ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 лютого 2020 р.	Справа № 520/6865/19	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Жигилія С.П. ,  Русанової В.Б. ,
за участю секретаря судового засідання Ващук Ю.О.,
представників сторін : позивача - Лисенка В.С., відповідача - Ємець О.А.,  
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби в особі Харківського управління на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.09.2019 року, головуючий суддя І інстанції: Горшкова О.О., м. Харків, повний текст складено 02.10.19 року по справі № 520/6865/19
          за позовом        Комунального підприємства "Харківводоканал"  
          до        Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України      третя особа         Харківська міська рада 
          про скасування податкового повідомлення - рішення,

ВСТАНОВИВ

Комунальне підприємство "Харківводоканал" (далі по тексту – КП «Харківводоканал», позивач) звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України (далі по тексту – Офіс ВПП ДФС України, відповідач), за участю третьої особи – Харківської міської ради, в якому просить суд визнати незаконним та протиправним податкове повідомлення - рішення від 22.04.2019 № 0023501200.
В обґрунтування позовних вимог позивач вказав, що приймаючи оскаржуване рішення, відповідач формально дослідив обставини справи та застосував санкції лише по факту несвоєчасної реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування, не врахувавши причин невчасної реєстрації податкових накладних - несвоєчасного перерахування субвенцій та невиконання Державною фіскальною службою України зобов`язань щодо збільшення реєстраційного ліміту підприємства в Системі електронного адміністрування податку на додану вартість, покладених судовими рішеннями. З огляду на викладене, вважає, що оскаржуване в даній справі податкове повідомлення-рішення не відповідає приписам чинного законодавства, порушує  права та законні інтереси позивача. 
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 23.09.2019 по справі № 520/6865/19 адміністративний позов Комунального підприємства "Харківводоканал" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України, третя особа: Харківська міська рада  про скасування податкового повідомлення - рішення - задоволено.
Скасовано податкове повідомлення - рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України від 22.04.2019 року № 0023501200.
Стягнуто на користь Комунального підприємства "Харківводоканал" (вул. Шевченка, буд. 2,м. Харків,61013, код ЄДРПОУ 03361715) сплачену суму судового збору в розмірі 19210 (дев`ятнадцять тисяч двісті десять) грн. 00 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України (вул. Дегтярівська, буд. 11 Г, м. Київ,04119, код ЄДРПОУ 39440996).           
Відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування судом обставин справи, порушення судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення норм матеріального та процесуального права, просить суд апеляційної інстанції рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.09.2019 по справі № 520/6865/19 скасувати, прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги пояснив, що камеральною перевіркою було виявлено несвоєчасну реєстрацію позивачем податкових накладних та розрахунків коригування за січень 2019 року, відповідальність за це порушення передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України. Однак, суд першої інстанції помилково послався на п.120-1.2 ст.120-1 ПК України, яка передбачає відповідальність за інше порушення – нереєстрацію податкових накладних. 
Стверджує, що від`ємне значення показника електронного рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ (далі по тексту – СЕА ПДВ) виникло не у зв`язку з відсутністю зарахування на електронний рахунок КП «Харківводоканал» коштів у вигляді субвенцій в сумі 74768244,37 грн., як помилково вважав суд першої інстанції, а у зв`язку з систематичною несплатою сум задекларованих поточних податкових зобов`язань. 
На думку відповідача, норма п.120-1.1 ст.120-1 ПК України не містить виключень, та покладає на відповідача імперативний обов`язок застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, незалежно від господарської направленості платника та обставин, що свідчать про наявність або відсутність вини підприємства. Отже, на думку відповідача, несвоєчасне виділення з бюджету субвенцій, збитковість підприємства не є підставами для звільнення позивача від обов`язку своєчасної реєстрації податкових накладних та від сплати штрафних санкцій за порушення строків виконання цього обов`язку.
Вказує, що судом першої інстанції при вирішенні справи безпідставно не розглядалося питання щодо формування КП «Харківводоканал» податкових зобов`язань та податкового кредиту за касовим методом, а саме того, що податкові зобов`язання позивача формуються за фактом надходження коштів на його рахунки. Однак, позивачем з 2016 року не сплачуються податкові зобов`язання з ПДВ, що негативно впливає на суму реєстраційного ліміту. Вважає, що це питання є суттєвим в розрізі питання поповнення рахунку СЕА ПДВ власними коштами підприємства для збільшення реєстраційного ліміту, оскільки є пряма залежність від несплати податкових зобов`язань з ПДВ та реєстраційного ліміту платника в СЕА ПДВ.
Стверджує, що з огляду на розмір від`ємного значення суми реєстраційного ліміту (понад 100 млн. грн. у січні 2019 року) надходження субвенційних коштів у розмірі 74768244,37 грн. не призвело б до позитивного реєстраційного ліміту позивача в СЕА ПДВ, однак, це не було враховано судом першої інстанції. 
Представник відповідача у судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримав з підстав, викладених в останній, просив суд апеляційної інстанції рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.09.2019 по справі № 520/6865/19 скасувати, прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.
