ПОСТАНОВА
Іменем України

23 січня 2020 року 
Київ
справа №826/14013/13
адміністративне провадження №К/9901/8189/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної фіскальної служби України на постанову Окружного адміністративного суду м.Києва від 03 квітня 2015 року (головуючий суддя Арсірій Р.О., судді: Огурцов О.П., Кузьменко В.А.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 10 червня 2015 року (головуючий суддя Кобаль М.І., судді: Аліменко В.О., Епель О.В.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Фрегат" до Державної фіскальної служби України, треті особи: Товариство з обмеженою відповідальністю "Котовський винзавод", Товариство з обмеженою відповідальністю "Олександрія БЛіГ", Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий альянс "Максимум", Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Альтера" про визнання протиправними та скасування рішень про застосування фінансових санкцій,

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Фрегат» (далі - Товариство, позивач) звернулось до суду з позовом до Міністерства доходів і зборів України (ухвалою Вищого адміністративного суду України від 15 грудня 2014 року заміненого його правонаступником - Державною фіскальною службою України; далі - відповідач), треті особи: Товариство з обмеженою відповідальністю "Котовський винзавод", Товариство з обмеженою відповідальністю "Олександрія БЛіГ", Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий альянс "Максимум", Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Альтера" про визнання протиправними та скасування рішень про застосування фінансових санкцій №000056 від 07 серпня 2013 року та №000059 від 19 серпня 2013 року.

Обґрунтовуючи позовну заяву (з врахуванням додаткових письмових пояснень), вказувало, зокрема, що акти перевірок, на підставі яких податковим органом прийнято оскаржувані рішення про застосування фінансових санкцій, не містять як таких висновків щодо невідповідності встановленому зразку виявлених на алкогольних напоях, що зберігались позивачем з метою подальшої реалізації, марок акцизного податку; крім того під час проведення перевірки 15 березня 2013 року посадовими особами відповідача не здійснювалось вилучення будь-якої продукції, що також спростовує факт виявлення порушення її маркування; вилучення ж продукції під час перевірки 30 січня 2013 року, як і саме подальше проведення експертизи, здійснювалось з порушенням законодавчих норм.

Справа розглядалась судами неодноразово й востаннє постановою Окружного адміністративного суду м.Києва від 03 квітня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 10 червня 2015 року, позов задоволено: визнано протиправними та скасовано рішення Міністерства доходів і зборів України про застосування фінансових санкцій №000056 від 07 серпня 2013 року та №000059 від 19 серпня 2013 року.

Приймаючи такі рішення, суди, посилаючись на положення пунктів 226.1 - 226.3, 226.9 статті 226 Податкового кодексу України (далі - ПК України), Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року №1251 (далі - Положення №1251), Інструкції про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень, затвердженої Наказом Міністерства юстиції України від 08 жовтня 1998 року №53/5 (далі - Інструкція №53/5), ДСТУ 4165:2003 та зважаючи на те, що контролюючим органом в акті перевірки від 08 лютого 2013 року №0050/01/36100206 не наведено, які саме норми законодавства порушено Товариством, й до того ж не дотримано порядку відібрання зразків продукції для проведення експертизи, прийшли до висновку про відсутність в діях Товариства порушень положень статей 11, 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" №481/95-ВР від 19 грудня 1995 року (далі - Закон №481/95).

Не погоджуючись з рішеннями судів, Державна фіскальна служба України подала касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення ними норм матеріального та процесуального права, просила їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, наголошувала на правильності висновків контролюючого органу, наведених в актах фактичних перевірок, про те, що позивач у місці здійснення своєї господарської діяльності, порушуючи приписи частини 4 статті 11 та частини 2 статті 17 Закону №481/95, здійснював зберігання підакцизної продукції, на яку наклеєні марки акцизного податку, що викликають сумнів в легальності їх походження, у зв`язку з чим контролюючим органом відібрано зразки продукції та надіслано їх на експертизу, якою, в свою чергу, встановлено підробку марок.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 02 липня 2015 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою.

Позивач в письмових запереченнях (відзиві) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Відповідно до частини 1 статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд приходить до наступних висновків.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі договорів поставки №К-С-2 від 22 грудня 2011 року, №5 від 10 жовтня 2012 року, №51 від 21 березня 2012 року та №5-21/05-2 від 21 травня 2012 року Товариство придбавало у контрагентів - ТОВ «Торговий дім «Альтера», ТОВ «Торговий альянс «Максимум», ТОВ «Котовський винзавод», ТОВ «Олександрія БЛіГ» алкогольну продукцію, яку зберігало на складі.

