ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
12 лютого 2020 року           справа №200/7908/19-а 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: судді-доповідача Геращенка І.В., суддів: Арабей Т.Г., Міронової Г.М., розглянув у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Донецькій області  на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 26 серпня 2019 року  у справі  № 200/7908/19-а (головуючий І інстанції Тарасенко І.М., повний текст складений у м. Слов`янську Донецької області)  за позовом   ОСОБА_1  до  Головного управління ДФС у Донецькій області   про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,-
В С Т А Н О В И В :

ОСОБА_1  (далі - позивач) звернулася до суду з позовом до Головного управління ДФС у Донецькій області  (далі - ГУ ДФС у Донецькій області, відповідач), в якому просила визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію № 15590/10/05-99-13-07-19 від 22.02.2019 року. 
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 26 серпня 2019 року  позов задоволений: визнано протиправною та скасовано індивідуальну податкову консультацію ГУ ДФС у Донецькій області № 15590/10/05-99-13-07-19 від 22.02.2019 року, надану ОСОБА_1 .
Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції, прийняти нове, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову, посилаючись на неповне з`ясування обставин, ненадання вірної оцінки обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права. В обґрунтування доводів посилався на те, що спірні відносини врегульовані не нормами ПК України, а Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2010 року № 2464-VI (далі - Закон № 2464), яким не передбачено визначення для платника єдиного внеску статусу резидента чи нерезидента, про що також зазначив позивач в позові. 04.09.2018 року проведено державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності ФОП, тобто до цієї дати позивач мав статус ФОП на спрощеній системі оподаткування, перебував на обліку в Маріупольській ОДПІ, мав виконувати всі зобов`язання, встановлені Законом № 2464. Посилаючись на вимоги п.4 ч. 1 ст. 4, п. 2 ч. 1 ст. 7, апелянт вважає, що позивач повинен подавати звітність та сплачувати єдиний внесок за весь період і до моменту припинення підприємницької діяльності (а.с. 118-119).
Представником позивача подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін. Також, просив розглянути справу за відсутності позивача та його представника (а.с. 128-133).
Відповідно до п. 3 ч.1 ст. 311 КАС України справу розглянуто в порядку письмового провадження.
Суд апеляційної інстанції заслухав доповідь судді-доповідача, вивчив доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, перевірив їх за матеріалами справи і дійшов висновку про наявність підстав для задоволення апеляційної скарги, виходячи з наступного.
Судом апеляційної інстанції встановлені такі обставини справи. 
Позивач - фізична особа - підприємець ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ,  була зареєстрована як фізична особа - підприємець та взята на податковий облік, як платник єдиного податку (а.с. 13-14).
4 вересня 2018 року  проведено державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 , про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців внесено відповідний запис від 04.09.2018 року № 22740060002034644 (а.с. 15).
В позовній заяві представник позивача посилається на те, що ОСОБА_1 з 2015 року на території України не проживає, будь - якої господарської чи трудової діяльності на території України не здійснює та фактично має постійне місце проживання із сім`єю на території Португальської Республіки (а.с. 26-34)
8 лютого 2019 року ОСОБА_1 через свого представника за довіреністю Кольцової Світлани Євгенівни звернулась до ГУ ДФС у Донецькій області із зверненням на отримання індивідуальної податкової консультації щодо таких питань:
- які документи необхідно надати контролюючому органу ОСОБА_1. для підтвердження свого статусу нерезидента України; 
- чи можна вважати ОСОБА_1 , як нерезидента України з 2015 року, та за відсутності її діяльності на території України у 2017 році, такою що не підлягає сплачувати єдиний внесок за 2017 рік; 
- чи є необхідним подання ОСОБА_1 до контролюючого органу звітності з єдиного внеску за 2017 рік, коли ОСОБА_1 є нерезидентом України з 2015 року та не здійснювала господарської діяльності в 2017 році, ні на території України, ні на території Португалії, де має постійне місце проживання з сім`єю (а.с. 18-21). 
22 лютого 2019 року ГУ ДФС у Донецькій області представнику позивача надано індивідуальну податкову консультацію № 15590/10/05-99-13-07-19, відповідно до якої порядок визначення резидентського статусу фізичної особи регулюється пп. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПК України, зокрема, достатньою підставою для визначення особи резидентом є її реєстрація як самозайнятої особи. З 01.01.2017 року платник єдиного внеску, визначений п. 4 ч. 1 ст. 4 Закону України № 2464, перебуваючи на обліку у контролюючому органі, у разі неотримання доходу у відповідному звітному періоді зобов`язаний визначити базу нарахування єдиного внеску та сплатити суму внеску у розмірі не менше мінімального страхового внеску на місяць, незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем. При цьому такий платник зобов`язаний подавати звітність з єдиного внеску із зазначенням бази нарахування єдиного внеску, встановленої п. 2 частини першої ст. 7 Закону № 2464. Крім того, фізичні особи - підприємці, у тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, зобов`язані подавати самі за себе звіт незалежно від того, чи здійснюють вони підприємницьку діяльність, крім ФОП, зазначених у п. 3 розділу ІІІ Порядку № 435 (а.с. 23-25). 
Відповідно до пп. 14.1.172 п. 14.1 ст. 14 ПК України податкова консультація - індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом;
Індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій (пп. 14.1.172-1 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
За зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом (п. 52.1 ст. 52 ПК України).
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 ПК України).
За вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній або письмовій формі. Індивідуальна податкова консультація, надана в письмовій формі, обов`язково повинна містити назву - податкова консультація, реєстраційний номер в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства (п. 52.3 ст. 52 ПК України).
