ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

24 грудня 2019 року 	м. Дніпро	справа № 160/3223/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Малиш Н.І. (доповідач),
                               суддів:  Баранник Н.П., Щербака А.А.,     
за участю секретаря судового засідання Яковенко О.М., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні  в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Приватного підприємства "Дніпроелектробуд" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 червня 2019 року у справі №160/3223/19 за позовом  Приватного підприємства "Дніпроелектробуд" до  Головного управління ДФС у Дніпропетровській області  про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,- 
ВСТАНОВИВ:

10.04.2019р. позивач звернувся до суду з позовом  до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, у якій просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.03.2019 року № 0009041418.
В обґрунтування позовних вимог посилається на незгоду з висновками відповідача, що стали підставою для прийняття оскарженого рішення, щодо нереальності виконання господарських операцій з контрагентами, а такі доводи спростовуються оформленими належним чином первинними документами. Окрім того, платник податку не може нести відповідальності за несумлінне ставлення своїх контрагентів до виконання ними податкових зобов`язань чи неспроможності податкових органів якісно та своєчасно виконувати свої обов`язки.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 червня 2019р. позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0009041418 від 21.03.2019 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 78495,14 грн., з яких 52330,09 грн. за податковим зобов`язанням та 26165,05 грн. за штрафними санкціями.
В іншій частині позовних вимог відмовлено. 
Позивач не погодившись з рішенням суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог, подав апеляційну скаргу в якій просить скасувати рішення в частині відмови у задоволенні позову та в цій частині прийняти нове рішення про задоволення позову.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, оскільки позивачем були надані докази на підтвердження правомірності формування податкового кредиту. Крім того, судом першої інстанції не враховано усталену судову  практику що відсутність у контрагентів позивача матеріальних і трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання господарських операцій.
Відповідачем продано відзив на апеляційну скаргу в якому просить відмовити у її задоволенні. У відзиві зазначає, що  перевіркою було встановлено та не спростовано у ході судового розгляду справи відсутність реальності виконання господарських операції з виконання робіт контрагентами позивача.
У відкритті апеляційного провадження за апеляційною скаргою  Головного управління ДФС у Дніпропетровській області відмовлено ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 16.12.2019р.
В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник позивача апеляційну скаргу підтримав, просив її задовольнити з підстав в ній викладених. Надав пояснення щодо суті апеляційної скарги та доводам викладених в ній.
Представник відповідача до суду апеляційної інстанції не з`явився, повідомлений про день та час розгляду справи.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду, в межах доводів апеляційної скарги та заявлених вимог, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом встановлено, що основним видом економічної діяльності ТОВ "Дніпроелектробуд" являються електромонтажні роботи. Підприємство має ліцензію Державної архітектурно-будівельної інспекції України №25-л від 09.06.2017 року на здійснення господарської діяльності з будівництва об`єктів 4 і 5 категорії складності, має дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки, а саме: монтаж, налагодження, ремонт, технічне обслуговування машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки - електричного устаткування електричних мереж, технічного обладнання напругою понад 1000 В; роботи в діючих електроустановках напругою понад 1000 В. 
Відповідачем в період з 21.01.2019 по 25.01.2019 була проведена документальна позапланова виїзна перевірка  ПП "Дніпроелектробуд" з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства по взаємовідносинам з ТОВ "Домініка Груп" за період з 01.04.2018 року по 30.05.2018 року, ТОВ "Б-Груп" за період з 01.04.2018 року по 30.04.2018 р. за результатами якої складено акт №4595/04-36-14-18/34974380 від 01.02.2019 року.
Перевіркою встановлено порушення позивачем   п. 198.1,  198.3, ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 431519 грн., в тому числі: квітень 2018 року  - 291942 грн., травень 2018 року - 139577 грн.  
За результатами перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.03.2019 року № 0009041418, яким визначено податкове  зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 647278,50 грн.
Позивач, вважаючи прийняте податкове повідомлення-рішення протиправним, звернувся до суду із зазначеним позовом.
