ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
12 лютого 2020 року           справа №200/8215/19-а 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді Сухарька М.Г., суддів Блохіна А.А., Гаврищук Т.Г., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року в справі № 200/8215/19-а (головуючий І інстанції Голуб В.А., повний текст судового рішення складено та підписано 24 жовтня 2019 року в м. Слов`янськ) за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Донецькій області, третя особа - Слов`янська міська рада про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30.06.2017 № 8748006-1301 та від 17.04.2018 № 76317-4710-052 в частині визначення суми податкового зобов`язання,-
                                                 ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 (далі – позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Донецькій області (далі – відповідач, податковий орган, ГУ ДФС), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30.06.2017 № 8748006-1301 та від 17.04.2018 № 76317-4710-052 в частині визначення суми податкового зобов`язання.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що податковими повідомленнями-рішеннями від 30.06.2017 № 8748006-1301 та від 17.04.2018 № 76317-4710-052 відповідачем нараховано орендна плата за користування земельною ділянкою в сумі 90939,00 грн за кожний рік. Натомість, ОСОБА_1 вважає ці податкові повідомлення-рішення частково протиправними, з огляду на наступне. Відповідно до п. 9 Договору оренди землі, укладеному між позивачем та Слов`янською міською радою від 04 грудня 2012 року орендна плата встановлена в розмірі 3 відсотків грошової оцінки землі, що складає 31055,07 грн. Пунктом 13 Договору передбачено, що розмір орендної плати переглядається один раз на рік. Згідно з п. 36 Договору «Зміна умов договору здійснюється у письмовій формі за взаємною згодою сторін. У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору спір розв`язується у судовому порядку». 
До 29.11.2018 умови Договору не змінювалися, а 29.11.2018 сторонами укладено Додаткову угоду до договору оренди землі, згідно з якою змінено розмір орендної плати за користування земельною ділянкою – 90939,00 грн. 
В свою чергу, ГУ ДФС під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень фактично в односторонньому порядку змінило умови договору оренди земельної ділянки в частині визначення (збільшення) розміру орендної плати, що в свою чергу є порушенням умов договору оренди та норм матеріального права, зокрема ст. 651 Цивільного кодексу України та ст. 23 Закону України «Про оренду землі» (а.с. 3-5).
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року адміністративний позов задоволено:
-          визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Донецькій області, що винесено відносно ОСОБА_1 , від 30.06.2017 № 8748006-1301 в частині збільшення суми податкового зобов`язання у розмірі 59883,93 грн;
-          визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Донецькій області, що винесено відносно ОСОБА_1 , від 17.04.2018 № 76317-4710-0522 в частині збільшення суми податкового зобов`язання у розмірі 59883,93 грн.
Не погоджуючись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову в повному обсязі.
На обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що відповідно до пп. 288.5.1 п. 288.5 ст. 288 Податкового кодексу України розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки.
Апелянт наголошує, що річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам наведеної норми. Вказане є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати. При цьому, виходячи з принципу пріоритетності норм Податкового кодексу України над нормами інших нормативно-правових актів у разі їх суперечності, який закріплений п. 5.2 ст. 5 Кодексу, до моменту внесення до такого договору відповідних змін, розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлено пп. 288.5.1 п. 288.5 ст. 288 Податкового кодексу України.
За таких обставин податковий орган наголошує на правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та відсутності підстав для задоволення адміністративного позову (а.с. 65-66).
Всі особи, які беруть участь у справі, до апеляційного суду не прибули, були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання. Згідно з пунктом 2 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Відповідно до вимог ч. 1 та ч. 2 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. 
Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм процесуального права, встановила наступне.
Згідно з матеріалами справи ОСОБА_1 орендує земельну ділянку, яка перебуває в комунальній власності Слов`янської міської ради. Право оренди отримано на підставі договору від 04 грудня 2012 року.
Відповідно до умов вказаного договору, зокрема п. 9, орендна плата була встановлена в розмірі 3 відсотків грошової оцінки землі, що складає: 31055,07 гривень (4,44 гривні за 1 м2). 
Пунктом 13 Договору оренди землі передбачено, що розмір орендної плати переглядається один раз на рік.
Згідно з п. 36 Договору зміна умов договору здійснюється у письмовій формі за взаємною згодою сторін. У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору спір розв`язується у судовому порядку (а.с. 7-12).
Водночас, 28.04.2017 на адресу ГУ ДФС від Міськрайонного управління у Слов`янському районі та м. Слов`янську Головного управління Держгеокадастру у Донецькій області надіслано лист із інформацією щодо зміни нормативно-грошової оцінки землі станом на 2017 рік, зокрема щодо земельної ділянки, яка орендована ОСОБА_1 . Так, відповідно до інформації Держгеокадастру нормативно-грошова оцінка земельної ділянки становить 3031300,07 грн (а.с. 35-36).
Відповідачем відносно ОСОБА_1 винесено податкове повідомлення-рішення від 30.06.2017 № 8748006-1301, яким визначено суму податкового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб за 2017 рік у розмірі 90939,00 грн (а.с. 18).
Позивачем сплачено орендну плату за 2017 рік у розмірі 31055,07 грн, відповідно до квитанції від 13.11.2017 № 0986438601 (а.с. 19).
Відповідачем відносно ОСОБА_1 17.04.2018 винесено податкове повідомлення-рішення № 76317-4710-052, яким визначено суму податкового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб за 2018 рік у розмірі 90939,00 грн (а.с.20).
Разом з тим, відповідно до пояснень Слов`янської міської ради впродовж 2017 року додаткові угоди до Договору оренди землі від 04 грудня 2012 року між ОСОБА_1 та Слов`янською міською радою не укладались.
