ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
03 березня 2020 року           справа №200/11439/19-а 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Сіваченка І.В., суддів: Гаврищук Т.Г., Казначеєва Е.Г., секретар судового засідання Антонюк А.С., за участі представника відповідача Груєнка С.Л., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 листопада 2019 року (повне судове рішення складено 27 листопада 2019 року у м. Слов`янську) у справі № 200/11439/19-а (суддя в І інстанції Христофоров А.Б.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Птахофабрика «Слов`янська» до Головного управління ДПС у Донецькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,                                                    
                                                    УСТАНОВИВ:

У вересні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Птахофабрика «Слов`янська» (далі – ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська», платник податків) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області (далі – ГУ ДПС у Донецькій області, податковий орган), Державної податкової служби України (далі – ДПС), в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС України у Донецькій області від 27.08.2019 № 1261774/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 01.08.2019, поданої ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська»;
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС України у Донецькій області від 27.08.2019 № 1261773/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 02.08.2019, поданої ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська»;
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС України у Донецькій області від 27.08.2019 № 1261772/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 06.08.2019, поданої ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська»;
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС України у Донецькій області від 27.08.2019 № 1261771/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 13.08.2019, поданої ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська»;
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС України у Донецькій області від 27.08.2019 № 1261770/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 14.08.2019, поданої ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська»;
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС України у Донецькій області від 27.08.2019 № 1261768/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 16.08.2019, поданої ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська»;
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС України у Донецькій області від 27.08.2019 № 1261769/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 20.08.2019, поданої ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська»; 
- зобов`язати ДПС зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська»: № 1 від 01.08.2019; № 1 від 02.08.2019 року; № 1 від 06.08.2019;  № 1 від 13.08.2019; № 1 від 14.08.2019; № 2 від 16.08.2019, № 1 від 20.08.2019.
В обґрунтування позову зазначено, що по договірним взаємовідносинам з ТОВ «Ескалада плюс» позивачем були складені податкові накладні та направлені для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Згідно з отриманими позивачем квитанціями від 21 серпня 2019 року: № 9188718178, № 9188717974, №9188721807, № 9188714134, № 9188725690, № 9188728156, та № 9188728193, такі податкові накладні прийняті, але їх реєстрація зупинена з підстав відповідності вимогам 1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська» було направлено до податкового органу у встановленому порядку письмові пояснення та документи про підтвердження реальності здійснення операцій, а саме було надало усі необхідні документи, які підтверджують реальність здійснення операцій по зазначених податкових накладних. Однак, рішеннями комісії ГУ ДПС у Донецькій області від 27.08.2019 № 1261774/42899041; від 27.08.2019 № 1261773/42899041; від 27.08.2019 № 1261772/42899041; від 27.08.2019 № 1261771/42899041; від 27.08.2019  № 1261770/42899041; від 27.08.2019 № 1261768/42899041, від 27.08.2019 № 1261769/42899041 було відмовлено у реєстрації зазначених накладних з підстав ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, та документів щодо підтвердження відповідності продукції, наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Позивач вважав, що ГУ ДПС у Донецькій області безпідставно відмовлено в реєстрації податкових накладних, складених позивачем по договірним взаємовідносинам з ТОВ «Ескалада плюс», з підстав ненадання позивачем податкових накладних первинних документів, та документів щодо підтвердження відповідності продукції, оскільки всі перелічені документи позивачем були подані, та у повній мірі були достатніми для встановлення  наявності підстав для складення податкових накладних, давали можливість встановити фактичне здійснення господарських  операцій, та прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Крім того позивачем наголошено на обов`язку фіскального органу чітко конкретизувати у квитанціях не тільки вид критерію, а і відповідне рішення яким позивача було віднесено до переліку ризикових платників. Разом з тим, наголошено також на неправомірності зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв, які не були належним чином прийняті/зареєстровані у встановленому законом порядку, оскільки листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні ст. 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права. 
Посилаючись на достатність наданих документів для встановлення  наявності підстав для складення  податкових накладних  та  можливості встановити фактичне здійснення господарських  операцій, та, як наслідок їх реєстрації, позивач наголосив на  протиправності рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, тому звернувся до суду з відповідними вимогами.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 27 листопада 2019 року позовні вимоги задоволені.
