ф
ПОСТАНОВА
Іменем України

07 лютого 2020 року 
Київ
справа №816/62/16
адміністративне провадження №К/9901/19771/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Кременчуцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області
на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2016 року (головуючий суддя - Канигіна Т.С.)
та на ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2016 року (колегія суддів: головуючий суддя - Калиновський В.А., судді - Бенедик А.П., Філотов Ю.М.)
у справі №816/62/16
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод"
до Кременчуцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області
Кременчуцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області
про скасування податкового повідомлення-рішення, 

ВСТАНОВИВ:

У січні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Кременчуцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області, в якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.08.2015 № 0004682202/116.

В обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило про правильність визначення своїх податкових зобов`язань, помилковість висновків контролюючого органу про безтоварність господарських операцій позивача з ТОВ ВКФ "Союз СВ", ПП "Компанія Центр-ЮГ", ТОВ "Рай-Т", ПСП "Огульчанське", ПП "Поллукстрейд" та протиправність оскаржуваного податкового повідомлення - рішення контролюючого органу.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2016 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2016 року адміністративний позов задоволено:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Кременчуцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області від 21.08.2015 №0004682202/116;

- стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Кременчуцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" (ідентифікаційний код 30547403) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі                    53 896, 42 грн.          

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій зазначили, що позивачем на підставі належним чином оформлених податкових накладних та інших первинних бухгалтерських документів правомірно включено суму податку на додану вартість, за результатами господарської діяльності з вказаними вище контрагентами у періоді, що перевірявся до податкового кредиту.

Не погодившись з зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі. В обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на те, що надані позивачем на підтвердження реальності господарських відносин з ТОВ ВКФ "Союз СВ", ПП "Компанія Центр-ЮГ", ТОВ "Рай-Т", ПСП "Огульчанське", ПП "Поллукстрейд" первинні документи не відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", а саме у деяких наданих позивачем до перевірки податкових та видаткових накладних відсутні дані щодо осіб, які їх підписали, у товарно-транспортних накладних не конкретизовано місцезнаходження складів, що позбавляє можливості встановити походження та власника товару, не зазначені реквізити довіреностей представника позивача, відсутні печатка, підпис та реквізити автоперевізника, зазначені у товаро-транспортних накладних дати постачання сої не відповідають датам її фактичного отримання. Також, контролюючий орган вказує, що у контрагентів позивача відсутні необхідні умови для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності, в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, оборотних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, тощо. Крім того, скаржник у касаційній скарзі посилається на те, що в провадженні слідчого управління фінансових розслідувань Кременчуцької ОДПІ Головного управління Міндоходів у Полтавській області знаходиться кримінальне провадження №3201517009000000 відносно  службових осіб позивача, а також посилаючись на протокол допиту СУ РФ ГУ Міндоходів у Харківській області від 09.09.2014 свідка ОСОБА_1 (директора ПСП "Огульчанське") зазначає, що останній заперечує свою причетність до діяльності вказаного товариства.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 30 червня 2016 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача.

09 лютого 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Пунктом 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

26 липня 2016 року від позивача надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких Товариство зазначило про законність і обґрунтованість рішень судів попередніх інстанцій та безпідставність доводів, викладених у касаційній скарзі.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступного.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, ТОВ "Глобинський переробний завод" зареєстроване як юридична особа 20.07.1999, перебуває на податковому обліку в Кременчуцькій ОДПІ, є платником податку на додану вартість з 12.08.1999.

У період з 07.07.2015 по 27.07.2015 посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Глобинський переробний завод" з питань взаємовідносин з ТОВ ВКФ "Союз СВ" за жовтень 2014 року, ПП "Компанія "Центр-ЮГ" за листопад 2014 року, ТЗОВ "Мелібор" за грудень 2014 року, ТОВ "Рай-Т" за січень 2015 року, ПСП "Огульчанське" за вересень-листопад 2014 року, ПП "Поллукстрейд" за липень, вересень 2014 року та правомірність відображення їх в податковій звітності.

За результатами перевірки складено Акт від 30.07.2015 №897/16-03-22-02-12/30547403 (далі - Акт перевірки).

Як вбачається з акту, контролюючий орган дійшов висновку про порушення Товариством вимог:

- пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.4, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.4, 201.6, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає нарахуванню та  сплаті до бюджету, всього на суму 2 395 395, 60 грн, у тому числі за: липень 2014 року на суму 543 296, 56 грн, вересень 2014 року - 974 234, 78 грн, жовтень 2014 року - 591 493, 52 грн, листопад 2014 року - 34 502, 82 грн, січень 2015 року - 251 867, 92 грн.