Суд першої інстанції відмовляючи частково у задоволенні позову прийшов до висновку, що у ході розгляду справи, з урахуванням наданих сторонами доказів, не встановлено отримання позивачем послуг від контрагентів позивача з огляду на відсутність наявності доказів можливості надання останніми таких, первинні документи, які містяться в матеріалах справи, надані позивачем також не підтверджують здійснення господарських операцій із вищезазначеними контрагентами та є формально складеними. Суд першої інстанції задовольнив позовні вимоги в частині підтвердження господарської операції позивача з придбання товару у ТОВ «Б-Груп» та скасував частково оскаржене податкове повідомлення-рішення з цих підстав.
Рішення суду першої інстанції не оскаржене в частині задоволених позовних вимог, а тому суд апеляційної інстанції не надає оцінку доводам суду першої інстанції в цій частині. 
Колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції в частині  відмови у задоволенні позову враховуючи наступне.
Відповідачем в період з 21.01.2019 по 25.01.2019 була проведена документальна позапланова виїзна перевірка  ПП "Дніпроелектробуд" з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства по взаємовідносинам з ТОВ "Домініка Груп" за період з 01.04.2018 року по 30.05.2018 року, ТОВ "Б-Груп" за період з 01.04.2018 року по 30.04.2018 р. за результатами якої складено акт №4595/04-36-14-18/34974380 від 01.02.2019 року.
Перевіркою встановлено порушення позивачем   п. 198.1,  198.3, ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 431519 грн., в тому числі: квітень 2018 року  - 291942 грн., травень 2018 року - 139577 грн.  
За результатами перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.03.2019 року № 0009041418, яким визначено податкове  зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 647278,50 грн.
Підставою збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість є висновок контролюючого органу про неправомірність формування позивачем податкового кредиту через нереальність господарських операцій позивача зокрема з виконання робіт, послуг з ТОВ "Домініка Груп" та ТОВ "Б-Груп", а саме.
Згідно  аналізу інформаційних баз контролюючого органу (ІС "Податковий блок", "Архів електронної звітності (ЄРПН), підсистема 2.19. АС "Аудит" та ін.)  ТОВ "Домінікана груп"   не є виконавцем робіт виконаних на замовлення ПП "Дніпроелектробуд",  та по ланцюгу постачання придбав послуги у ТОВ "Інфант групп" та ТОВ "Компанія Гектор", які  також не є виконавцями послуг, а по ланцюгу постачання зазначені роботи не придбавались;   ТОВ "Б-Груп"   не є виконавцем робіт виконаних на замовлення ПП "Дніпроелектробуд",  та по ланцюгу постачання придбав послуги у ТОВ "фірма "Лотус ЛТД" та ТОВ "Компанія Гектор", які  також не є виконавцями послуг, а по ланцюгу постачання зазначені роботи не придбавались.
Також до перевірки не були надані будь-які документи, що стосуються походження та якості товару і підлягають переданню разом з товаром, відповідно до актів цивільного законодавства (технічний паспорт, сертифікат якості тощо), також не надано акти виконаних робіт форми КБ-2В, КБ-3.
Судом встановлено, що між позивачем та ТОВ "Домініка Груп" укладено  договір від 02.04.2018 року № 20401. 
Відповідно умов вказаного договору, виконавець ТОВ "Домініка Груп" зобов`язується за завданням замовника ПП "Дніпроелектробуд" виконати роботи, а замовник - прийняти та оплатити роботи на об`єкті замовника. Загальна сума договору становить 2    000    000 грн. Ціна є формою грошового визначення вартості робіт, виконуваних виконавцем за актами виконаних робіт. Роботи, виконані виконавцем повинні відповідати якості й вимогам, які звичайно застосовуються до робіт відповідного характеру.
На підтвердження виконання отримання робіт  за цим договором позивачем до перевірки було надано: акти здачі-прийняття робіт, рахунки-фактури,   платіжні доручення. 
Вартість виконаних ТОВ "Домініка Груп" робіт складає 1    603    610 грн., в тому числі ПДВ у розмірі 267    268, 34 грн. (квітень 2018 року - 127    692 грн.; травень 2018 року - 139    576 грн.) та повністю оплачена позивачем. (а.с. 69-108 Т1)
Також між позивачем та ТОВ "Б-Груп" укладено договір від 02.02.2018 року № 202/01. 