Не погодившись з таким рішенням, податковий орган подав апеляційну скаргу, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення місцевого суду та прийняте нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
На обґрунтування апеляційної скарги зазначив, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН зупиняється при наявності ознак ризиковості здійсненої господарської операції та ризиковості платника податку. Відповідно до пункту 21 Порядку  зупинення реєстрації  податкової накладної/розрахунку коригування  в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117 (далі – Порядок № 117), підставою прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, крім іншого, передбачено ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 4 пункту 13 цього Порядку. Оскільки до наданих після зупинення реєстрації податкових накладних письмових пояснень позивачем не було додано у повній мірі документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, а саме: сертифікатів якості/відповідності продукції, даних складського обліку товару, рахунки-фактури, відомості щодо наявності транспортних засобів на підприємстві, довіреності на отримання товару, в діях комісії ГУ ДПС у Донецькій області відсутня протиправність, рішення, які оскаржуються є правомірними, тому позовні вимоги не підлягають задоволенню в повному обсязі.
У відзиві на апеляційну скаргу позивачем висловлено згоду з висновками місцевого суду та прохання залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін.
В судовому засіданні представник ГУ ДПС у Донецькій області підтримав доводи апеляційної скарги та просив її задовольнити. Інші особи, які беруть участь в справі, до апеляційного суду не прибули.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне вимоги, викладені в апеляційній скарзі, залишити без задоволення, з наступних підстав.
Судами першої та апеляційної інстанції встановлено таке.
Між ТОВ «Агро Кепітал Груп» (ідентифікаційний код ЄДРПОУ 37201731) та ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська» укладені договори оренди нежитлових приміщень, за якими ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська» є орендарем промислових (виробничих) потужностей, а саме: птахівницьких комплексів по виробництву яєць та промислового обладнання (а.с.22-24,25-27,28-30,31).
ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська» орендує у ТОВ «Академія сервісу» (ідентифікаційний код ЄДРПОУ 36569160) на правах суборендаря нежитлове приміщення - складське приміщення з рампою загальною площею 548,65 кв.м., в тому числі склад з рампою 498,95 кв.м., офіс - 49,7 кв.м., яке знаходиться за адресою: Донецька обл., м. Слов`янськ, вул. Дарвіна, 23 (а.с.32-34,35).
02.03.2019 між позивачем ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська», як постачальником, та ТОВ «Ескалада плюс» (ідентифікаційний код ЄДРПОУ 42637636), як покупцем, був укладений договір поставки № 58, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити та передати у власність покупця товар, визначений у п. 2.1. цього Договору, а покупець прийняти та оплатити товар в асортименті, кількості та за цінами, викладеними у додатках до цього договору. Постачальник поставляє товар партіями згідно із замовленнями покупця, яке повинно містити відомості про кількість, асортимент Товару, місце та умови поставки конкретної партії Товару (п. 2.1. Договору поставки). Відповідно до умов п. 2.2. договору поставки, замовлення покупця може бути зроблено в усній формі, або у формі, що дозволяє його зафіксувати (а.с.36-37).
На підтвердження господарський операції проведених на підставі договору поставки № 58 від 02.05.2019, позивачем ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська» були складені податкові накладні № 1 від 01.08.2019; № 1 від 02.08.2019; № 1 від 06.08.2019;  № 1 від 13.08.2019; № 1 від 14.08.2019; № 2 від 16.08.2019; № 1 від 20.08.2019 року, які направлені для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.68,70,72,74,76,78,80).
