ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 823/241/16                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: В.В. Мишенко

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  15 січня 2020 року                                                                           м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого  судді                                                                             Ганечко О.М.,
суддів                                                                                              Сорочка Є.О.,
                                                                                                Кузьменка В.В.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу ОСОБА_1 на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19.04.2016 у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Уманського об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Черкаській області, третя особа - Публічне акціонерне товариство «Райфайзен Банк Аваль», про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
       
В С Т А Н О В И В :

ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом до Уманського об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Черкаській області, третя особа - Публічне акціонерне товариство «Райфайзен Банк Аваль», у якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Р» за № 0001961701 від 29.09.2014 про визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування у сумі 142354 грн 79 коп.; зняти арешт з майна ОСОБА_1 , яке буде набуте в майбутньому.
Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 19.04.2016 у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
          Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, позивач подала апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги в повному обсязі, при цьому, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права.
Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 16.06.2016 зупинено провадження у справі № 823/241/16 до вирішення справи № 823/1233/15.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 23.10.2018 вказана справа прийнята до провадження колегією суддів.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28.11.2019 поновлено апеляційне провадження у справі та призначено розгляд апеляційної скарги на 15.01.2020.
Сторони у судове засідання не з`явились, про дату, час і місце судового засідання повідомлені належним чином.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.
Відповідно до ч. 2 ст. 313 Кодексу адміністративного судочинства України, неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.
Згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось.
Заслухавши суддю доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.
Так, у відповідності до положень ч. 1 ст. 308  КАС України,  справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
У відповідності до п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, 06.07.2007 між       ВАТ «Райффайзен Банк Аваль» (кредитор) та позивачем (позичальник) укладений кредитний договір № 014/5550/74/113227.
21.11.2012 позивачу відділенням АТ «Райффайзен Банк Аваль» вручено повідомлення, щодо анулювання заборгованості за кредитним договором                                 № 014/5550/74/113227 від 06.07.2007 в сумі 670367,25 грн. Зокрема, позивача ознайомлено зі змістом п. п. «д» 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України. (а.с. 18)
На підставі п. п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. п. п. п. 78.1.1, 78.1.2 п. 78.1, п. 78.4 ст. 78 Податкового кодексу України та наказу Уманської ОДПІ від 05.08.2014 № 580, посадовою особою відповідача проведена документальна позапланова невиїзна перевірка щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб ОСОБА_1 за період з 01.01.2012 по 31.12.2012.
За результатами перевірки складений акт від 13.08.2014 № 1733/23-05-17-01/3123711326, в якому встановлено порушення позивачем: п. 49.1, п. п. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України, а саме, платник податку не подав декларацію про майновий стан за 2012 рік при терміні подачі 30.04.2013; п. п. 164.2.17 «д» п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України, в результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 113747 грн. 83 коп.
На підставі зазначеного акта перевірки, контролюючий орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 29.09.2014 № 0001961701, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб в розмірі 142354 грн. 79 коп., в тому числі 113747 грн. 83 коп. основного платежу та 28606 грн. 96 коп. штрафних (фінансових) санкцій.
Також, постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 14.07.2015 у справі      № 823/1233/15, яка ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 14.09.2016 була залишена без змін, адміністративний позов Уманської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області до ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу в розмірі 153925 грн. 28 коп. з податку на доходи фізичних осіб за 2012 рік задоволено повністю та видано виконавчий лист.
Не погоджуючись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням, вважаючи його необгрунтованим, безпідставним та таким, що порушує законні права та інтереси, позивач звернулась до суду за захистом своїх прав.
Суд першої інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог, виходив з того, що оскільки кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) позивачу основної суми боргу (кредиту), що є підставою для зобов`язання позичальника (позивача) відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку на доходи з фізичних осіб у відповідності до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, а тому, відповідачем правомірно нараховано суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 142354 грн. 79 коп., в тому числі 113747 грн. 83 коп. основного платежу та 28606 грн. 96 коп. штрафних (фінансових) санкцій, та прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Р» за № 0001961701 від 29.09.2014.
