ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 810/2702/17                                                          Суддя (судді) першої інстанції: Василенко Г.Ю.
                                                                                                   Суддя-доповідач: Губська Л.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 лютого 2020 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
Головуючого судді:                                        Губської Л.В., 
суддів:                                                            Карпушової О.В., Степанюка А.Г.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2019 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області   про визнання протиправними та скасування рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з даним позовом, в якому просив скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 29.05.2017 №   0001421309, № 0001461309, № 0001441309, № 0001481309 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0005381309 від 18.07.2017.
В обґрунтування позовних вимог зазначав, що виявлені під час перевірки порушення вимог податкового законодавства є не підтвердженими, оскільки висновки про наявність розбіжностей в частині визначення валового доходу та витрат за 2015-2016 роки зроблені контролюючим органом без посилання на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності. Відтак, оскільки в акті перевірки не вказано, які конкретно господарські операції не враховуються податковим органом для віднесення їх до складу витрат на придбання матеріалів, платник податку позбавлений можливості навести свої доводи в обґрунтування своїх дій. Позивач наголошував, що провадить свою підприємницьку діяльність із повним дотриманням правил податкового законодавства та бухгалтерського обліку. Однак, перевірку було проведено не за місцем знаходження юридичної особи, а в управлінні податкового органу, при цьому, перевіряючими фактично не було досліджено і враховано первинних, бухгалтерських і розрахункових документів, які підтверджують формування доходів і витрат позивача, що у своїй сукупності свідчить про неправомірність спірних рішень суб`єкта владних повноважень.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2019 року адміністративний позов задоволено, при цьому, суд першої інстанції виходив з того, що під час перевірки не перевірялися суцільним порядком первинні документи, які підтверджують фактичне придбання товарів і послуг, а саме накладні на придбання товарів, накладні на реалізацію товарів, акти виконаних робіт на отримання послуг, акти виконаних робіт на реалізацію послуг по ремонту інструментів, чеки на придбання  товарів. Отже, контролюючим органом залишено поза увагою, що до валових витрат по придбанню товарів позивачем було включено тільки той товар, який був придбаний, реалізований та оплачений у відповідний звітний період. Таким чином, враховуючи безпідставність нарахування суми заниження доходу за період 2015-2016 років, суд дійшов висновку про протиправність винесених рішень.
Не погодившись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій вказує на невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального права, просить рішення суду скасувати та постановити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує, що судом першої інстанції не взято до уваги виявлену під час проведення перевірки розбіжність (в бік заниження) між валовим доходом позивача за період 2014-2016, зазначеним в річних деклараціях та фактичним доходом, який зафіксовано в акті перевірки. Також поза увагою суду залишилось виявлене під час перевірки завищення позивачем валових витрат у сумі 36  724, 22 грн, що виникло внаслідок віднесення до складу валових витрат за 2015 рік витрат придбаних товарно-матеріальних цінностей, що не оплачені та не реалізовані без відповідних підтверджуючих документів, а також за 2016 рік, внаслідок віднесення до складу інших витрат, витрати на оплату послуг теплопостачання за жовтень-листопад 2016 року, оплата яких відбулась 04 січня 2017 року.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін та зазначає про безпідставність доводів, викладених в апеляційній скарзі.
Належним чином повідомлені про дату, час і місце апеляційного розгляду сторони до суду не прибули, що, відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України, не перешкоджає судовому розгляду.
Згідно п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України справу розглянуто в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги та дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до ч.ч. 1 та 2 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Так, судом першої інстанції установлено і підтверджується матеріалами справи, що в  період з 18.04.2017 по 03.05.2017 посадовими особами Головного управлянні ДФС у Київській області було проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, за наслідком якої було складено акт № 296/10-36-13-09/ 2038604533  від 12.05.2017.