На підтвердження здійснення господарської операції, виконання умов договору поставки № 58 від 02.05.2019, позивачем надані докази того, що в період з 01.08.2019 по 20.08.2019, ТОВ «Птахофабрика «Слов`янська» здійснило поставку Товару (яйце СО (код 000002341), яйце СІ код 000002342) загальною кількістю 504 000 штук, а ТОВ «Ескалада плюс» прийнято та оплачено Товар у повному обсязі, що підтверджується: видатковою накладною № С000000091 від 01.08.2019, товарно-транспортною накладною № РС91 від 01.08.2019, паспортом  якості товару № 0091 від 01.08.2019, платіжним дорученням № 254 від 01.08.2019, видатковою накладною № С000000092 від 02.08.2019, товарно-транспортною накладною № РС92 від 02.08.2019, паспортом якості товару № 0092 від 02.08.2019, платіжним дорученням № 255 від 02.08.2019, видатковою накладною № С000000093 від 06.08.2019, товарно-транспортною накладною № РС93 від 06.08.2019, паспортом якості товару № 0093 від 06.08.2019, платіжним дорученням № 258 від 06.08.2019, видатковою накладною № С000000104 від 13.08.2019, товарно-транспортною накладною № РС104 від 13.08.2019, паспортом якості товару № 0104 від 13.08.2019 року, платіжним дорученням  № 263 від 13.08.2019, видатковою накладною № С000000106 від 14.08.2019, товарно-транспортною накладною № PC 106 від 13.08.2019, паспортом якості товару № 0106 від 14.08.2019, платіжним дорученням  № 269 від 14.08.2019, видатковою накладною № С000000107 від 16.08.2019, товарно-транспортною накладною № PC 107 від 16.08.2019, паспортом якості товару № 0107 від 16.08.2019, платіжним дорученням № 270 від 16.08.2019, видатковою накладною № С000000111 від 20.08.2019, товарно-транспортною накладною № PCI 11 від 20.08.2019, паспортом якості товару № 0111 від 20.08.2019, платіжним дорученням № 274 від 20.08.2019, виробничими звітами про рух яєць за серпень 2019 року (а.с.38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51, 52, 53, 54, 55, 56, 57, 58, 59, 60, 61, 62, 63, 64, 65, 66, 67).
Згідно із отриманими позивачем квитанціями від 21 серпня 2019 року: № 9188718178, № 9188717974, № 9188721807, № 9188714134, № 9188725690, № 9188728156, № 9188728193, зазначені вище податкові накладні прийняті, але їх реєстрація зупинена з підстав відповідності вимогам 1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.69,71,73,75,77,79,81).
23 серпня 2019 року позивачем подані пояснення разом із документами, підтверджуючими здійснення господарських операцій, за наслідком вчинення яких позивачем складалися податкові накладні реєстрацію яких було зупинено, а саме: договір поставки №58 від 02.03.2019, платіжні доручення №№254,255,258,263,269,270,274 від 01.08.2019, видаткові накладні, ТТН, довіреності 91,РС91,97,92,РС92,98,93,РС93,100 від 01.08.2019, видаткові накладні, ТТН 104,РС104,106 РС106,107, РС 107,111,РС111 від 18.08.2019, лист про господарську діяльність з описом переданих документів до ГУ ДФС 0208 від 02.08.2019, договір суборенди нежитлових приміщень А-19/04/19 від 30.04.2019, договір оренди нежитлового приміщення 01/05/19-2 від 01.05.2019, договір оренди нежитлового приміщення 01/05/19-1 від 01.05.2019, договір оренди нежитлового приміщення 01/05/19-3 від 01.05.2019  (а.с.83,84,85,86,87,88,89,90,91,92,93-98).
27 серпня 2019 року комісією яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийняті рішення № 1261774/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 01.08.2019, № 1261773/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 02.08.2019, № 1261772/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 06.08.2019, № 1261771/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 13.08.2019, № 1261770/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 14.08.2019, № 1261768/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 16.08.2019, № 1261769/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 20.08.2019, з підстав ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, та документів щодо підтвердження відповідності продукції, наявність яких передбачена договором та/або законодавством (а.с.71,72,73,74,75,76,77,78,79,80,81,82).
Вирішуючи адміністративну справу по суті заявлених вимог, надаючи оцінку обставинам (фактам), якими обґрунтовано вимоги і заперечення учасників справи, апеляційний суд виходить з такого.
Згідно ст. 55 Конституції України, кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, визначаються положеннями Податкового кодексу України (далі – ПК України).
Пунктом  201.1 статті 201 ПК України встановлений обов`язок платника скласти на дату виникнення податкових зобов`язань податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань (пункт 201.7.статті 201 ПК України).