Представник позивача в надісланому до суду письмовому відзиві та у судовому засіданні просив суд апеляційної інстанції залишити вимоги апеляційної скарги без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції – без змін. Вказує, що оскільки державне регулювання тарифів та збиткова діяльність КП «Харківводоканал» унеможливлюють спрямування коштів за напрямками, які не передбачені структурою тарифу, єдиним джерелом поповнення електронного рахунку в СЕА ПДВ є субвенційні кошти. Пояснив, що позивача двічі з початку роботи СЕА ПДВ мав право на отримання сум субвенцій та зарахування їх на електронний рахунок : у 2015 році в сумі 66   592   159,48 грн. та у 2017 році в сумі 123   015   395,73 грн. Однак, у 2015 році субвенційні кошти були несвоєчасно відображені на електронному рахунку, а у 2017 році КП «Харківводоканал» отримало лише частину від належної йому субвенції в сумі 48   247   167,36 грн. Кошти в сумі 74   768   228,37 грн. на рахунок позивача так і не надійшли, незважаючи на те, що дії Мінфіну щодо непрерахування коштів були визнані незаконними рішеннями судів першої, апеляційної та касаційної інстанцій по справі № 820/1410/18. Між тим, своєчасне надходження субвенційних коштів у розмірі 74   768   244,37 грн., які були виділені позивачу державою, дозволило б йому утримувати на стале позитивне значення свого рахунку в СЕА ПДВ та надало б можливість своєчасно та п в повному обсязі реєструвати податкові накладні. 
Пояснив, що великий розмір від`ємного значення обумовлено дією п.11 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого постановою КМУ від 16.10.2014 № 569, згідно з яким облік показників СЕА ПДВ здійснюється з наростаючим підсумком, тобто, показники попередніх звітних періодів враховуються у нових звітних періодах та мають безпосередній вплив на розмір реєстраційного ліміту поточного періоду. Отже, від`ємні показники реєстраційного ліміту позивача у січні 2019 року були сформовані за накопичувальним принципом шляхом врахування від`ємних показників рахунку позивача з СЕА ПДВ за 2015-2017 рік, завдяки несвоєчасному відображенню субвенцій за 2015 рік через протиправну бездіяльність ДФС та Державного казначейства, а також через відсутність у 2017 році джерела поповнення такого рахунку – субвенцій через протиправну бездіяльність Міністерства фінансів України. 
Зазначив, що недоотримання виділених Законом України «Про Державний бюджет України на 2017 рік» субвенційних коштів призвело до подальшого збільшення від`ємного значення електронного рахунку КП «Харківводоканал» в СЕА ПДВ не з вини останнього та обумовило перехід підсумку 2017 року до показників 2018 та 2019 років. У січні 2019 року від`ємне значення електронного рахунку коливалося від (-78   742   155,56 грн. (станом на 02.01.2019) до (-) 100   576   065,66 грн. (станом на 01.02.2019), що призвело до неможливості своєчасної реєстрації податкових накладних. 
З огляду на викладене, з посиланням на ст.109, п.120-1.1 ст.120-1 Податкового кодексу України, стверджує про відсутність вини позивача у несвоєчасній реєстрації податкових накладних, оскільки неможливість проведення реєстрації податкових накладних обумовлена протиправними діями ДФС України та Мінфіну. 
Вказує, що відповідач, наполягаючи на обов`язку КП «Харківводоканал» поповнювати електронний рахунок грошовими коштами, посилається при цьому на те, що податкові зобов`язання та податковий кредит позивача визначаються за касовим методом. Однак, при цьому відповідач не враховує, що розрахунки по господарським операціям не завжди проводяться грошовими коштами, КП «Харківводоканал» активно використовує безгрошову форму розрахунків, зокрема, шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог, а відтак, розмір отриманих позивачем грошових коштів не завжди відображає фактичні зобов`язання з ПДВ за той самий податковий період. 
Представник третьої особи в судове засідання не прибув, про дату, час та місце розгляду справи повідомлений належним чином.
У відповідності до ч.2 ст.313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
З огляду на наведену норму, беручи до уваги, що третя особа належним чином повідомлена про дату, час та місце розгляду справи, колегія суддів вважає за можливе розглянути адміністративну справу без участі представника третьої особи.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке. 
Судом першої інстанції встановлено, що фахівцями Офісу ВПП ДФС було проведено камеральну перевірку Комунального підприємства "Харківводоканал" з питань своєчасності реєстрації податкових накладних та розрахунків коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних за період січень 2019 року.
За результатами перевірки складено акт від 25.03.2019 № 223/28-10-50-12-07/03361715, яким зафіксовано порушення вимог ст. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в частині несвоєчасної реєстрації КП "Харківводоканал" податкових накладних, складених у січні 2019 року  в Єдиному реєстрі податкових накладних (т.1, а.с.18-19).
На підставі наведених висновків акту перевірки Офісом ВПП ДФС України було прийнято податкове повідомлення-рішення від 22.04.2019 № 0023501200, відповідно до якого до позивача застосовано штраф в розмірі 3533967,28 грн. (т.1, а.с.13). 
Скориставшись правом, наданим п.56.2 ст.56 Податкового кодексу України, позивач подав скаргу на вказане податкове повідомлення-рішення до ДФС України. 