Лише 29.11.2018 Слов`янська міська рада уклала з позивачем Додаткову угоду до договору оренди землі від 04.12.2012 року № 141410004000273, згідно з якою змінено орендну плата за користування земельною ділянкою, а саме встановлено суму орендної плати в розмірі 90939,00 грн (п. 4 Додаткової угоди) (а.с. 14-17).
Вважаючи, що прийняті ГУ ДФС податкові повідомлення-рішення суперечать нормам чинного законодавства, ОСОБА_1 звернувся до суду за захистом свого порушеного права.
Частиною 2 ст. 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.
Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Підпунктом 14.1.147 п. 14.1 ст. 14 ПК України встановлено, що плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
За приписами підпунктів 269.1.1 та 269.1.2 п. 269.1 ст. 269 ПК України платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.
Положеннями пунктів 288.2-288.5 ст. 288 ПК України регламентовано, що платником орендної плати є орендар земельної ділянки.
Згідно з пп. 270.1.1 п. 270.1 ст. 270 ПК України об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.
Власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою (п. 287.1 ст. 287 ПК України).
Нормами п. 287.7 ст. 287 ПК України передбачено, що у разі надання в оренду земельних ділянок (у межах населених пунктів), окремих будівель (споруд) або їх частин власниками та землекористувачами, податок за площі, що надаються в оренду, обчислюється з дати укладення договору оренди земельної ділянки або з дати укладення договору оренди будівель (їх частин).
Базовим податковим (звітним) періодом для плати за землю є календарний рік (п. 285.1 та п. 285.2. ст. 288 ПК України).
Базовий податковий (звітний) рік починається 1 січня і закінчується 31 грудня того ж року (для новостворених підприємств та організацій, а також у зв`язку із набуттям права власності та/або користування на нові земельні ділянки може бути меншим 12 місяців).
Згідно з п. 286.2. ст. 288 ПК України платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.
Отже, розмір орендної плати, яка підлягає сплаті до бюджету за користування земельною ділянкою, визначається станом на 01 січня і не пізніше 20 лютого поточного року, відповідно до договору оренди земельної ділянки та нормативно-грошової оцінки.
В свою чергу, договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов`язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов`язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.
Згідно з частинами 1-2 статті 21 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.1998 № 161-XIV (далі – Закон № 161-XIV) орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі.
Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України).
Обчислення розміру орендної плати за землю здійснюється з урахуванням індексів інфляції, якщо інше не передбачено договором оренди.
У разі визнання у судовому порядку договору оренди землі недійсним отримана орендодавцем орендна плата за фактичний строк оренди землі не повертається.
Для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок.
Пунктом 2 частини 1 статті 13, частиною 1 статті 15 Закону України «Про оцінку земель» від 11.12.2003 № 1378-IV визначено, що нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться у разі визначення розміру орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.
Пунктом 3 частини 1 статті 15 Закон № 161-XIV регламентовано, що істотною умовою договору оренди землі є орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, способу та умов розрахунків, строків, порядку її внесення, перегляду та відповідальності за її несплату.
Відтак, нормативна грошова оцінка земель є основою для визначення розміру орендної плати за землю і зміна розміру нормативної грошової оцінки земель є лише підставою для перегляду розміру орендної плати за землю.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду України від 02.03.2016 у справі № 3-476гс15 та від 18.05.2016 у справі № 6-325цс16, яку підтримано Верховним Судом у постановах від 23.10.2018 у справі № 922/201/18 та від 07.08.2019 у справі № 826/22287/15.
Спростовуючи доводи апелянта суд зазначає, що договір оренди землі є цивільно-правовим, а отже, йому притаманні такі ознаки, як свобода договору, обов`язковість його виконання сторонами тощо. Суб`єкт владних повноважень, який не є учасником договору, не може здійснювати владні управлінські функції шляхом втручання у відносини сторін договору, але має право контролювати належність виконання договору та відповідність його умов чинному законодавству України, зокрема стежити, щоб такі умови не суперечили інтересам суспільства.
Таким чином, зміна нормативної грошової оцінки є підставою для перегляду встановлено розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договорів оренди землі його учасниками. Зазначене не тягне автоматичну зміну умов договорів щодо розміру орендної плати, а відтак і відповідного донарахування податковим органом суми податкового зобов`язання з орендної плати за період з 01.01.2017 по 29.11.2018 за оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями.
Враховуючи відсутність доказів, що відповідність договору оренди землі від 04 грудня 2012 року положенням пп. 288.5.1 п. 288.5 ст. 288 ПК України піддавалась сумніву, зокрема, в судовому порядку, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про відсутність у податкового органу повноважень автоматично донараховувати належні до сплати суми орендної плати не зважаючи на наявність підстав для перегляду розміру такої плати. Отже доводи апеляційної скарги з цього приводу підлягають спростуванню.
Зважаючи на наведене, судова колегія дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому вона підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
Відповідно до положень статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України розподіл судових витрат не здійснюється.
Керуючись статями 139, 291, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

                                                        ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року в справі № 200/8215/19-а – залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року в справі № 200/8215/19-а – залишити без змін.
Повний текст судового рішення складено та підписано 12 лютого 2020 року.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Колегія суддів                                                                      М. Г. Сухарьок 

                                                                                          А. А. Блохін 

                                                                                          Т. Г. Гаврищук