Згідно пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 14.1.60 статті 14 ПК України встановлено, що єдиним реєстром податкових накладних є реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Пунктом 3 Порядку № 117 визначено, що податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику), що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до встановлених цим пунктом ознак.
У разі коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак, визначених у пункті 3 цього Порядку, такі податкова накладна / розрахунок коригування не підлягають моніторингу та підлягають реєстрації в Реєстрі (пункт 5 Порядку).
Згідно пункту 6 Порядку податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування або податкова накладна (крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку) відповідають критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється (пункти 6, 7 Порядку).
За змістом пункту 12 та підпунктів 3, 4 пункту 13 Порядку № 117 в Реєстрі в автоматичному режимі направляється платнику податку квитанція. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку та пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, визначений пунктом 14 наведеного Порядку.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування (пункт 5 Порядку).
Згідно пункту 18 Порядку № 117 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Пунктом 21 зазначеного порядку передбачено, що підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування  визначено: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до  підпункту 4  пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Пунктом 28 Порядку № 117 порядку передбачено, що податкова накладна / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у тому числі, в день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою  Кабінетом Міністрів України № 1246 від 29 грудня 2010 року (далі – Порядок № 1246). 
Так, згідно пунктів 12, 13 цього порядку після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться їх перевірки, після чого формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. 
Пунктом 17 цього порядку передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (пункт 19 Порядку).
Згідно пункту 20 Порядку № 1246, у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
При вирішенні  питання щодо правомірності оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних суд виходить із наступного.
Пунктом 21 Порядку № 117 підставою прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної  визначено ненадання платником податку копій документів відповідно до  підпункту 4  пункту 13 цього Порядку. Підпунктом  4 пункту 13 Порядку передбачено, що квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної має містити пропозицію щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної в Реєстрі.
Отримані позивачем квитанції по зупинення реєстрації податкових накладних № 1 від 01.08.2019; № 1 від 02.08.2019; № 1 від 06.08.2019;  № 1 від 13.08.2019; № 1 від 14.08.2019; № 2 від 16.08.2019; № 1 від 20.08.2019, містять загальне посилання про необхідність надання достатніх для прийняття  фіскальним органом рішення про реєстрацію податкових накладних документів без конкретизації  їх переліку.
Слід зазначити, що обов`язок платника податків виконати вимогу контролюючого органу кореспондує з правом на витребування податковим органом додаткових документів у передбачених законом випадках. Втім, податковий орган має конкретизувати перелік витребуваних ним документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, за для того, що платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення податковим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації виключає можливість податкового органу в подальшому притягнути такого платника податків до будь-якої відповідальності, пов`язаної із ненаданням конкретного документу.
Крім того, пунктом 201.16 статті 201 ПК України (у редакції, чинній з 31 грудня 2017 року) встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Редакція пункту 201.16 статті 201 ПК України змінена на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII (далі - Закон № 2245-VIII).
Пунктом сьомим Прикінцевих та перехідних положень Закону № 2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом. 21 лютого 2018 року на виконання вимог Закону № 2245-VIII Кабінетом Міністрів України прийнято Порядок № 117.
Окремими положеннями Порядку № 117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
На час виникнення та розвитку спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості платника податку та здійснення операцій були визначені листами Державної фіскальної служби України від 05.11.2018 № 4065/99-99-07-05-04-18, від 07.08.2019 року за №1962/99-99-29-01-01-18, які розміщені на веб-порталі ДФС України.
Отже, на час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірних у цій справі актів індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція пункту 201.16 статті 201 ПК України, у відповідності до вимог якої прийнято Порядок № 117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій. Відповідні критерії у періоді, що аналізується, визначалися листами ДФС від 05.11.2018 № 4065/99-99-07-05-04-18, від 07.08.2019 за №1962/99-99-29-01-01-18.
Виходячи із системного тлумачення норм права, наведених вище, наявність повноважень - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення, законність якого підлягає перевірці судом при розгляді справи.
Також слід зазначити, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. 