Рішенням ДФС України від 01.07.2019 № 29661/6/99-99-11-06-01-25 скаргу КП "Харківводоканал" на податкове повідомлення-рішення від 22.04.2019 № 0023501200 залишено без задоволення, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 22.04.2019 № 0023501200 залишено без змін.
Не погодившись із вказаним податковим повідомленням-рішенням, КП «Харківводоканал» звернулось до суду з цим позовом про визнання його протиправним та скасування. 
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з протиправності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки  у спірних відносинах відсутня вина позивача в частині нереєстрації податкових накладних. 
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, однак, вважає, що рішення суду першої інстанції таким, що підлягає зміні, з наступних підстав.
Згідно з п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України (далі по тексту - ПК України, в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Положеннями п. 201.10 ст. 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
За приписами цієї ж норми платник податку має право зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі по тексту – ЄРПН) податкову накладну та/або розрахунок коригування, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.
Якщо сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Відповідно до п.п. 200-1.1, 200-1.2 ст. 200-1 ПК України система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу. Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Аналіз викладених норм дає підстави для висновку, що складені платниками податку податкові накладні, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних в установлені законодавством терміни, за порушення яких передбачена відповідальність у вигляді застосування штрафних санкцій. При цьому, платник податку має право зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якій загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 ПК України.
Приписами п.200-1.3 ст.200.1 ПК України передбачено, що платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (?Накл), обчислену за такою формулою: ?Накл = ?НаклОтр + ?Митн + ?ПопРах + ?Овердрафт - ?НаклВид - ?Відшкод - ?Перевищ, де ?Накл - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; ?Митн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України; ?ПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунків у системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зазначених у підпунктах "а" - "в" пункту 2001.2 цієї статті.
Під час розрахунку показника ?ПопРах також враховується сума коштів у разі проведення органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України в рахунок погашення заборгованості з податку. При цьому для поповнення рахунка в системі електронного адміністрування податку враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати яких настав, що обліковується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, до виконання в повному обсязі за коригуючими реєстрами.
Наведеним вище приписам п.200-1.3 ст.200-1 ПК України кореспондують положення абз.6 п. 9 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого     постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 №569 (далі по тексту – Порядок № 569). 
Відповідно до абз. 7 п.9 Порядку № 569 (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин), Інформація про проведення таких розрахунків з податку подається Казначейством до ДФС у розрізі платників податку не пізніше ніж протягом наступного робочого дня з дати проведення таких розрахунків відповідно до порядку взаємодії органів ДФС та органів Казначейства в процесі виконання державного та місцевих бюджетів за доходами та іншими надходженнями.
На підставі отриманої від Казначейства інформації ДФС зменшує суми залишку узгоджених податкових зобов`язань з податку платника, не сплачених до бюджету, cтрок сплати яких настав, що виникли на підставі податкових декларацій з податку (поданих контролюючому органу починаючи з податкової звітності за липень 2015 р. - для платників податку, що застосовують місячний звітний період, за III квартал 2015 р. - для платників податку, що застосовують квартальний звітний період), які обліковуються в ДФС. 
У день отримання коригуючих реєстрів Казначейство на підставі таких реєстрів зменшує суму наявного залишку узгоджених податкових зобов`язань, не сплачених до бюджету, строк сплати яких настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, про що повідомляє ДФС.
ДФС на підставі інформації про зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, не пізніше ніж протягом наступного робочого дня з дати отримання такої інформації збільшує суму поповнення електронного рахунка такого платника податку на суму такого зменшення.     
Положення п.200-1.4 ст. 200-1 Податкового кодексу України визначають перелік допустимих джерел поповнення реєстраційного ліміту у межах системи електронного адміністрування з податку на додану вартість.
Так, згідно з пп. «а» - «в» п.200.1-4 ст.200-1 ПК України на рахунок у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника зараховуються кошти: 
з поточного рахунку такого платника в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, що обчислюється відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1   цього Кодексу;
з поточного рахунку такого платника в сумах, недостатніх для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з цього податку;
з рахунків платників, відкритих у відповідних органах казначейства для проведення розрахунків з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, а рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України.
Отже, зі змісту п.200-1.4 ст.200-1 ПК України вбачається, що джерелами поповнення реєстраційного ліміту платника податків у спірних відносинах є: поповнення з поточного рахунку (пп. «а» п.200-1.4 ст.200-1 ПК України) та поповнення за рахунок субвенційних перерахувань з Державного бюджет) України (пп. «в» п.200-1.4 ст.200-1 ПК України).
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що в період з 01.01.2019 по 31.01.2019 Комунальним підприємством «Харківводоканал» було виписано 7335 податкових накладних на загальну суму ПДВ – 23169916,04 грн., які були зареєстровані з порушенням установленого п.201.10 ст.201 ПК України строку реєстрації (т.1, а.с.14-15).
Фактичні дані щодо реквізитів, дати реєстрації та суми реєстрації податкових накладних, які були предметом перевірки, визнаються сторонами, спір щодо цих обставин між сторонами відсутній. 