Відповідно до умов зазначеного договору виконавець ТОВ "Б-Груп" зобов`язується за завданням замовника виконати роботи, а замовник бере на себе зобов`язання прийняти та оплатити роботи на об`єкті замовника. Загальна сума договору становить 2    000    000 грн. Ціна є формою грошового визначення вартості робіт, виконуваних виконавцем за актами виконаних робіт. Роботи, виконані виконавцем повинні відповідати якості й вимогам, які звичайно застосовуються до робіт відповідного характеру.
На підтвердження виконання отримання робіт  за цим договором позивачем до перевірки було надано: акти здачі-прийняття робіт, рахунки фактури, видаткові накладні, платіжні доручення.
Розрахунки з ТОВ "Б-Груп" за виконані роботи і отримані матеріали відбулись в безготівковій формі на суму 937    408, 15 грн. в квітні - травні 2018 року. Суми ПДВ були включені до складу податкового кредиту відповідного періоду. (а.с. 43-68 Т1)
Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України в редакції, чинній з 01.01.2017 р., до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу у вказаній редакції датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
За приписами п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу в зазначеній редакції податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Видача позивачу постачальниками належним чином оформлених податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних,    не є спірним питанням. 
Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам. 
Пунктом 2.4 Положення визначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи від імені яких складений документ, назва документа (форма), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складення первинного документа. 
Згідно з Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинним документом визнається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Згідно зі ст. 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складений документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. 
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Первинні документи, якими позивач підтверджує фактичне здійснення спірних господарських операцій, з виконання робіт, не відтворюють змісту господарських операцій, не містять інформації щодо виду, обсягу кожного із найменування робіт.
Як правильно встановлено судом першої інстанції, та не спростовано в суді апеляційної інстанції,  у договорах на виконання робіт з ТОВ "Домініка Груп" та ТОВ "Б-Груп" не зазначено конкретного предмету договорів,   на виконання яких  робіт укладаються такі договори, не зазначено об`єкти та адреси таких робіт, строки їх виконання та інші необхідні для належного виконання договорів умови.
У наданих позивачем актах  здавання-прийняття виконаних робіт вказано лише загальну назву робіт та загальну вартість таких робіт. Зміст цих документів не розкриває відомостей, які саме послуги, та в яких обсягах були надані, в якій місцевості.
При цьому, позивачем до перевірки не були надані такі документи, як: договірна ціна, локальний кошторис на будівельні роботи, розрахунок загальновиробничих витрат до кошторису, довідка  про вартість виконаних робіт КБ-3, акт приймання виконаних робіт в розрізі наданих послуг, підсумкова відомість ресурсів, розрахунок загальновиробничих витрат до акту. Вказана обставина не спростовано позивачем.
Надання позивачем під час розгляду справи документів виконання саме позивачем певних робіт, підтверджує лише ту обставину, що саме позивач був підрядником з виконання певних  робіт та не спростовують висновків контролюючого органу та суду першої інстанції, що акти здачі-приймання виконаних робіт не містять конкретизації виконаних кожним з контрагентів робіт. 
Також судом першої інстанції цілком обґрунтовано зазначено про те, що  контрагентами, як зазначає позивач,а саме  ТОВ "Домініка Груп"  виконано роботи: зведення двох силосних ям, габаритними розмірами 19*63 метри, роботи з ремонту приміщень, будівництво корівника пізнього сухостою (споруда №5), виніс кабельної лінії 10 кВт ТП-832-ТП-833 1 та 2 секції шин для будівництва стадіона, проектні роботи, очищення зливного каналу водоскиду, роботи з будівництва малого доїльного залу; ТОВ "Б-Груп" виконало роботи: будівництво корпуса №4 Мартинівської сільської ради, будівництво корівника пізнього сухостою споруда №5, ремонт газоходу котлоагрегату ТГМ-84-Б. Проте такі будівельні та ремонтні роботи, потребують спеціальних дозволів та ліцензій на виконання такого виду робіт, використання спеціальної техніки та кваліфікованих трудових ресурсів.