Так, судом першої інстанції враховано, що сума боргу платника, анульованого (прощеного) за самостійним рішенням кредитора до закінчення строку позовної давності       (в т. ч. списана за рахунок коштів сформованого банком резерву), є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб та оподатковується за ставками, визначеними п. 167.1 Податкового кодексу України (15 % та/або 17 %). 
ПАТ «Райффайзен Бан Аваль» та ОСОБА_1 , за договірними відносинами погодили, що анульована (прощена) частина боргу за основним договором є доходом (додатковим благом) позичальника, з якої позичальник самостійно сплачує податок з доходів фізичних осіб. Тобто, банк вчинив дії, які свідчать про визнання ним суми прощеного боргу доходом позичальника та які відповідають вказаним нормам Податкового кодексу України, з урахуванням чого, у позивача виник обов`язок відобразити такий дохід у річній податковій декларації та самостійно сплатити податок із суми анульованого (прощеного) боргу, однак, позивач не дотрималась зазначеної норми Кодексу та не здійснила самостійне декларування свого доходу (додаткового блага).
З урахуванням вищенаведеного, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до положень ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Відповідно до ч. 1 ст. 1054 Цивільного кодексу України, за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.
Згідно зі ст. 605 Цивільного кодексу України, зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Відповідно до п. п. 14.1.54., п. п. 14.1.56. п. 14.1. ст. 14 ПК України, дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді, зокрема, процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.
Доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.
Згідно з п. п.14.1.47 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Підпунктом 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 Податкового кодексу України, передбачено, що платником податку, зокрема, є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Відповідно до п. 163.1. ст. 163 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Згідно п. п. 164.1.1., п. п. 164.1.2., п. п. 164.1.3. п. 164.1., п. п. 164.2.9. п. 164.2. ст. 164 Податкового кодексу України, базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді, зокрема, суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
Аналіз наведеної законодавчої норми дає підстави для висновку про те, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, а тому, сама собою така сума не збільшує дохід платника податку. 
Водночас, у разі коли відпадуть встановлені законом та/або укладеним договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку-боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
Таким чином, колегія суддів звертає увагу на те, що сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається до його оподатковуваного доходу. Разом з тим, суми процентів або пені, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходом, який призводить до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів або пені, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.
Відсутність в підпункті «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самосійним рішенням, була усунута шляхом внесення змін Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 № 71-VIII, який набрав чинності з 01.01.2015.
Це уточнення не змінило регулювання, воно конкретизувало дійсний зміст наведеної норми.
Отже, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) нараховані суми процентів, пені, штрафів тощо.
Наведена правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 08.06.2018 у справі    № 814/574/16.
У справі, яка розглядається, борг позивача в сумі 670367,25 грн., анульований (прощений) банком, є пенею, нарахованою за несвоєчасне виконання позичальником боргових зобов`язань, що податковим органом не заперечується.
Тобто, контролюючим органом було включено до суми, з якої вираховується податок на доходи з фізичних осіб, з анульованої банком заборгованості за кредитним договором не доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, а пеню, прощену (анульовану) кредитором, що безумовно вказує на те, що вся база оподаткування, взята при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення визначена відповідачем всупереч приписів ПК України.
За таких обставин висновок суду першої інстанції про те, що зазначений прощений кредитором борг є додатковим благом позивача в розумінні підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), з якого повинен бути сплачений податок, не ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 08.11.2019 у справі № 826/6780/16.
Згідно з п. п. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України, податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює: календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - до 1 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV цього Кодексу.
Відповідно до п. 179.1 ст. 179 Податкового кодексу України, платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.
Щодо застосування до позивача штрафних санкцій за неподання декларацію про майновий стан та доходи за 2012 рік, внаслідок чого нею було отриманий дохід, з якого не задекларовано 113747,83 грн., колегія суддів вважає зазначений висновок та нарахування контролюючого органу безпідставними, оскільки колегією суддів під час розгляду апеляційної скарги встановлено відсутність порушень зі сторони позивача приписів             ПК України, неможливість віднесення прощеної банком пені за кредитним договором до додаткового блага, з огляду на що, за даних обставин, у позивача не виникло обов`язку відображати такий дохід у річній податковій декларації та самостійно сплачувати податок з суми анульованого (прощеного) боргу. Штраф у розмірі 28606,96 є безпідставним та не підлягає сплаті.