Отже, суть спору полягає у дослідженні правомірності застосування до позивача штрафних санкцій, передбачених п.120-1.1 ст.120-1 ПК України.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено в суді апеляційної інстанції,  згідно з витягами з системи електронного адміністрування податку на додану вартість, поданих КП «Харківводоканал», сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН (реєстраційний ліміт) мала від`ємне (мінусове) значення, починаючи з 30.09.2015 (- 9   837   919,33 грн.), а також станом на 31.12.2015 (- 17   314   043,63 грн.); станом на 31.03.2016 (- 37   111   017,08 грн.); станом на 01.06.2016 (-41   389   992,78 грн.); станом на 30.09.2016 (- 63   205   472,50 грн.), станом на 30.12.2016 (- 21   870   519,45 грн.), станом на 30.03.2017 (- 35   286   967,11 грн.), станом на 01.06.2017 (- 43   173   915,31 грн.), станом на 02.10.2017 (- 16   070   043 ,55 грн.), станом на 09.01.2018 (- 26   651   316,64 грн.), станом на 02.04.2018 (- 45   403   798,16 грн.), станом на  26.06.2018 (- 61   354   325,36 грн.), станом на 27.09.2018 (- 82   525   381,04 грн.), станом на 26.12.2018 (- 84   593   883,64 грн.), станом на 02.01.2019 (- 78   742   155,56 грн.), станом на 14.01.2019 (-87   072   816,71 грн.), станом на 01.02.2019 (-100   576   065,66 грн.) (т.1, а.с.66-172).
Отже, від`ємна (мінусова) сума реєстраційного ліміту не давала можливості КП “Харківводоканал” здійснити реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, виписаних зокрема, в січні 2019 року, в кількості 7355 шт. на загальну суму податку на додану вартість 23169916,04 грн.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що передумовою формування від`ємного значення електронного рахунку КП “Харківводоканал” в СЕА з ПДВ стало несвоєчасне зарахування Державною фіскальною службою України на рахунок КП «Харківводоканал» в СЕА з ПДВ сум субвенцій, отриманих підприємством у 2015 році та у 2017 році. 
Так, судом апеляційної інстанції встановлено, що постановою Кабінету Міністрів України від 04.06.2015 № 375 затверджено Порядок та умови надання у 2015 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах, відповідно до якого підставою для проведення розрахунків з погашення заборгованості є договір про організацію взаєморозрахунків, який укладається підприємствами, що виробляли, транспортували та постачали теплову енергію, послуги з централізованого опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання і водовідведення населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення (далі - надавачі послуг), та іншими учасниками розрахунків з погашення заборгованості (далі - учасники розрахунків), у тому числі у разі заміни сторони у зобов`язанні під час здійснення розрахунків за електричну енергію та природний газ, згідно з довідкою, що підтверджує наявність в учасників розрахунків кредиторської та/або дебіторської заборгованості на дату укладення такого договору.
Аналогічні за змістом положення містяться і у затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 18.05.2017 р. № 332 Порядку та умови надання у 2017 році субвенції з державного бюджету на погашення заборгованості з різниці в тарифах підприємствам, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення.
На виконання вищезазначених Порядків про надання субвенції з державного бюджету на погашення заборгованості з різниці в тарифах у 2015 та у 2017 роках Комунальним підприємством “Харківводоканал” було укладено Договори про організацію взаєморозрахунків з державним бюджетом за якими, у 2015 році підприємство повинно було отримати 66   592   159,48 грн, а у 2017 році - 123 015 395,73 грн.
Разом з тим, як встановлено судовими рішеннями у справах за № 820/1237/16, № 820/2392/17, №820/531/18, №    820/4746/18, копії яких наявні в матеріалах справи,  субвенція на погашення заборгованості з різниці в тарифах у 2015 році у розмірі 66 592 159,38 грн не була врахована у сумі реєстраційного ліміту позивача у строки та у порядку, визначеному пунктом 9 Порядку № 569.
Відповідно до ч. 4 ст. 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Зокрема, постановою Харківського окружного адміністративного суду по справі № 820/1237/16, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.06.2016, позов КП "Харківводоканал" до Державної фіскальної служби України,   Державної казначейської служби України, треті особи: Спеціалізована державна податкова інспекція з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС, Державна казначейська служба України у Харківській області про визнання бездіяльності протиправною та зобов`язання вчинити певні дії - задоволено.
Визнано протиправною бездіяльність Державної фіскальної служби України, Державної казначейської служби України щодо незарахування на електронний рахунок Комунального підприємства "Харківводоканал" в СЕА з ПДВ сум погашення заборгованості з податку на додану вартість у вигляді субвенції. 
Зобов`язано Державну фіскальну службу України та Державну казначейську службу України вчинити дії щодо зарахування на електронний рахунок Комунального підприємства "Харківводоканал" коштів, які проведені по взаєморозрахункам з погашення заборгованості з різниці в тарифах в рахунок заборгованості з податку на додану вартість у сумі 37 163 307,48 грн. 
Зобов`язано Державну фіскальну службу України та Державну казначейську службу України вчинити дії щодо зарахування на електронний рахунок Комунального підприємства "Харківводоканал" коштів, які      відображені у табл. № 3 додатка № 5 "Розшифровка податкових      зобов`язань      та      податкового      кредиту      у      розрізі      контрагентів" Декларації за січень 2016 року,      в      сумі 29 428 852 грн. 
