ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 лютого 2020 року	Львів	Справа № 460/633/19 пров. № 857/10462/19	

Колегія суддів Восьмого апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді:                                        Улицького В.З.
суддів:                                                            Кузьмича С.М., Шавеля Р.М.
при секретарі судового засідання:                Волошин М.М.
за участі представника позивача:                 Лавренчук Т.В., Івенський О.Л.
представника відповідача:                             Білик М.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області  на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 25.07.2019 року (рішення ухвалене у м. Рівне судом у складі головуючого судді Махаринця Д.Є., повний текст рішення складено 02.08.2019р.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Білоруський льон - Україна" до Головного управління ДФС у Рівненській області   про визнання дій протиправними,-
                                                       ВСТАНОВИЛА:

У березні 2019 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними дії Головного управління ДФС у Рівненській області по проведенню в період з 15.01.2019 по 28.01.2019 документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Торговий дім "Білоруський льон - Україна" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018.
Позивач позовні вимоги мотивував тим, що проведення відповідачем документальної планової виїзної перевірки в період з 15.01.2019 по 28.01.2019 було здійснено не за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності стосовно якого проводиться така перевірка, чим було порушено абзац 5 пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України (далі – ПК України), а також за відсутності допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення такої перевірки платником податків. Вказує на тому, що самовільне, без допуску платника податків здійснення податковим органом перевірки позивача порушує його право, надане ст.81 ПК України. Зазначає, що за наслідками протиправних дій по проведенню перевірки відповідачем було складено акт від 04.02.2019 №218/17-00-14-01/37134791 в який було внесено завідомо недостовірну інформацію стосовно позивача та його дій, а також стосовно самої процедури проведення перевірки. Просив позов задоволити.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 25.07.2019 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними дії Головного управління ДФС у Рівненській області по проведенню в період з 15.01.2019 по 28.01.2019 документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий Дім "Білоруський льон – Україна" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018.
Рішення суду першої інстанції оскаржило Головне управління ДФС у Рівненській області. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволені адміністративного позову відмовити.

Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Згідно ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Якщо одна із сторін визнала пред`явлену до неї позовну вимогу під час судового розгляду повністю або частково, рішення щодо цієї сторони ухвалюється судом згідно з таким визнанням, якщо це не суперечить вимогам статті 189 цього Кодексу.

Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Судом першої інстанції встановлено, що 04.02.2019 року посадовими особами Головного управління ДФС у Рівненській області було складено Акт №218/17-00-14-01/37134791 про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Торговий дім "Білоруський льон-Україна", код за ЄДРПОУ – 3734791, з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015р. по 30.09.2018р.

Як вбачається з Акту перевірка здійснювалася головним державним ревізором-інспектором відділу перевірок платників основних галузей економіки управління аудиту Головного управління ДФС у Рівненській області Горфінкелем О.Г., головним державним ревізором-інспектором відділу фінансових операцій управління аудиту Головного управління ДФС у Рівненській області Денисюк І.П. та головним державним ревізором-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів фізичних осіб Головного управління ДФС у Рівненській області Мокрим Я.Л.

Абзацом 1 пункту 75.1 ст.75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно абзацу 5 підпункту 75.1.2 пункту 75.1. ст.75 ПК України документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Податковим кодексом України не передбачено право посадових осіб контролюючого органу на проведення документальної планової виїзної перевірки в будь-яких інших приміщеннях чи об`єктах, які не відносяться до об`єктів місцезнаходження платника податків чи місця розташування об`єктів права власності, стосовно якого проводиться така перевірка, у разі відмови платника податку від допуску посадових осіб до проведення перевірки чи відмови від підпису у направленні на перевірку.

На сторінці 2 Акту вказано про проведення виходу за податковою адресою підприємства: вул.П.Могили, буд.61, у м.Рівному 15.01.2019 в ході якого посадова особа – директор ТОВ "Торговий дім "Білоруський льон-Україна" Івенський О.Л. відмовився від підпису в направленнях на перевірку, про що був складений акт про відмову посадових осіб від підпису у направленнях на перевірку №15/17-00-14-01 від 15.01.2019. Одночасно в пункті 2.1. Акту вказано про те, що перевірка проводилася з 15.01.2019 по 28.01.2019 тривалістю 10 робочих днів.