Проведеною перевіркою було встановлено ряд порушень, а саме:
- п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, а саме занижено суму чистого доходу в сумі 93637,38 грн., що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб на суму 15966,91 грн. (в т.ч. за 2015 рік на 4439,09 грн., за 2016  рік на 11527,82 грн.);
- п. 2 ч.1 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (із змінами та доповненнями) в частині заниження суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, що підлягає сплаті з отриманого чистого доходу в сумі 24358,60 грн.;
- пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Податкового кодексу України, а саме не нараховано та не сплачено до бюджету військовий збір в сумі 1404,56 грн.;
- р.ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, п. 119.2 ст. 119 Податкового кодексу, а саме при заповнені звітів за формою 1-ДФ за І, ІІ ІІІ квартали 2015 року підприємцем подано не в повному обсязі відомості про фізичних осіб - СГД;
- п. 44.1 ст. 44, п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України, щодо ведення Книги обліку доходів та витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці.
Не погоджуючись з такими висновками акту перевірки позивачем 18.05.2017 були надані заперечення, за наслідком розгляду яких Головне управління ДФС у Київській області рішенням № 1324/ФОП/10-36-13-09 від 25.05.2017 висновки акту перевірки залишило без змін.
На підставі висновків акту перевірки, відповідачем 29.05.2019 були прийняті:
- податкове повідомлення-рішення №   0001421309, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 23  950, 36 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням 15  966, 91 грн, та штрафними (фінансовими) санкціями 7983, 45 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 0001461309, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 510, 00 грн за незабезпечення платником податків зберігання первинних документів облікових та інших регістрів, бухгалтерсьої та статистичної звітності;
- податкове повідомлення-рішення № 0001441309, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 510, 00 грн за подання не в повному обсязі звіту за формою 1-ДФ;
- податкове повідомлення-рішення № 0001481309 яким збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати військового збору у сумі 1 755, 70, в тому числі за податковим зобов`язанням 1  404, 56 грн, та штрафними (фінансовими) санкціями 351, 14 грн.
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0001401309.
Позивач, скористався правом на адміністративне оскарження наведених рішень, внаслідок чого рішенням Державної фіскальної служби України від 11.07.2017 № 8668/с/99-99-11-02-02-25 скаргу ОСОБА_1 задоволено частково в частині оскарження рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 29.05.2017 № 0001401309, так, Головне управління ДФС у Київській області зобов`язано винести та направити нове рішення, відповідно до вимог чинного законодавства.
В подальшому 18.07.2017 відповідачем прийнято рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0005381309, яким до позивача застосовані штрафні санкції в розмірі 3  462, 78 грн.
Не погоджуючись із прийнятими відповідачем рішеннями, посилаючись на необґрунтованість та безпідставність визначення грошових зобов`язань, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з ч.ч. 1,2 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідачем як суб`єктом владних повноважень не доведено наявності податкових правопорушень з боку позивача, з оглядну на недослідження та неврахування первинних документів, які підтверджують фактичне придбання товарів і послуг, що має наслідком скасування оскаржуваних актів індивідуальної дії, з чим погоджується і колегія суддів з огляду на наступне.
Так, згідно зі ст. 42 Господарського кодексу України, підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Відповідно до п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Згідно з п.п. 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать інші витрати, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Відповідно до п.п. 177.4.5, п.п. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
Так, відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми), дату і місце складання, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Вказані вимоги деталізовані приписами Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88, згідно з п. 2.4 якого первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Отже, враховуючи вказані вище норми, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування фізичної особи - підприємця на загальній системі оподаткування мають бути фактично здійснені, безпосередньо пов`язані з отриманням доходу та підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Згідно з п. 2.1 Положення № 88, «господарські операції» - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Під час проведення перевірки позивача податковим органом були використані дані із таких джерел: книга обліку доходів і витрат (форма 10); накладні на придбання та продаж товарів; декларації про доходи отримані; звіти по Єдиному соціальному внеску; звіти по РРО; виписки банку щодо руху коштів по розрахунковим рахункам; книги обліку розрахункових операцій.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Так, податковим органом була виявлена розбіжність у деклараціях про майновий стан та доходи за 2016 роки та даними, які були одержані в період проведення контрольного заходу і ця сума становить 56  913, 16 грн, чим констатовано порушення пунктів 177.1, 177.2 статті 177 ПКУ.