Отже, судовими рішеннями по справі № 820/1237/16 встановлено той факт, що КП «Харківводоканал» було позбавлене права врахування суми, отриманих субвенційних перерахувань у 2015 році у загальній сумі 66 мільйонів гривень, саме внаслідок бездіяльності органів публічної влади, зокрема Державної фіскальної служби України. 
На окрему увагу заслуговує висновок суду апеляційної інстанції у зазначеній  справі про те, що   бездіяльність органів державної влади свідчить про порушення приписів діючого законодавства та спричиняє перепони у господарській діяльності підприємства позивача у вигляді відсутності можливості реєстрації та видачі податкових накладних контрагентам КП "Харківводоканал" для формування останніми суми податкового кредиту за відповідний звітний період. 
Однак, фактичне зарахування вказаної суми на рахунок позивача в СЕА ПДВ відбулося лише 04.11.2016, після примусового виконання рішення Харківського окружного адміністративного суду по справі № 820/1237/16, що підтверджується також наявними в матеріалах справи копіями витягів з СЕА ПДВ за 04.11.2016 (сума реєстраційного ліміту -71   072   983,97 грн.) та від 07.11.2016 (сума реєстраційного ліміту -12   073   666,91 грн.).
Тобто, реєстраційний ліміт позивача  в СЕА ПДВ протягом одного року та чотирьох місяців функціонував без врахування джерела поповнення системи електронного адміністрування з податку на додану вартість у розмірі 66 592 159,38 грн. 
Крім того, в рамках розгляду справи № 820/1410/18 судами першої та апеляційної інстанцій було встановлено, що позивачем укладено договори про організацію взаєморозрахунків до   постанови Кабінету Міністрів України від 18.05.2017 №332   «Про затвердження Порядку та умов надання у 2017 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування» (далі по тексту - Договори) на загальну суму 123 015 395,73 грн. для погашення заборгованості КП «Харківводоканал» з податку на додану вартість: від 27.06.2017 №3-21/з та №4-21/з, від 13.11.2017 №36-21/з, №39- 21/з та №41-21/з, від 17.11.2017 №38-21/з, від 19.12.2017 №51-21/з.
Однак, процедура розрахунків була проведена лише за договором від 27.06.2017 №4-21/з, кошти на виконання решти договорів на рахунок КП   Харківводоканал   не надійшли, що позбавило позивача розрахуватися по боргових зобов`язаннях перед державним бюджетом з податку на додану вартість на загальну суму 74   768 244,37 грн.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду по справі № 820/1410/18, яке було залишено без змін постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.09.2018 та постановою Верховного Суду від 12.02.2019, визнано протиправною бездіяльність Міністерства фінансів України щодо неприйняття рішення про перерахування комунальному підприємству "Харківводоканал" субвенції на погашення різниці в тарифах відповідно до Договорів про проведення взаєморозрахунків до постанови КМУ від 18.05.2017 №332 від 27.06.2017 №3-21/з, від 13.11.2017 №36-21/з, від 13.11.2017 №39-21/з, від 13.11.2017 №41-21/з, від 17.11.2017 №38-21/з, від 19.12.2017 №51-21/з та недоведення цього рішення до відома Казначейства. Зобов`язано Міністерство фінансів України прийняти рішення про перерахування субвенції згідно з розподілом відповідно до Договорів про проведення взаєморозрахунків до постанови КМУ від 18.05.2017 : №332 від 27.06.2017 №3-21/з, від 13.11.2017 №36-21/з, від 13.11.2017 №39-21/з, від 13.11.2017  №41-21/з, від 17.11.2017 №38-21/з, від 19.12.2017 №51-21/з та довести рішення до Казначейства.
Однак, Міністерством фінансів України, всупереч вказаним судовим рішенням, не було вчинено дій щодо перерахування позивачу субвенцій в розмірі 74 768 244,37 грн., що обумовило відсутність цих коштів на рахунку Комунального підприємства “Харківводоканал” у СЕА ПДВ. 
Тобто, КП “Харківводоканал” не отримало субвенції з державного бюджету як джерела поповнення СЕА з ПДВ через протиправну бездіяльність органу державну влади, яка мала місце у 2017 році.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що з серпня 2017 року по теперішній час реєстраційний ліміт Комунального підприємства “Харківводоканал” не набував позитивного значення, що підтверджується інформаційною довідкою позивача, витягами з СЕА ПДВ та не заперечується відповідачем. 
Відповідно до пункту 11 Порядку № 569 показники, зазначені у пункті 9 цього Порядку, обліковуються в розрізі платників податку наростаючим підсумком: 
з 1 липня 2015 р. - для платників, що зареєстровані платниками податку до 1 липня 2015 р.;
з дати реєстрації платником податку, зазначеної у реєстрі платників податку, - для платників, що зареєстровані платниками податку після 1 липня 2015 року.
З аналізу викладеної норми випливає, що показники системи електронного адміністрування розраховуються у порядку п. 200-1.3 ст.200-1 Податкового кодексу України та пункту 9 Порядку № 569 й функціонують на засадах нерозривності показників формули під час розрахунку реєстраційного ліміту платника податку. 