15.01.2019 головним державним ревізором-інспектором відділу перевірок платників основних галузей економіки управління аудиту Головного управління ДФС у Рівненській області Горфінкелем О.Г. та головним державним ревізором-інспектором відділу фінансових операцій управління аудиту Головного управління ДФС у Рівненській області Денисюк І.П. було складено акт про відсутність посадових осіб за місцезнаходженням №19/17-00-14-01/37134791 в якому зазначено, що ними було встановлено, що за податковою адресою підприємства вул.П.Могили, буд.61, у м.Рівному 15.01.2019 посадові особи та/або законні (уповноважені) представники ТОВ "Торговий дім "Білоруський льон-Україна" відсутні, у зв`язку із чим ознайомити посадових осіб та/або законних (уповноважених) представників підприємства з направленням на перевірку №66/17-00-14-01 від 14.01.2019, №67/17-00-14-01 від 14.01.2019, №68/17-00-14-01 від 14.01.2019 не представляється можливим.

Як вбачається з копії паспорту громадянина України для виїзду за кордон ОСОБА_1 , який є директором ТОВ "Торговий дім "Білоруський льон-Україна", останній з 15.01.2019 по 17.01.2019 перебував за межами території України, а саме у Республіці Білорусь. 

Зі штатного розпису позивача на 2018 рік вбачається, що на підприємстві наявна лише одна штатна одиниця – директор, що не заперечується відповідачем.         

Даний факт спростовує інформацію, викладену відповідачем на стор.2 Акту відносно того, що 15.01.2019 посадова особа – директор ТОВ "Торговий дім "Білоруський льон-Україна" Івенський О.Л. відмовився від підпису в направленнях на перевірку, оскільки відмова особи від підпису має бути здійснена саме такою особою безпосередньо та особисто, а фізична відсутність особи унеможливлює встановлення посадовими особами податкового органу волевиявлення такої особи щодо здійснення або не здійснення нею підпису у направленнях на перевірку, більше того, це свідчить про те, що особа не була ознайомлена із змістом таких направлень на перевірку і в цей день взагалі не перебувала в Україні.

Відтак, позивач та його єдина посадова особа не могли 15.01.2019 відмовитися від підпису у направленнях на перевірку.

Пунктом 81.1. ст.81 ПК України визначено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
-направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
-копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
-службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Вказаною нормою закону встановлено, що податковий орган вправі приступити до проведення документальної виїзної перевірки лише за умови пред`явлення або надіслання ним платнику податків документів, вказаних у п.81.1. ст.81 ПК України, а у разі нездійснення цього платник податків може не допустити посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної перевірки.
Судовою колегією апеляційного суду встановлено, що 15.01.2019 посадова особа позивача перебувала за кордоном і не відмовлялася за податковою адресою ТОВ "Торговий дім "Білоруський льон-Україна" від підписання направлень на перевірку. 
Відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не надано доказів як у суді першої інстанції та і у апеляційному суді, що ним було пред`явлено або надіслано позивачу всі документи, визначені п.81.1. ст.81 ПК України, а зокрема, направлення на перевірку №66/17-00-14-01, №67/17-00-14-01 і №68/17-00-14-01 від 14.01.2019, які вказані на стор.1 Акту, та службові посвідчення осіб, які зазначені в таких направленнях на перевірку.
Таким чином, апеляційний суд зазначає про відсутність доказів виконання відповідачем вимог п.81.1. ст.81 ПК України в частині пред`явлення або надіслання платнику податків, визначених законом документів, необхідних для забезпечення можливості посадовим особам податкового органу здійснити документальну виїзну перевірку.   
15.01.2019 посадові особи відповідача виявили відсутність єдиної посадової особи платника податків за місцезнаходженням товариства, а відповідно неможливість ознайомлення його із направленнями на перевірку та службовими посвідченнями, то відповідно подальші дії посадових осіб фіскального органу мали відповідати порядку, встановленому Методичними рекомендаціями щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затвердженими наказом Державної фіскальної служби України від 31.07.2014 року № 22, у редакції наказу Державної фіскальної служби України 23.03.2018 № 398 (далі - Методичні рекомендації). Пунктом 1.4.5. Методичних рекомендацій регламентовано організацію роботи у разі неможливості проведення перевірки у зв`язку з відсутністю платника податків за місцезнаходженням, а зокрема, встановлено, що у разі коли при організації документальної планової та позапланової виїзної або фактичної перевірки встановлено неможливість проведення перевірки у зв`язку з відсутністю платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за місцезнаходженням, у той же день складається відповідний акт у довільній формі, що засвідчує цей факт. У такому акті рекомендується зазначати інформацію про підстави для проведення перевірки (реквізити наказу, направлень тощо), дату встановлення факту та причини неможливості проведення перевірки, адресу місцезнаходження платника податків, за якою встановлено відсутність платника, та інші фактичні обставини, що засвідчують такі факти.
У разі встановлення посадовими особами податкового органу відсутності посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників за місцезнаходженням платника податків, вони повинні були в той же день скласти акт про неможливість проведення документальної виїзної планової перевірки у зв`язку з відсутністю платника податків за місцезнаходженням, при цьому складання будь-яких інших актів, крім вказаного, ні Податковим кодексом України, ні Методичними рекомендаціями, не передбачено. 
Аналогічна правова позиція відображена у постанові Верховного Суду від 08.08.2018 викладеній у справі №823/1294/17.
Апеляційним судом встановлено, що відповідачем акт про неможливість проведення документальної виїзної планової перевірки позивача складено не було, що вказує на те, що відповідачем не вчинено дій, передбачених законодавством, у разі коли податковий орган під час виходу на перевірку за податковою адресою не виявив платника податків (його посадових осіб або законних (уповноважених) представників) та не мав можливості провести виїзну перевірку.
Таким чином, що оскільки чинним законодавством не передбачено проведення документальної планової виїзної перевірки в будь-яких інших приміщеннях чи об`єктах, які не відносяться до об`єктів місцезнаходження платника податків чи місця розташування об`єктів права власності, стосовно якого проводиться така перевірка, у разі відмови платником податку від допуску посадових осіб до проведення перевірки, відмови від підпису у направленні на перевірку або встановленої відсутності посадових осіб або законних (уповноважених) представників платника податків за місцезнаходженням, то відповідно дії посадових осіб відповідача щодо складання Акту №218/17-00-14-01/37134791 від 04.02.2019 є протиправними.
Також, матеріали справи не містять доказів, які б вказували на здійснення позивачем допуску посадових осіб відповідача до планової документальної виїзної перевірки, при цьому пунктом 77.6 ст.77 ПК України встановлено, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу, тобто невід`ємною складовою перевірки є допуск посадових осіб контролюючих органів. Підстави для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної перевірки визначені у статті 81 ПК України.
Верховний Суд у своїх постановах, зокрема, у справі №826/630/15 від 12.03.2019, у справі №813/3873/17 від 30.05.2019 та інших, неодноразово зазначав, що платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки, при цьому, якщо ж допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами. Позови платників податків, спрямовані на оскарження дій контролюючих органів при проведенні перевірок можуть бути задоволені лише в тому разі, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролюючого органу до спірної перевірки. Саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе, водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки.
З ухвали Рівненського окружного адміністративного суду від 11.01.2019 у справі №460/58/19 вбачається, що позивачем було реалізовано своє право на оскарження наказу Головного управління ДФС у Рівненській області про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Торговий дім "Білоруський льон-Україна" №3238 від 27.12.2018, що також вказує на наявність підстав для захисту своїх прав шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки.