Під час укладання зазначених договорів контрагентами надавались позивачу ліцензії на право оптової торгівлі алкогольними напоями, ліцензії на право оптової торгівлі алкогольними напоями - сидром та перрі без додавання спирту, ліцензії на право оптової торгівлі алкогольними напоями, крім сидру та перрі (без додання спирту).

30 січня 2013 року посадовими особами Регіонального управління Департаменту контролю за виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів ДПС України у м.Києві (далі - Регіональне управління) проведено перевірку складу за адресою: м.Київ, вул.Сім`ї Хохлових, 11/2, що належить Товариству, за результатами якої складено акт від 08 лютого 2013 року №0050/01/36100206 про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами.

В ході вищезазначеної перевірки контролюючим органом встановлено факт зберігання алкогольних напоїв, маркованих марками акцизного податку, що викликають сумнів щодо легальності їх походження, всього в кількості 18 987 пляшок алкогольних напоїв загальною вартістю 260 159,22 грн., які було вилучено працівниками УПМ ДПС у м.Києві.

З вилученої алкогольної продукції відібрані зразки марок акцизного податку та проведено їх експертизи, якими, в свою чергу, встановлено факти підробок марок акцизного податку (шляхом видалення реквізитів з автентичних марок та нанесення нових).

В подальшому на підставі акту від 08 лютого 2013 року №0050/01/36100206 відповідачем прийнято рішення про застосування фінансових санкцій від 07 серпня 2013 року №000056, яким за порушення абзацу 3 частини 4 статті 11 Закону №481/95 та у відповідності до абзацу 15 частини 2 статті 17 цього ж Закону до позивача застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 520 318,44 грн.

Також 15 березня 2013 року Регіональним управлінням було проведено перевірку складу-магазину за адресою: м.Київ, вул.Сім`ї Хохлових, 11/2, що належить Товариству, за результатами якої складено акт від 25 березня 2013 року №0090/01/36100206 про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами.

При проведенні перевірки виявлено зберігання з метою подальшої реалізації алкогольних напоїв, а саме - вина ординарного кріпленого міцного, спеціального типу червоного «Портвейн 111 Марінталь» у кількості однієї пляшки міцністю 17 %, місткістю 1,0 л, дата розливу - 27 липня 2010 року, виробник - ТОВ «Котовський винзавод», ціна за одиницю товару - 13,02 грн. та вина ординарного кріпленого міцного «Портвейн 999» у кількості однієї пляшки місткістю 1,0 л, дата розливу - 27 вересня 2012 року, виробник - ТОВ «Вина Лівадії», ціна за одиницю товару - 12,98 грн. (загальна вартість товару 26,00 грн.) без марок акцизного податку встановленого зразка, чим порушено вимоги статті 11 Закону №481/95. При цьому зазначені алкогольні вироби залишені у позивача.

На підставі акту від 25 березня 2013 року №0090/01/36100206 відповідачем прийнято рішення про застосування фінансових санкцій від 19 серпня 2013 року №000059, яким за порушення абзацу 3 частини 4 статті 11 Закону №481/95 та згідно з абзацом 15 частини 2 статті 17 цього ж Закону до позивача застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 8 500,00 грн.

В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно із підпунктами 14.1.107 та 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 ПК України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів; маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначає Закон №481/95.

За змістом частини 4 статті 11 вищевказаного Закону алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.

Відповідно до пунктів 226.1 - 226.3, 226.5, 226.6 статті 226 ПК України у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.

Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.

Виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України.

Маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України.

Маркуванню підлягають усі алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць.

Виходячи зі змісту пункту 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані:
- алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку;
- алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;
- алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари.

Відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв і тютюнових виробів, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону (пункт 228.9 статті 228 ПК України).

Аналогічним чином ці питання врегульовано й в пунктах 19, 20, 28 Положення №1251.

За змістом пункту 226.11 статті 226 ПК України ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв та тютюнових виробів забороняються.

За порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством (частина 1 статті 17 Закону №481/95).

До суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку - 200 відсотків вартості товару, але не менше 8500 гривень (абзац 15 частини 2 статті 17 Закону №481/95).

Пунктом 3 Порядку застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів", затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 02 червня 2003 року №790 (далі - Порядок №790), визначено, що до суб`єктів господарювання, винних у вчиненні порушень, застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у розмірах, передбачених Законом.

За змістом пункту 5 Порядку №790 підставою для прийняття рішення про застосування фінансових санкцій є, зокрема, акт перевірки додержання суб`єктом підприємницької діяльності встановлених законодавством вимог, обов`язкових для виконання під час здійснення оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, складений органом, що видав ліцензію, у якому зазначається зміст порушення і конкретні порушені норми законодавства.