Індивідуальні податкові консультації надаються, зокрема, у письмовій формі - контролюючими органами в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональними територіальними органами, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Індивідуальна податкова консультація, надана в письмовій формі, підлягає реєстрації в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій та розміщенню на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, без зазначення найменування (прізвища, ім`я, по батькові) платника податків, коду згідно з ЄДРПОУ (реєстраційного номера облікової картки) та його податкової адреси (п. 52.4 ст. 52 ПК України).
Відповідно до п. 53.2 ст. 52 ПК України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.
Згідно п. 14.1.213 ст. 14 ПК України резиденти - це:
а) юридичні особи та їх відокремлені особи, які утворені та провадять свою діяльність відповідно до законодавства України з місцезнаходженням як на її території, так і за її межами;
б) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва України за кордоном, які мають дипломатичні привілеї та імунітет;
в) фізична особа - резидент - фізична особа, яка має місце проживання в Україні.
У разі якщо фізична особа має місце проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні; якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв`язки (центр життєвих інтересів) в Україні. У разі якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від`їзду) протягом періоду або періодів податкового року.
Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім`ї або її реєстрації як суб`єкта підприємницької діяльності.
Якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення цього підпункту, фізична особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України.
Якщо всупереч закону фізична особа - громадянин України має також громадянство іншої країни, то з метою оподаткування цим податком така особа вважається громадянином України, який не має права на залік податків, сплачених за кордоном, передбаченого цим Кодексом або нормами міжнародних угод України.
Якщо фізична особа є особою без громадянства і на неї не поширюються положення абзаців першого - четвертого цього підпункту, то її статус визначається згідно з нормами міжнародного права.
Достатньою підставою для визначення особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України у порядку, встановленому цим Кодексом, або її реєстрація як самозайнятої особи.
У разі якщо у розділі IV цього Кодексу використовується термін «резидент» у відповідних відмінках, під цим терміном розуміється «фізична особа - резидент».
Відповідно до п. 14.1.122 ст. 14 ПК України нерезиденти - це:
а) іноземні компанії, організації, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України;
б) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва інших держав і міжнародних організацій в Україні;
в) фізичні особи, які не є резидентами України.
Згідно ч. 1 ст. 22 Конвенції між Україною і Португальською Республікою про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і на капітал види доходів резидента Договірної Держави, незалежно від джерела їх виникнення, про які не йдеться у попередніх статтях цієї Конвенції, оподатковуються тільки в цій Державі.
Суд першої інстанції, посилаючись на  Конвенцію між Україною і Португальською Республікою про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і на капітал, дійшов помилкового висновку, що єдиний внесок на загальнообов`язкове соціальне страхування не підлягає оплаті фізичними особами - підприємцями, що зареєстровані в Україні, але не здійснюють господарської діяльності на території України та не є резидентами України (є резидентами Португальської Республіки), оскільки в матеріалах справи відсутні належні та допустимі докази обставин, на які посилається позивач стосовно того, що має місце постійного проживання в іноземній державі, має більш тісні особисті чи економічні зв`язки (центр життєвих інтересів) в Португалії і відсутня інформація про оподаткування доходу позивача на території Португалії.
Суд апеляційної інстанції критично ставиться до наявних в матеріалах справи документів, на які посилається позивач в підтвердження проживання з 2015 року на території іноземної держави, оскільки вони складені на іноземній мові та не перекладені на українську мову у встановленому законом порядку.
Статтею 4 Закону № 2464 визначений перелік платників єдиного внеску.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону № 2464 платниками єдиного внеску є: роботодавці: фізичні особи - підприємці, зокрема ті, які використовують працю інших осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством про працю, чи за цивільно-правовим договором (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців).
Згідно п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464 єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску (абз. 2 п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464).
У разі державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця така фізична особа користується правами, виконує обов`язки та несе відповідальність, що передбачені для платника єдиного внеску, в частині діяльності, яка здійснювалася нею як фізичною особою - підприємцем (ч. 4 ст. 6 Закону № 2464).
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції вважає вірними висновки відповідача, зазначені в податковій консультації щодо обов`язку позивача подавати звітність та сплачувати єдиний внесок до дати припинення підприємницької діяльності, незалежно від фактичного здійснення підприємницької діяльності та отриманого доходу від такої діяльності, оскільки такий обов`язок передбачений  ст. 7 Закону № 2464.
Щодо посилання позивача в позовній заяві на те, що відповідачем надано неповну консультацію, а саме, щодо першого питання про документи, які необхідно надати контролюючому органу ОСОБА_1. для підтвердження свого статусу нерезидента України, суд апеляційної інстанції виходив з такого.
Як вбачається зі місту спірної індивідуальної податкової консультації, податковим органом роз`яснено резидентський статус фізичної особи - позивача (а.с. 24)
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що спірна індивідуальна податкова консультація є повною і прийнята відповідачем на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України.
На підставі викладеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що внаслідок невідповідності висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, суд першої інстанції  дійшов помилкового висновку про наявність підстав для задоволення позову, в зв`язку з чим рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з ухваленням нового про відмову у задоволенні позову.
Керуючись ст. ст. 250, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329  Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Донецькій області - задовольнити.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 26 серпня 2019 року  у справі  № 200/7908/19-а за позовом   ОСОБА_1  до  Головного управління ДФС у Донецькій області про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації - скасувати.
У задоволенні позову ОСОБА_1  до  Головного управління ДФС у Донецькій області про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації - відмовити.
Повний текст постанови складений 12 лютого 2020 року.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати прийняття та відповідно до ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового Суду  протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий                                                                             І.В. Геращенко
            Судді:                                                                                              Т.Г. Арабей
                                                                                                                     Г.М. Міронова