Так, в деклараціях про доходи за 2014-2016 роки позивачем було зазначено валовий дохід у розмірі 1  407  263, 74 грн. Наведена сума також співпадає із відомостями книги обліку доходів і витрат.
За наслідками проведеної перевірки, контролюючим органом встановлено заниження валових доходів на 56  913, 16 грн у 2016 році, проте такі висновки контролюючого органу не підтверджені відповідними доказами, якими він керувався під час проведення контрольного заходу.
Згідно із п. 177.1 ст. 177 ПК України оподаткуванню підлягають доходи фізичних осіб - підприємців, які отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності.
Відповідно до п. 177.2 ст. 177 ПК України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) i документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.     
Відтак, колегія суддів погоджується з доводами позивача про безпідставність заниження валового доходу  за 2016 рік у розмірі 56  913, 16 грн.
Відповідно до п.п. 177.4.4, 177.4.5 п. 177ст. 177 Податкового кодексу України, до складу витрат підприємця включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, до яких відносяться витрати на ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності.
Згідно пп. пп. 177.4.1, 177.4.4, п. 177.4 ст. 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать, зокрема, витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат.
Аналіз викладених правових норм свідчить, що положення статті 177 Податкового кодексу України вказують на те, що необхідною умовою для віднесення витрат, понесених платником податку на придбання товарів (послуг), до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, є безпосередній зв`язок з отриманням доходу.
Отже, фізична особа - підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування, відображає у складі доходу виручку у грошовій та негрошовій формі. При цьому, до складу витрат має право включати документально підтверджені витрати господарської діяльності, пов`язані з отриманням такого доходу.
Відповідно до п. 44.2 ст. 42 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
За правилами пункту 6 П(С)БО «Витрати» 16 витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Згідно п. 7 П(С)БО «Витрати» 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Отже, право платника податку на витрати виникає в періоді отримання доходу від реалізації таких товарів, робіт, послуг за наявності підтвердження понесених витрат первинними документами, що складаються відповідно до вимог ведення бухгалтерського обліку та внаслідок зменшення власного капіталу, тобто зменшення активів або збільшенням зобов`язань. А витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Аналогічна позиція узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними, зокрема, у постановах від 05.06.2018 року у справі №816/1601/17 та від 27.11.2018 року у справі №813/1910/16.
Податковий орган дійшов висновку про завищення позивачем витрат, пов`язаних із здійсненням підприємницької діяльності у період з 2015 по 2016 роки у загальному розмірі 36  724, 22 грн, з яких 29  593, 95 грн за 2015 рік та 7  130, 27 за 2016 рік.
Такі висновки контролюючого органу ґрунтуються на тому, що ОСОБА_1 віднесено до складу валових витрат за 2015 рік витрати придбаних товарно-матеріальних цінностей, що не оплачені та не реалізовані без відповідних підтверджуючих документів (на документі відсутня назва постачальника, відсутній документ, який підтверджує факт оплати). Також в акті перевірки зазначено, що для перевірки не було надано відповідні розрахункові, платіжні документи, що підтверджують факт оплати з придбаний товар.
Також, відповідно до акту перевірки, позивачем завищено валові витрати в 2016 році на суму 7  130, 27 грн, а саме віднесено до складу інших витрат за 2016 рік витрати на оплату послуг з теплопостачання за жовтень-листопад 2016 року, фактична сплата яких відбулась 04.01.2017, згідно квитанції № 0734-6289-4818-2349.
Відповідно до пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.
Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.
Не включаються до складу витрат згідно з положеннями підпунктів 139.1.1 та 139.1 9 пункту 139 статті 139 Податкового кодексу України витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності та не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
За обставинами справи, оскаржувані рішення контролюючого органу, винесені на підставі висновку про завищення  витрат, пов`язаних із здійсненням підприємницької діяльності шляхом співставлення відомостей відображених в податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2014, 2015 та 2016 роки з даними, встановленими в ході перевірки.