Разом з тим, нормами ПК України не встановлено виключного переліку форм в якій має бути здійснено недопуск платником податків посадових осіб податкового органу до перевірки, а тому зважаючи на ст.19 Конституції України відповідно до якої правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством, суд приходить до висновку, що недопуск може бути здійснений не лише в письмовій (документальній), але й в усній (вербальній) або ж фізично-діяльнісній (конклюдентній) формах.

Таким чином, відсутність єдиної посадової особи або законних (уповноважених) представників платника податків в день виходу посадових осіб податкового органу за місцезнаходженням товариства не може бути розцінено як здійснення допуску позивачем відповідача до проведення перевірки.

За таких обставин, апеляційний суд погоджується з висновком судлу першої інстанції, що вчинення відповідачем дій по проведенню в період з 15.01.2019 по 28.01.2019 документальної планової виїзної перевірки позивача є таким, що здійснено з порушенням вимог чинного законодавства, а відповідно такі дії є протиправними. 

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Узагальнюючи наведене, суд апеляційної інстанції переконаний, що судом першої інстанції надано належну оцінку наявним у справі доказам, а їх достатня кількість та взаємний зв`язок у сукупності дали змогу суду першої інстанції зробити вірний висновок про наявність підстав для часткового задоволення адміністративного позову.

Враховуючи викладене, колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.

З наведеного вбачається, що доводи апеляційної скарги являються безпідставними та необґрунтованими та не спростовують висновків суду першої інстанції, правова оцінка доказів дана вірно, а відтак у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.

Керуючись ст. ст. 243 ч. 3, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України,  колегія   суддів,-
                                                  ПОСТАНОВИЛА:                    

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області   залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 25.07.2019 року у справі №460/633/19 – без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту прийняття.
На Постанову протягом тридцяти днів з моменту набрання нею законної сили може бути подана касаційна скарга безпосередньо до суду касаційної інстанції. 

Головуючий суддя	 	В. З. Улицький 	
судді	 	С. М. Кузьмич 	
 	 	Р. М. Шавель  	
Повне судове рішення складено 12.02.2020р.