Проте встановлено, що основним видом діяльності як ТОВ "Домініка Груп" так і ТОВ "Б-Груп" є неспеціалізована оптова торгівля, кількість працюючих осіб по 3 особи, основні засоби відсутні. 
Таким чином, з урахуванням доводів та доказів наданих сторонами у справі, судом першої інстанції досліджувались й обставини наявності у контрагента позивача можливості виконання укладених договорів та фактичних господарських ресурсів (з урахуванням здійснення виду господарської діяльності, трудових ресурсів тощо), пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності.
В супереч вимогам статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" із наданих копій актів здачі-прийняття робіт неможливо встановити обсяг наданих послуг, кількість наданих послуг, які матеріали та обладнання використовувались, тощо.
Крім того, суд враховує інформацію щодо контрагентів позивача, які не мають трудових ресурсів та не здійснюють таку господарську діяльність.
Позивачем додатково суду першої інстанції були надані по взаємовідносинах з ТОВ "Домініка Груп": договірну ціну  на будівництво "Очищення зливного каналу водоскиду" станом на 14 травня 2018 року, локальний кошторис на будівельні роботи "Очищення зливного каналу водоскиду", розрахунок загальновиробничих витрат до локального кошторису  "Очищення зливного каналу водоскиду",  відомість ресурсів локального кошторису "Очищення зливного каналу водоскиду", довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за травень 2018 року "Очищення зливного каналу водоскиду",  акт приймання виконаних будівельних робіт за травень 2018 року "Очищення зливного каналу водоскиду" від 22.05.2019 року, підсумкова відомість ресурсів "Очищення зливного каналу водоскиду", розрахунок загальновиробничих витрат "Очищення зливного каналу водоскиду". Відносно  ТОВ "Б-Груп" позивачем до суду додатково надано довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за квітень 2018 року по  "Ремонту газоходу котлоагрегату ТГМ-84-Б" від 16.04.2018 року, акт приймання виконаних будівельних робіт за квітень 2018 року, підсумкова відомість ресурсів, розрахунок загальновиробничих витрат станом на 30.05.2018 року, локальний кошторис станом на 30.05.2018 року, розрахунок загальновиробничих витрат  (лише підписи), відомість ресурсів станом на 30.05.2018 року. 
Проте суд першої інстанції вірно зазначив, що такі первинні документи не були надані перевіряючим, крім того, вказані недоліки у своїй сукупності позбавляють надані позивачем докази    сили первинних документів, що підтверджують факт здійснення господарських операцій саме на виконання вимог укладених між позивачем та контрагентами договорів.
На доводи позивача на відсутність законодавчо визначеної норми щодо  залежності від  достовірності даних податкового обліку його контрагентів та дотримання таких податкової дисципліни, колегія суддів зазначає наступне.
Первинні документи, якими позивач підтверджує фактичне здійснення спірних господарських операцій, не відтворюють змісту господарських операцій, не містять інформації щодо фактично здійснених господарських операцій. Зокрема, наявні в матеріалах справи первинні документи не підтверджують фактичного отримання позивачем послуг за спірними угодами враховуючи вищезазначені висновки суду.
При цьому суд не може визнати належними доказами, які підтверджуються факт надання послуг позивачу саме контрагентами позивача оскільки такі згідно поданих доказів не мали самостійно виконати договори, придбавали такі по ланцюгу у контрагентів, які також не підтвердили можливість їх надати. 
Доводи позивача  про те, що висновки суду першої інстанції    не узгоджуються з правовою позицією суду касаційної інстанції та практикою Європейського суду з прав людини, є безпідставними, оскільки в спірному випадку судом встановлена безтоварність господарських операцій.
З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Керуючись ст.ст.  315, ст. 316, ст.ст. 321, 322 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Приватного підприємства "Дніпроелектробуд" - залишити без задоволення.
Рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 червня 2019 року у справі №160/3223/19 за позовом  Приватного підприємства "Дніпроелектробуд"     до  Головного управління ДФС у Дніпропетровській області    про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без змін.
Постанова  набирає законної сили з дати її прийняття  та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня  складення повного судового рішення.
                    Повне судове рішення складено 08 січня 2020року.     
Головуючий - суддя                                                                      Н.І. Малиш 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      А.А. Щербак