  600-350  800 = 58  800*20% = 11  760 грн), та зазначила на незгоді про врахування відповідачем при розрахунку лише частину загальної суми витрат (277  500 грн).

Без оцінки вказаних обставин неможливо перевірити, чи правомірно прийняті податкові повідомлення-рішення № 0000341720/1051, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, та № 0000351720/1052 яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість по вітчизняним товарах. 

Крім цього судам під час перевірки правомірності податкового повідомлення-рішення № 0000341720/1051 (з врахуванням його скасування рішенням про результати розгляду первинної скарги від 03.06.2013 року в частині грошового зобов`язання по ПДФО, та збільшення штрафних санкцій) слід врахувати вимоги розділу V Порядку направлення органами державної податкової служби податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.11.2012 року № 1236.

До того ж судам необхідно надати оцінку правомірності нарахованих в податковому повідомленні-рішенні № 0000341720/1051 штрафних санкцій у розмірі 340 грн (описаних в розрахунку до податкового повідомлення-рішення № 0000341720/1051) з врахуванням висновків, викладених в рішенні про результати розгляду первинної скарги від 03.06.2013 року.

Разом з тим, за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Підсумовуючи наведене, суд приходить до висновку, що суди допустили порушення норм процесуального права, не встановивши фактичні обставини, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції для встановлення вищенаведених обставин.

Суд погоджується з судовими рішеннями судів попередніх інстанцій про скасування податкового повідомлення-рішення від 21.03.2013 року №0000331720/1053, яким позивачу нараховані штрафні санкції на підставі п. 121.1 статті 121 ПК України на 510,00 грн за не забезпечення зберігання первинних документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків (п. 44.1, 44.3 статті 44 ПК України), оскільки відповідачем в акті перевірки не наведено, зберігання яких саме документів позивачем не забезпечено з посиланням на документальне підтвердження їх втрати, а також не надано доказів попереднього витребування таких документів у позивача, та як наслідок отримання відповіді про їх втрату.

Отже судові рішення в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 21.03.2013 року №0000331720/1053 слід залишити без змін.

На підставі викладеного, керуючись статтями 243, 246, 341, 345, 349, 351, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління Міндоходів у м. Києві задовольнити частково. 

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 жовтня 2013 року та ухвалу  Київського апеляційного адміністративного суду від 11.09.2014 року у справі № 826/14918/13-а скасувати в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 21.03.2013 р. №0000341720/1051, №0000351720/1052. Справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції. 

В іншій частині судові рішення залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя | | І.А. Васильєва
Судді: | | С.С. Пасічник
| | В.П. Юрченко