Враховуючи викладене, колегія суддів не може погодитись із висновками акту перевірки в частині заниження доходів та завищення витрат, оскільки для врахування витрат при обчисленні об`єкта оподаткування, необхідно дотримуватися умов, за якими останні повинні бути документально підтверджені належним чином оформленими первинними документами, повинні бути пов`язані із господарською діяльністю підприємця, товари повинні бути фактично доставлені, а послуги - фактично отримані, такі витрати повинні включатися до витрат операційної діяльності відповідно до Розділу ІІІ Податкового кодексу України, при цьому позивач, як фізична особа-підприємець, який перебував на загальній системі оподаткування в період, що був охоплений перевіркою, мав право формувати витрати так само, як і юридичні особи - платники податку на прибуток, з урахуванням обмежень, встановлених статтею 177 Податкового кодексу України.
При цьому, Податковий кодекс України не ставить у залежність формування витрат за придбаний товар певного періоду з його реалізацією у цей період. Формування витрат господарської діяльності можливе в періоді, в який такі витрати були здійснені незалежно від того чи такий товар був реалізований, важливо лише документальне підтвердження його придбання та наступне використання в господарській діяльності.
Також, позивач згідно пункту 177.8 статті 177 Податкового кодексу України не звітував за формою 1-ДФ та не відображав в ній нарахований/виплачений дохід ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 , оскільки наведені суб`єкти господарювання по відношенню до позивача виступали саме як фізичні особи-підприємці та самостійно здійснювали нарахування та сплату податків від здійснення підприємницької діяльності. Позивач не є податковим агентом відносно цих осіб.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що адміністративний суд, перевіряючи рішення, дію чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень на відповідність закріпленим частиною третьою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України критеріям, не повинен втручатись у дискрецію (вільний розсуд) суб`єкта владних повноважень поза межами перевірки за названими критеріями. Завдання адміністративного судочинства полягає не у забезпеченні ефективності державного управління, а в гарантуванні дотримання вимог права, інакше було б порушено принцип розподілу влади.
Також, положеннями постанови Вищого адміністративного суду України від 21.10.2010 № П-278/10 встановлено, що з огляду на положення Кодексу адміністративного судочинства України щодо компетенції адміністративного суду, останній не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції цього органу державної влади.
Суд також не може собою підміняти податковий орган та самостійно визначати суму грошового зобов`язання.
Оформлення результатів перевірок здійснюється податковими органами у відповідності до Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 14.03.2013  № 395 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 12 квітня 2013 року за № 607/23139.
Так, факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність зазначених фактів (п. 1.7 цього Порядку)
Згідно п. 2.3.2.2 Порядку, у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно:
чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) діяльності платника податків та операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень;
зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи з обліку, та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;
у разі відсутності первинних документів або ненадання їх чи інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення;
у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі органу державної податкової служби така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати, факт про складання такого акта відображається в акті документальної перевірки;
у разі надання платником податків або його законними представниками посадовим (службовим) особам органу державної податкової служби письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти про надання таких пояснень необхідно відобразити в акті.
З урахуванням наведеного, викладені в акті перевірки висновки контролюючого органу не знайшли свого підтвердження в ході з`ясування обставин у справі по суті, а відтак, нарахування контролюючим органом за вказаними порушеннями грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб є необґрунтованими та безпідставними.
За таких підстав, колегія суддів вважає, що висновки відповідача, викладені в акті перевірки, не дають підстав пересвідчитись в тому, що позивач неправомірно сформував доходи та витрати за перевіряємий період по вказаних взаємовідносинах. Отже, позивач при визначені суми чистого оподатковуваного доходу за 2014-2016 роки обраховував суму документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, на яку зменшував загальний оподатковуваний дохід, а відтак, правильно визначав чистий оподатковуваний дохід.
Наведене узгоджується із правовою позицією Верховного Суду викладеною в постанові від 29 липня 2019 року в справі № 808/2694/15.
Так, принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень має на увазі, що рішенням повинне бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року, вказує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Серед критеріїв /принципів/, які повинні застосовуватись суб`єктом владних повноважень при прийнятті ним рішень та вчиненні дій та якими керується адміністративний суд у разі оскарження таких рішень, дій, є, зокрема, критерій законності, відповідно до якого суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним, а рішення суб`єкта владних повноважень має прийматися обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення.