На переконання колегія суддів, наявність судових рішень, зокрема, постанови Черкаського окружного адміністративного суду від 14.07.2015 у справі  № 823/1233/15, яка ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 14.09.2016 залишена без змін, за якою з ОСОБА_1 стягнуто податковий борг в розмірі 153925 грн. 28 коп. з податку на доходи фізичних осіб за 2012 рік, не позбавляє права позивача оскаржити саме податкове повідомлення-рішення, за яким виник борг та який вже було присуджено до стягнення за судовим рішенням, що набрало законної сили, оскільки, останньою було дотримано строки оскарження податкового повідомлення-рішення в судовому порядку. У разі скасування податкового-повідомлення рішення, застосовуються відповідні механізми, що визначені ПК України для повернення сторін у попередній стан (в частині стягнення суми податкового боргу та вчинених дій, що пов`язані з таким стягненням). 
З урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. (п. 56.18 ст. 56 ПК України)
Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 ст. 77 КАС України, передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Висновки суду апеляційної інстанції за наслідком розгляду апеляційної скарги ОСОБА_1 .
З урахуванням наведеного, а також природи прощеної (анульованої) банком заборгованості за кредитним договором, яка є пенею, а не основною сумою боргу за договором, колегія суддів вважає, що нарахована податковим органом сума грошового зобов`язання за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, є безпідставною та не узгоджується з приписами податкового законодавства, з огляду на що, позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення є обгрунтованими та підлягають задоволенню.
Щодо застосування до позивача штрафних санкцій за неподання декларацію про майновий стан та доходи за 2012 рік, внаслідок чого нею було отриманий дохід, з якого не задекларовано 113747,83 грн., колегія суддів вважає зазначений висновок та нарахування контролюючого органу безпідставними, оскільки під час розгляду апеляційної скарги встановлено відсутність порушень зі сторони позивача приписів ПК України, неможливість віднесення прощеної банком пені за кредитним договором до додаткового блага, з огляду на що, за даних обставин, у позивача не виникло обов`язку відображати такий дохід у річній податковій декларації та самостійно сплачувати податок з суми анульованого (прощеного) боргу. Штраф у розмірі 28606,96 є безпідставним та не підлягає сплаті.
У частині позовних вимог про зняття арешту з майна, яке буде набуте в майбутньому, колегія суддів вважає такі недостатньо обгрунтованими, оскільки в позовній заяві не зазначено фактичних обставин з посиланням на положення ПК України та докази, на що, було також вказано судом першої інстанції в ухвалі від 21.03.2016, проте, зазначені недоліки так і не було усунуто.
Таким чином, апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, а постанова суду першої інстанції скасуванню, з прийняттям нової про часткове задоволення позовних вимог.
При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. (ч. 1 ст. 139 КАС України)
При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору. (ч. 3 ст. 139 КАС України)
Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат. (ч. 6 ст. 139 КАС України)
Так, за подання позовної заяви позивачем було сплачено 1974,75 грн., а саме: 1423,55 грн. (за вимогу майнового характеру) (а.с. 2) та 551,20 грн. (за вимогу немайнового характеру) (а.с. 26). За подання апеляційної скарги апелянтом сплачено 2172,25 грн. (а.с .65)
Оскільки судом апеляційної інстанції вирішено задовольнити частково позовні вимоги, стягненню з відповідача підлягає 1423,55 (за подання позовної заяви в частині оскарження ППР) та 1565,91 грн. (за подання апеляційної скарги), тобто, пропорційно до частини позовних вимог, які задоволено.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 317, 321, 322, 325, 328 - 331 КАС України, суд,
            
 П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 - задовольнити частково.

Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19.04.2016 - скасувати.

Прийняти нову постанову, якою адміністративний позов ОСОБА_1 до Уманського об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Черкаській області, третя особа - Публічне акціонерне товариство «Райфайзен Банк Аваль», про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити частково. 

Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Р» за                № 0001961701 від 29.09.2014 про визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування у сумі 142354 грн 79 коп.

У іншій частині позовних вимог відмовити.

Стягнути з Уманського об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Черкаській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 сплачений судовий збір за подання позовної заяви та апеляційної скарги у розмірі 2989,46 грн. (дві тисячі дев`ятсот вісімдесят дев`ять гривень 46 коп.)

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя                                                                                         О.М. Ганечко

Судді                                                                                                                        Є.О. Сорочко

                                                                                                              В.В. Кузьменко