Отже, несвоєчасне надходження субвенційних коштів у розмірі 66 592 159,38 грн, виділених Державою у 2015 році, та ненадходження коштів у розмірі 74 768 244,37 грн, виділених у 2017 році, обумовило подальше збільшення від`ємного значення електронного рахунку позивача в СЕА з ПДВ, та призвело до того, що від`ємний наростаючий підсумок переходив до показника 2018-2019 років, що, в свою чергу, унеможливило своєчасну реєстрацію КП «Харківводоканал»  податкових накладних, виписаних у січні 2019 року.
З приводу доводів відповідача про те, що позивач, з метою виконання вимог щодо своєчасної реєстрації податкових накладних, не був позбавлений можливості перерахувати необхідну суму коштів зі свого поточного рахунку на рахунок в СЕА ПДВ, колегія суддів зазначає наступне.
Як вбачається з наданих на вимогу суду апеляційної інстанції копії протоколу Територіальної комісії з питань узгодження різниці в тарифах Харківської обласної державної адміністрації від 05.07.2018 №3 та розрахунків обсягів заборгованості з різниці в тарифах на послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, звітів про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 2017 та 2018 роки, господарська діяльність позивача є збитковою.
Так, з вказаного вище протоколу від 05.07.2018 вбачається, що узгоджена сума заборгованості Держави щодо відшкодування збитків КП «Харківводоканал» на покриття різниці в тарифах лише протягом 2010-2015 років складає 356 355 781,91 грн.
Згідно зі звітами про фінансові результати за 2017-2018 роки, збитки КП «Харківводоканал» у 2016 році дорівнювали 317 495 тис грн.,  у 2017 році збитки позивача складали 127 555 тис. грн., у 2018 році - 692 905 тис. грн. Аналогічні показники зафіксовані також в Балансах (Звітах про фінансовий стан) станом на 31 грудня 2017 року та 31 грудня 2018 року.
Аналіз господарської діяльності позивача в січні 2019 року також свідчить про збитковість господарської діяльності КП «Харківводоканал», про що свідчить наданий позивачем витяг із оборотної відомості по поточним рахункам в банках за період з 01.01.2019 по 31.01.2019. 
Та обставина, що у січні 2019 року надходження КП «Харківводоканал» складають 238 617 514,62 грн. та перевищують витрати - 226 912 212,64 грн., не спростовує факту здійснення позивачем збиткової діяльності, та пояснюється виключно надходженнями цільових коштів від Міжнародного банку реконструкції та розвитку (далі - МБРР) у сумі 15 593 535,99 грн. в рамках Угоди про позику від 26.05.2014 №8391-ПА, які позивач не може витрачати на свій власний розсуд.
Без урахування цільових коштів МБРР, фактична сума надходжень на рахунки підприємства коштів у січні 2019 року скала 223 023 978,63 грн., у той час, як сума витрат склала 226 912 212,64 грн., тобто на 3 888 234,01 грн. більше.
Крім того, як встановлено судом першої інстанції та підтверджено в суді апеляційної інстанції, господарська діяльність КП «Харківводоканал» у січні 2019 року підлягала врегулюванню постановами Національної комісії що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг (далі по тексту – НКРЕКП) від 20.09.2018 №1074 «Про внесення змін до постанови Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг, від 16 червня 2016 року №1141» та від 20.09.2018 №1075 «Про внесення змін до постанови Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг, від 26 листопада 2015 року №2868», додатком до яких є структура тарифів на послуги водопостачання та водовідведення.
З наданої позивачем довідки про надходження та витрати грошових коштів з поточних рахунків КП «Харківводоканал» за період з 01.01.2019 по 31.01.2019 встановлено, що позивачем кошти витрачались відповідно до статей витрат, які визначені структурою тарифів, затвердженою вищезазначеними постановами НКРЕКП.
Зокрема, з 238   617   514,62 грн. надходжень (з яких 15   593   535,99 грн. – позика МБРР) позивачем було витрачено 226   912   212,64 грн., у т.ч. заробітна плата працівниками – 94   362   648,18 грн., податки та збори із заробітної плати – 9   320   948,16 грн., податки і платежі в бюджет – 4   854   905,99 грн., витрати на будівництво – 1   691   023,55 грн., погашення кредитів, відсотків по кредиту – 14   781   406,77 грн., енергоносії – 74   636   108,17 грн., матеріали (хімічні реагенти, паливно-мастильні матеріали) – 16   857   235,05 грн., виробничі роботи та послуги (повірка, транспортування газу, техобслуговування, ремонт, відрядження, зв`язок, страховка) – 8   593   787,91 грн., лікарняні листи – 781   222,32 грн., інше (судовий збір, проф. внески, аліменти) – 1   032   926,54 грн.
Беручи до уваги наведене, враховуючи необхідність здійснення поточної діяльності (зокрема, сплату податків, закупівлю необхідних матеріалів тощо), колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність у позивача вільних обігових коштів, які могли б бути спрямовані на поповнення рахунку в СЕА ПДВ. 
Аналіз структури тарифу КП «Харківводоканал» також вказує на те, що такої статті витрат, як поповнення електронного рахунку в системі електронного адміністрування, не передбачено.
З викладеного вище випливає, що КП «Харківводоканал» не мало можливості спрямувати грошові кошти зі свого поточного рахунку на електронний рахунок в СЕА з ПДВ, оскільки державне регулювання господарської діяльності, з одного боку, унеможливлює отримання ним прибутку за рахунок самостійного підняття вартості послуг, а з іншого боку не дозволяє КП «Харківводоканал» спрямовувати кошти за напрямками, не передбаченими структурою тарифу. 
Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що запроваджений механізм державного регулювання послуг позивача, виключає використання ним такого джерела поповнення електронного рахунку, як власні грошові кошти. 
Отже, як вірно зазначено судом першої інстанції, позивачу КП «Харківводоканал»  були об`єктивно недоступні для використання два допустимих джерела поповнення реєстраційного ліміту в СЕА з ПДВ – як поповнення власними коштами з поточного рахунку, так і субвенційні надходження.
Доводи відповідача про те, що навіть у разі перерахування на рахунок позивача в СЕА ПДВ субвенційних коштів у сумі 74   768 244,37 грн. це не дозволило б позивачу вчасно реєструвати податкові накладні, зокрема, за січень 2019 року, оскільки сума від`ємного значення реєстраційного ліміту станом на 01 січня 2019 року перевищувала 74   768 244,37 грн. (складала понад 100   000   000 грн.), колегія суддів вважає необґрунтованими та такими, що носять характер суб`єктивних припущень. 
У справі   «Рисовський проти України»   Європейський Суд з прав людини   підкреслює особливу важливість принципу   належного урядування. Цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи   покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок … і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.
Як зазначалось вище, факт неналежного виконання державними органами обов`язків, визначених законодавством, щодо перерахування коштів субвенцій, що, у свою чергу, спричинило перепони у господарській діяльності підприємства позивача у вигляді відсутності можливості реєстрації податкових накладних, підтверджено судовими рішеннями, які набрали законної сили. 
З огляду на викладене, беручи до уваги безперервність та накопичувальний характер формування показників СЕА ПДВ, колегія суддів вказує, що саме дії відповідача та Міністерства фінансів України призвели до послідовного формування від`ємного значення СЕП ПДВ, послідовного та безперервного позбавлення позивача можливості вчасно реєструвати податкові накладні і таким чином уникнути застосування штрафних санкцій. 
Доводи відповідача про наявність у КП «Харківводоканал» податкового боргу з податку на додану вартість лише підтверджує збитковість діяльності позивача та відсутність у нього вільних обігових коштів, які могли б бути направлені на поповнення рахунку в СЕА ПДВ.
При цьому, наявність податкового боргу зі сплати ПДВ, на відміну від перерахування субвенційних коштів, безпосередньо не впливає на стан реєстраційного ліміту в СЕА ПДВ.
Відповідно до п. 109.1 ст. 109 Податкового кодексу України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Європейським судом з прав людини у рішенні від 23.07.2002 “Справа “Компанія “Вестберґа таксі Актіеболаґ” та Вуліч проти Швеції” зазначено, що загальний характер правових норм, які регулюють питання податкових штрафів, та мета стягнення, яке має водночас і запобіжний, і каральний характер, з достатньою очевидністю вказують на те, що - для цілей статті 6 Конвенції заявники обвинувачувалися в кримінальному правопорушенні (п.79).
Тобто, Європейський суд з прав людини розцінює податкові правопорушення, як різновид кримінального обвинувачення для цілей застосування Конвенції. Таким чином, передбачені      статтею 120-1 Податкового кодексу України   штрафи, за своєю тяжкістю та каральним характером, цілком відповідають санкціям, притаманним для застосування за кримінальні правопорушення, відтак наявні всі підстави для застосування частин другої статті 6 Конвенції, яка, у свою чергу, унеможливлює притягнення до відповідальності особи за відсутності вини. Відтак, застосування до платника податків наслідків несвоєчасної реєстрації податкових накладних, передбачених      статтею 120-1 Податкового кодексу України, можливе лише за наявності його вини.
Судом першої інстанції встановлено, та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що у спірних відносинах неналежне виконання вимог податкового законодавства стосовно своєчасної реєстрації підприємством податкових накладних відбулось з вини державних органів, у т.ч. контролюючого органу, що виключає протиправність діянь платника податку, та, як наслідок, притягнення його до відповідальності. Відсутність вини платника податків, як необхідної складової податкового правопорушення, обумовила протиправність застосування штрафних (фінансових) санкцій спірним податковим повідомленням-рішенням.
Такий висновок суду першої та апеляційної інстанції узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 20.03.2018 у справі № 819/777/17, від 30.01.2018 у справі № 815/2745/17, від 03.05.2018 у справі №818/1070/17, від 09.10.2018 по справі № 818/1073/17.
Як вірно зазначено судом першої інстанції, притягнення КП “Харківводоканал” до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, які були складені у січні 2019 року, не відповідає засадам обґрунтованості, розсудливості та справедливості, враховуючи те, що підприємство виконало свій обов`язок з реєстрації податкових накладних у порядку п.200-1.9 ст.200-1 ПК України, незважаючи на значний від`ємний показник реєстраційного ліміту в СЕА з ПДВ, який був сформований, зокрема, через бездіяльність Міністерства фінансів України.
Колегія суддів відхиляє посилання відповідача на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2018 по справі 857/1387/18 в обґрунтування неможливості звільнення позивача від відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних, оскільки, в силу ч.5 ст.242 КАС України, обов`язковою для врахування судом є лише правова позиція Верховного Суду. 
