ПОСТАНОВА
Іменем України

20 грудня 2019 року 
м. Київ
справа №820/3645/15
касаційне провадження №К/9901/25276/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу ОСОБА_1 на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 17.08.2015 (суддя Панченко О.В.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 02.12.2015 (головуючий суддя - Кононенко З.О., судді: Калитка О.М., Бондар В.О.) у справі № 820/3645/15 за позовом ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Київському районі м. Харкова Головного управління Міндоходів у Харківській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, - Товариство з обмеженою відповідальністю «Екостандарт М» про скасування податкових повідомлень-рішень та вимоги про сплату боргу (недоїмки),

В С Т А Н О В И В:

ОСОБА_1 звернулась до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Київському районі м. Харкова Головного управління Міндоходів у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 24.03.2015 № 0011551702 та від 24.03.2015 № 0011541702, а також вимоги від 24.03.2015 № Ф-0011521702 про сплату боргу (недоїмки).
Харківський окружний адміністративний суд постановою від 17.08.2015 адміністративний позов задовольнив частково. Скасував вимогу від 24.03.2015 № Ф-0011521702 про сплату боргу (недоїмки). В іншій частині позовних вимог відмовив.
Харківський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 02.12.2015 постанову Харківського окружного адміністративного суду від 17.08.2015 залишив без змін.
ОСОБА_1 звернулась до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 02.12.2015 в частині залишення без змін постанови суду першої інстанції та скасувати податкові повідомлення-рішення від 24.03.2015                   № 0011551702 і від 24.03.2015 № 0011541702.
В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме: підпункту 14.1.226  пункту 14.1  статті 14, пункту 44.1 статті 44, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 178.1 - 178.3 статті 178 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статей 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статей 3, 12, 202, 205, 206 Цивільного кодексу України, статей 2, 7, 8, 69, 70, 71, 72 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій).
Зокрема, наголошує на правомірності віднесення до складу витрат вартості придбаних будівельних матеріалів та послуг із податкового обліку з огляду на їх пов`язаність з організацією нотаріальної діяльності та підтвердження відповідними первинними і розрахунковими документами. 
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку платника податків, який провадить незалежну професійну діяльність - ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2013 по 31.12.2013, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2013, результати якої оформлено актом від 06.03.2015         № 715/20-31-17-02-08/2444710567.
За її наслідками відповідач дійшов, зокрема, висновку про недотримання позивачем вимог пункту 119.2 статті 119, підпункту «б» пункту 176.2 статті 176, пункту 178.3 статті 178 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з огляду на неправомірне включення витрат у сумі 353767,33 грн. на придбання будівельних матеріалів та оплату послуг податкового обліку до переліку витрат приватного нотаріуса, які пов`язані з організацією нотаріальної діяльності, а також недотримання встановленого порядку заповнення податкового розрахунку, достовірності, повноти відображення в ньому відповідних відомостей самозайнятою особою за період з 01.01.2013 по 31.12.2013.
На підставі зазначеного акта перевірки та з огляду на наведені порушення Державною податковою інспекцією у Київському районі м. Харкова Головного управління Міндоходів у Харківській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 24.03.2015 № 0011541702, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 57387,64 грн. за основним платежем та 28693,82 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а також від 24.03.2015 № 0011551702, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, в розмірі 510,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) самозайнятою особою є платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. 
Незалежна професійна діяльність - це участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою-підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Оподаткування доходів фізичних осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, здійснюється відповідно до положень статті 178 Розділу IV «Податок на доходи фізичних осіб» Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Так, згідно з пунктом 178.2 статті 178 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) доходи громадян, отримані протягом календарного року від провадження незалежної професійної діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
При цьому пунктом 178.3 статті 178 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження певного виду незалежної професійної діяльності.
Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку про те, що приватний нотаріус є самозайнятою особою, яка здійснює незалежну професійну нотаріальну діяльність, доходи від якої оподатковуються за ставками податку, визначеними для оподаткування доходів фізичних осіб, а база оподаткування визначається як різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження незалежної професійної діяльності приватного нотаріуса.
Нормами Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не визначено конкретного переліку витрат для фізичних осіб, які провадять незалежну професійну діяльність. Основним критерієм для обґрунтування витрат, що зменшують дохід для визначення об`єкта оподаткування, є їх належність та необхідність для провадження незалежної професійної діяльності.