Проте, як встановили суди, в акті перевірки від 08 лютого 2013 року №0050/01/36100206, який, в свою чергу, визначено єдиною підставою для прийняття оскаржуваного рішення №000056 від 07 серпня 2013 року, не наведено норм законодавства, які, на думку контролюючого органу, порушено Товариством, а лише зазначено, що висновки щодо зберігання алкогольних напоїв будуть зроблені після перевірок марок акцизного податку, якими марковані відповідні алкогольні напої.

Разом з тим, враховуючи, що Інструкція №53/5 не містить норм, якими б визначався порядок відбору зразків об`єкта, судами застосовано до спірних відносин положення ДСТУ 4165:2003 «Горілки і горілки особливі. Правила приймання і методи випробування» (зокрема, його пунктів 4.1 та 4.2) та зазначено про недостатню кількість відібраних для дослідження зразків марок, враховуючи, що при перевірці позивача виявлено 18 987 одиниць алкогольних напоїв, які згідно наведених вимог ДСТУ складають 25 партій й, виходячи з кількості одиниць товару у кожній партії, для дослідження необхідно було відібрати 424 зразки, тоді як відібрано лише 166 зразків, що свідчить про недотримання контролюючим органом порядку відібрання зразків та ставить під сумнів повноту їх експертних досліджень.

Крім того, 166 зразків марок акцизного податку, які були відібрані для встановлення їх автентичності з вилученої у позивача алкогольної продукції, відбиралися з вилучених пляшок працівниками контролюючого органу самостійно, а не спеціалістом, який проводив експертне дослідження, що, на думку судів попередніх інстанцій, ставить під сумнів непошкодженість відібраних марок та збереження цілісності нанесених на них обов`язкових знаків.

Між тим досліджені марки акцизного податку для маркування алкогольних напоїв вітчизняного виробництва, зазначені в актах експертизи від 04 березня 2013 року №45-02-13 (12 марок) та №56-02-13 (42 марки), не містяться в переліку відібраних 166 зразків марок акцизного податку, що ставить під сумнів їх належність до товару позивача.

При цьому, в акті експертизи від 04 березня 2013 року №56-02-13 2 зазначено, що дві з наданих на дослідження марок акцизного податку дійсно виготовлені ДП «Поліграфічний комбінат «Україна» по виготовленню цінних паперів» і є автентичними.

В той же час належні докази (документи) про відібрання на дослідження саме 220, як стверджує відповідач, марок акцизного податку в матеріалах справи відсутні.

Водночас й постановою Шевченківського районного суду м.Києва від 16 квітня 2013 року у справі №761/7315/13-п (провадження №3/761/2238/2013) за результатами розгляду матеріалів ДПС у м.Києві про притягнення до адміністративної відповідальності гр. ОСОБА_1 , який перебував на посаді заступника директора Товариства, у зв`язку із зберіганням на складі останнього алкогольних напоїв з підробленими марками акцизного податку провадження у справі закрито за відсутністю в його діях складу адміністративного правопорушення, а також вирішено повернути Товариству вилучений товар - вино виробника ТОВ «Котовський винзавод» в кількості 9424 одиниці.

Крім того, суди встановили, що виявлені Регіональним управлінням в ході проведеної 15 березня 2013 року перевірки позивача дві пляшки вина, немарковані, як зазначено в акті перевірки від 25 березня 2013 року №0090/01/36100206, марками акцизного податку встановленого зразка, у Товариства не вилучались, фотофіксація чи інша фіксація наведеного факту не здійснювалась, в той же час суб`єкт господарювання зазначені обставини заперечує, що, в свою чергу, свідчить про непідтвердженість як такого порушення, у зв`язку зі скоєнням якого відповідачем прийнято оскаржуване рішення від 19 серпня 2013 року №000059.

Наведене вище в своїй сукупності свідчить про те, що висновок судів попередніх інстанцій у справі, що розглядається, про наявність підстав для визнання протиправними та скасування рішень Міністерства доходів і зборів України про застосування фінансових санкцій №000056 від 07 серпня 2013 року та №000059 від 19 серпня 2013 року, ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

Доводи ж касаційної скарги не спростовують в цілому мотивів, покладених судами в основу оскаржуваних рішень, й не свідчать про неправильне застосування ними норм матеріального права або ж порушення процесуальних норм, а фактично зводяться лише до переоцінки встановлених судами обставин справи, що, в свою чергу, не відноситься до повноважень суду касаційної інстанції.

Відповідно до частин 1 та 4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно з частиною 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 327, 341, 345, 349, 350, 355 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної фіскальної служби України залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду м.Києва від 03 квітня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 10 червня 2015 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник
І.А. Васильєва 
 В.П. Юрченко ,
Судді Верховного Суду