Посилання відповідача на постанови Верховного Суду від 26.06.2018 по справі № 816/1990/17 та від 05.02.2019 по справі № 810/239/18 є неприйнятними, оскільки останні ухвалені за інших фактичних обставин.
Так, у справі № 816/1990/17 спір між сторонами виник у зв`язку з несвоєчасною реєстрацією податкових накладних та розрахунків коригування, які платник податків вважав такими, що були складені помилково, за відсутності відповідної господарської операції, не утворювали податкового зобов`язання, а тому, на думку платника, не потребували своєчасної реєстрації. При цьому, вчинення податкового порушення у цій справі було обумовлене помилковим трактуванням платником норм ПК України, а не наявністю об`єктивних обставин, які унеможливлювали своєчасну реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування. 
У постанові від 05.02.2019 по справі № 810/239/18 Верховним Судом надано оцінку несвоєчасній реєстрації податкових накладних, яка відбулася з інших причин,  ніж у даній справі № 520/6865/19, а саме у зв`язку з корпоративними конфліктами (усуненням директора та засновника від управління товариством). Між тим, у даній справі несвоєчасна реєстрація податкових накладних обумовлена тарифним регулюванням господарської діяльності та відсутністю субвенційного фінансування.
Щодо тверджень відповідача про те, що під час камеральної перевірки не повинні братися до уваги направленість господарської діяльності позивача та збитковість тарифу, обґрунтовані з посиланням на постанову Верховного Суду від 20.11.2018 по справі № 807/1183/16, колегія суддів зазначає наступне.
У цій же постанові суд касаційної інстанції констатував, що судами попередніх інстанцій взагалі не досліджено обставин, якими податковий орган доводить склад податкового правопорушення, покладеного в основу прийняття оскаржуваного  податкового повідомлення-рішення, не встановлено, з яких причин Підприємством допущено несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування, не з`ясовано, чи вчиняв дії платник податків, спрямовані на їх своєчасну реєстрацію, та чи було дотримано платником податків порядок реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, що зумовило необхідність здійснення нового розгляду справи.
З огляду на викладене, колегія суддів зазначає, що Верховним Судом вказано на необхідність дослідження обставин, за яких вчинене податкове правопорушення, та причин, які зумовили несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, а відтак, наявність вказаних обставин повинна була братися до уваги відповідачем при прийнятті рішення про застосування штрафних санкцій незалежно від того, який вид перевірки проводився.  
Колегія суддів вказує, що позивач у надісланих до Харківського управління Офісу ВПП ДФС повідомляв відповідача про збитковість діяльності, несвоєчасне перерахування субвенційних коштів у 2015 році та непрерахування субвенційних коштів, виділених у 2017 році, що підтверджено судовими рішеннями, наявність некомпенсованої заборгованості бюджету з погашення різниці в тарифах, та про негативний вплив цих обставин на можливість реєстрації позивачем податкових накладних (т.2, а.с.83-85). Однак, відповідачем при винесенні 22.04.2019 оскаржуваного податкового повідомлення-рішення цих обставин враховано не було. 
З огляду на викладене, колегія суддів відхиляє посилання відповідача на постанову Верховного Суду від 20.11.2018 по справі № 807/1183/16 та вважає, що доводи відповідача про камеральний вид перевірки не  свідчать про правомірність та обґрунтованість дій відповідача щодо застосування до позивача штрафних санкцій згідно з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням.
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Однак, відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено правомірності накладення на КП “Харківводоканал” штрафних санкцій за порушення строків реєстрації податкових накладних, у зв`язку з відсутністю вини платника податків у такому порушенні.
Згідно із частиною 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі і в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення Офісу ВПП ДФС від 22.04.2019 року № 0023501200 прийняте не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, не відповідає критеріям правомірності, визначеним ч.2 ст.2 КАС України, тому є протиправним та підлягає скасуванню.
Колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції помилково послався на п.120-1.2 ст.120-1 ПК України, в той час як оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням на позивача накладено штраф на підставі п.120-1.1 ст.120-1 ПК України.
Разом з тим, це не призвело до неправильного вирішення справи, оскільки суд першої інстанції дійшов вірного висновку про задоволення позовних вимог та скасування податкового повідомлення-рішення від 22.04.2019 року № 0023501200. 
Відповідно до пункту 2 частини першої    статті 315 КАС   України суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Підставами для зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права (частина перша   статті 317 КАС України). Зміна судового рішення може полягати, зокрема, у доповненні або зміні його мотивувальної частини (частина четверта    статті 317 КАС України).
З огляду на викладені вище висновки, колегія суддів вважає, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.09.2019 по справі № 520/6865/19 слід змінити, виклавши мотивувальну частину рішення в редакції цієї постанови.
Керуючись ч.4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби в особі Харківського управління  залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.09.2019 року по справі № 520/6865/19  змінити    виклавши мотивувальну частину рішення в редакції цієї постанови. 
В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.09.2019 року по справі № 520/6865/19 залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 	(підпис)	Т.С. Перцова	
Судді	(підпис)  (підпис) 	С.П. Жигилій    В.Б. Русанова   	
Повний текст постанови складено  17.02.2020 року