Встановлення невідповідності діяльності суб`єкта владних повноважень вказаним критеріям для оцінювання рішення, (дій) є достатньою підставою для задоволення адміністративного позову, за умови, що встановлено порушення прав та інтересів позивача.
Окрім цього, згідно з абзацом першим пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Підпунктами 1.1-1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України визначено, що платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпунктом 164.1.3 пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; базою оподаткування у фізичної особи є дохід, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно зі статтею 177 Податкового кодексу України.
З врахуванням наведеного, військовий збір нараховується, утримується та перераховується із сум чистого оподатковуваного доходу, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Збільшуючи суму чистого доходу за 2014-2016 роки з підстав, описаних вище, відповідач розрахував військовий збір, що підлягає сплаті позивачем додатково та визначив штрафні санкції у розмірі 25% від основного зобов`язання.
Оскільки судом визнається протиправним збільшення відповідачем суми оподатковуваного доходу позивача, то неправомірним є також донарахування позивачу суми військового збору.
Надаючи оцінку правомірності рішенню про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0005381309 від 18.07.2017 в розмірі 3  462, 78 грн, суд виходить з того, що вони прийняті у зв`язку із встановленням відповідачем порушення підприємцем пункту 2 частини першої статті 7, пунктів 2, 3, 9 статті 9 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування» (далі - Закон № 2464-VI).
Відповідно до пункту 4 частини першої статті 4 Закону № 2464-VІ платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Пунктом 2 частини першої статті 7 Закону № 2464-VI встановлено, що для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому, сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску. У разі якщо база нарахування єдиного внеску не перевищує розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід, сума єдиного внеску розраховується як добуток розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід (прибуток), та ставки єдиного внеску (частина п`ята статті 8 Закону № 2464-VI).
Згідно з частиною другою, третьою статті 9 Закону № 2464-VI обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок. Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Відповідно до пункту 3 частини одинадцятої статті 25 Закону № 2464-VІ орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.
Відповідно до пункту 2 розділу VI Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерством фінансів України від 20 квітня 2015 року № 449, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 07 травня 2015 року за №508/26953 (далі - Інструкція № 449), у разі виявлення органом доходів і зборів своєчасно не нарахованих та/або не сплачених платником сум єдиного внеску такий орган доходів і зборів обчислює суми єдиного внеску, що зазначаються у вимозі про сплату боргу (недоїмки), та застосовує до такого платника штрафні санкції у порядку і розмірах, визначених розділом VІІ цієї Інструкції. Сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені Законом, обчислена органами доходів і зборів у випадках, передбачених Законом, є недоїмкою.
Згідно з пунктом 3 розділу VI Інструкції № 449 органи доходів і зборів надсилають (вручають) платникам вимогу про сплату боргу (недоїмки), якщо дані документальних перевірок свідчать про донарахування сум єдиного внеску органами доходів і зборів.
Суть виявленого порушення норм Закону № 2464-VІ зводиться до того, що перевіркою достовірності відображення у звітності сум доходу, отриманого від здійснення діяльності, на який нараховується єдиний внесок, встановлено заниження суми чистого доходу, що спричинило заниження єдиного внеску.
Оскільки, з урахуванням встановлених судом обставин справи суд дійшов висновку про відсутність порушень з боку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 в частині заниження оподатковуваного доходу за 2014-2016 роки, то застосування штрафних санкцій за донарахування йому єдиного внеску у сумі 3  462, 78 грн є також безпідставними.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, про наявність підстав для задоволення позовних вимог.
Доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, тобто прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону, і не підлягає скасуванню.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
При цьому, згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Згідно п. 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Керуючись ст. ст. 139, 240, 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2019 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів  шляхом подачі касаційної скарги до Верховного Суду.

Головуючий-суддя:                                                                      Л.В. Губська

Судді:                                                                                          О.В. Карпушова

                                                                                                    А.Г. Степанюк