Порядок правового регулювання діяльності нотаріату в Україні встановлюється Законом України «Про нотаріат» від 02.09.1993 № 3425-XII (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), абзацом четвертим статті 3 якого визначено, що нотаріус не може займатися підприємницькою, адвокатською діяльністю, бути засновником адвокатських об`єднань, перебувати на державній службі або службі в органах місцевого самоврядування, у штаті інших юридичних осіб, а також виконувати іншу оплачувану роботу, крім викладацької, наукової і творчої діяльності.
Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 
Тобто, виходячи з наведеного, витрати нотаріуса пов`язуються виключно зі здійсненням ним нотаріальної, а не іншої діяльності, та мають бути підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність відповідних операцій та господарський характер понесених за ними витрат.
При цьому потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону здійснених господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатись на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати суми податкового (грошового) зобов`язання на підставі таких операцій.
Згідно з частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Разом з тим, за змістом статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій) розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
У спірній ситуації суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що долучені позивачем до матеріалів справи копії чеків реєстратора розрахункових операцій на придбання будівельних матеріалів, а також актів наданих послуг та квитанцій до прибуткових касових ордерів щодо придбання послуг податкового обліку не є достатніми доказами господарського характеру понесених витрат. 
Так, судами з`ясовано, що ані під час проведення перевірки, ані під час судового розгляду справи ОСОБА_1 не надано жодного договору на проведення будь-яких ремонтних робіт із зазначенням переліку необхідних будівельних матеріалів, актів виконаних будівельних робіт тощо. 
Вирішуючи питання про правомірність врахування позивачем вартості придбаних послуг податкового обліку у складі витрат приватного нотаріуса, які пов`язані з організацією нотаріальної діяльності, суди першої та апеляційної інстанцій з`ясували, що представлені акти наданих послуг не містять відомостей про зміст та обсяг відповідної господарської операції, зокрема, вид послуги, вказаний в актах, носить загальний характер. При цьому будь-яких інших належним чином оформлених документів первинного бухгалтерського обліку, які б підтверджували зв`язок наданих Товариством з обмеженою відповідальністю «Екостандарт М» послуг податкового обліку з власною нотаріальною діяльністю, ОСОБА_1 не надано.
За таких обставин висновок судових інстанцій про те, що витрати в сумі                  353767,33 грн. на придбання будівельних матеріалів та оплату послуг податкового обліку неправомірно віднесено позивачем до витрат приватного нотаріуса, ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права. 
Надаючи оцінку правомірності прийняття органом доходів і зборів податкового повідомлення-рішення від 24.03.2015 № 0011551702, суди виходили з положень пункту 119.2 статті 119 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), відповідно до якого неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень. 
Державною податковою інспекцією у Київському районі м. Харкова Головного управління Міндоходів у Харківській області під час здійснення контрольного заходу з`ясовано факт ненадання позивачем інформації про суми доходів, сплачених фізичним особам-суб`єктам підприємницької діяльності, в податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за формою № 1-ДФ, а саме: при сплаті за нотаріальні реєстри Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 в розмірі 380,00 грн.; при сплаті за участь у семінарі Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_3 в розмірі 1044,00 грн.; при сплаті за канцелярські товари Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_4 в розмірі 56,80 грн.; при сплаті за канцелярські товари Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_5 в розмірі               1022,70 грн.; при сплаті за канцелярські товари Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_6 в розмірі 840,00 грн.; при сплаті за канцелярські товари Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_7 в розмірі 420,00 грн.; при сплаті за ремонт та заправку картриджів Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_8 в розмірі 1250,00 грн.   
Жодних заперечень щодо наведеного порушення податкового законодавства ОСОБА_1 ані під час судового процесу в судах попередніх інстанцій, ані в касаційній скарзі не наведено. 
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги позивача без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін. 
У частині задоволення позовних вимог рішення судів першої та апеляційної інстанцій особами, які беруть участь у справі, не оскаржуються, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам судів у рамках даного касаційного провадження.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення.
Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 17.08.2015 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 02.12.2015 у справі                          № 820/3645/15 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду:                                                                            Т.М. Шипуліна

                                                                                                    Л.І. Бившева
                                                                                                    
                                                                                                                В.В. Хохуляк