Надаючи оцінку підставам зупинення реєстрації податкових накладних, поданих Товариством з обмеженою відповідальністю «Птахофабрика «Слов`янська», слід врахувати, що акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до статті 7 КАС України.
Отже, зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а відтак, є неправомірним.
Вказані правові висновки викладено Верховним Судом, зокрема, у постанові від 2 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18, від 21 травня 2019 року у справі № 815/2791/18, від 9 липня 2019 року у справі № 140/2093/18 та від 30 липня 2019 року у справі № 320/6312/18.
За наведених обставин колегія суддів вважає правильним висновок місцевого суду про безпідставність зупинення реєстрації податкових накладних як передумови прийняття відповідних рішень Комісії, адже у квитанціях від 21 серпня 2019 року: № 9188718178, № 9188717974, №9188721807, № 9188714134, № 9188725690, № 9188728156, № 9188728193 вказано критерії ризиковості, визначені виключно листами/листом ДФС, проте, без зазначення конкретних обставин, які слугували причиною прийняття такого рішення.
Враховуючи суперечливість нормативного регулювання, як підставу застосування презумпції правомірності рішень платника (підпункт 4.1.4 пункту 4.1  статті 4 ПК України), а також вимоги принципів правової визначеності та передбачуваності, з огляду на безпідставність зупинення реєстрації податкових накладних позивача, колегія суддів також погоджується з висновками місцевого суду про протиправність рішень податкового органу № 1261774/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 01.08.2019, № 1261773/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 02.08.2019, № 1261772/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 06.08.2019, № 1261771/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 13.08.2019, № 1261770/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 14.08.2019, № 1261768/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 16.08.2019, № 1261769/42899041 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 20.08.2019.
До аналогічних висновків дійшов Верховний Суд у постанові від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18. 
Відповідно до частини 5 статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Також слід зазначити, що Комісією податкового органу, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, незважаючи на повідомлення платника податків та додані до нього документи, підтверджуючі факти, викладені у повідомленні, прийняті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зі спірних рішень вбачається, що останні не містять конкретної інформації щодо причин та підстав для їх прийняття, а лише містить загальну фразу про те, що причиною їх прийняття є ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (документи які не надано підкреслити). 
У рішенні не зазначено та не підкреслено, яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Позаяк, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Встановлені у справі обставини свідчать про порушення прав та інтересів позивача, оскільки реєстрація податкових накладних є підставою для формування податкового кредиту контрагентами позивача, а отже, є умовою ведення позивачем нормальної господарської діяльності, шляхом укладення договорів з іншими платниками податку, уникаючи не передбачених законом обмежень.
Щодо позовної вимоги зобов`язати ДПС зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, у реєстрації яких було відмовлено відповідними рішеннями, апеляційний суд зазначає таке.
Зважаючи на те, що Рішення про відмову у реєстрації податкових накладних є протиправними та підлягають скасуванню, з метою захисту порушеного права платника податку, така вимога також підлягає задоволенню. 
Сторонами суду не наведено інших специфічних, доречних та важливих аргументів, які суд зобов`язаний оцінити, виконуючи свої зобов`язання щодо пункту 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.
Згідно з частиною 1 статті 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до ст. 72 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.
Таким чином, розглянувши подані документи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, апеляційний суд приходить до висновку, що місцевий суд прийняв рішення з дотриманням як матеріального так і процесуального права, а позовні вимоги підлягають задоволенню.
ГУ ДПС у Донецькій області не спростовано докази, надані позивачем на підтвердження заявлених позовних вимог, а доводи апеляційної скарги не спростовують наведених вище висновків.
Статтею 316 КАС України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Зважаючи на наведене, судова колегія дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. У зв`язку з викладеним доводи апеляційної скарги не приймаються до уваги, тому апеляційну скаргу потрібно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись статтями 23, 33, 292, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                     ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області – залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 листопада 2019 року у справі № 200/11439/19-а – залишити без змін.
Повне судове рішення – 03 березня 2020 року. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому статтею 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя                                                                                І. В. Сіваченко

Судді                                                                                                    Е. Г. Казначеєв

                                                                                                                    Т. Г. Гаврищук