На підставі Акту перевірки, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0004682202/116, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів на загальну суму - 3 593 093, 40 грн, у тому числі за основним платежем - 2 395 395, 60 грн, за штрафними фінансовими санкціями (штрафами) - 1 197 697, 80 грн.

Контролюючий орган дійшов висновку, що господарські операції між позивачем та ТОВ ВКФ "Союз СВ", ПП "Компанія "Центр-ЮГ", ТЗОВ "Мелібор", ТОВ "Рай-Т", ПСП "Огульчанське" не мали реального характеру, а надані документи первинного бухгалтерського обліку не підтверджують правильності визначених Товариством податкових зобов`язань за наслідками здійснення цих операцій.

Відповідно до статті 159 КАС України (в редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 КАС України (в редакції, що діє з 15.12.2015).

На думку колегії суддів, оскаржувані рішення судів попередніх інстанцій зазначеним вимогам не відповідають виходячи з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та ПК України в редакції, що були чинними на момент їх виникнення.

Згідно зі ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з п. 14.1.181 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Пунктом 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, у тому числі, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (п. 198.6 ст. 198 ПК України).

Таким чином, господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Отже, наслідки для податкового обліку створює фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

Податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

При цьому Суд зазначає, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним та беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог ст.  77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 28.10.2014 між позивачем (Покупець) та ТОВ ВКФ "Союз-СВ" (Постачальник) укладено договір поставки № 281001, за умовами якого Постачальник приймає на себе зобов`язання по поставці та передачі Покупцю продукції на загальну суму 31 944 грн, у т.ч. ПДВ - 5 324 грн, а покупець  зобов`язується прийняти товар та оплатити його (том 1 а.с. 149-150).

16.10.2014 між позивачем (Покупець) та ПП "Компанія "Центр-Юг" (Постачальник) укладено договір поставки №38/10/2014-С, за умовами якого Постачальник зобов`язувався поставити у власність Покупця, а Покупець прийняти та оплатити, товар: сою врожаю 2014 року насипом (том 1 а.с. 169-173).

Також 20.08.2014 між ТОВ "Глобинський переробний завод" (Покупець) та ПСП "Огульчанське" (Постачальник) укладено договір поставки № 26/08/2014-С від 20.08.2014, за умовами якого Постачальник зобов`язувався поставити у власність Покупця, який у свою чергу зобов`язувався прийняти та оплатити, товар: сою врожаю 2014 року насипом (том 1 а.с. 231-233).

07.07.2014 між ТОВ "Глобинський переробний завод" (Покупець) та ПП "Поллукстрейд" (Постачальник) укладено договір поставки №14/7/2014-С, за умовами якого постачальник зобов`язувався поставити у власність покупець, який у свою чергу зобов`язувався прийняти та оплатити, товар: сою врожаю 2014 року насипом (том 2 а.с. 133-135).

Крім того, 15.08.2014 між ТОВ "Глобинський переробний завод" (Покупець) та ПП "Поллукстрейд" (Постачальник) укладено договір поставки № 17/08/2014-С, за умовами якого постачальник зобов`язувався поставити у власність покупець, який у свою чергу зобов`язувався прийняти та оплатити, товар: сою врожаю 2014 року насипом (том 7 а.с. 152-154).

Верховний Суд звертає увагу на те, що надані позивачем первинні документи на підтвердження реальності господарських відносин з ПСП "Огульчанське", зокрема, податкові накладні складені від імені ПСП "Огульчанське", а видаткові накладні підписані від імені зазначеного контрагента позивача директором - ОСОБА_1 (том 1 а.с. 115-131, том 2 а.с. 1-21)

Разом з цим. В Акті перевірки, запереченні на позов та апеляційній та касаційній скаргах контролюючий орган зазначав, що згідно протоколу допиту свідка-керівника контрагента позивача ПСП "Огульчанське" - ОСОБА_1 останній зазначив, що фінансово-господарську діяльність від імені ПСП "Огульчанське" він не здійснював та не має жодного відношення до діяльності вказаного товариства.

Крім того, податкових накладних від 08.10.2014 №17/2, від 30.10.2014 №41/2, від 03.140.2014 №7/2, від 05.10.2014 №9/2, від 17.10.2014 №30/2від 16.02.2014 №28/2, від 07.10.2014 №15/2, від 01.10.2014 №3/2, від 06.10.2014 №12/2, від 20.10.2014 №36.2, від 14.10.2014 №21/2, від 31.10.2014 №43/2, від 19.10.2014 №40/2, від 03.11.2014 №3/2, від 08.09.2014 №10/2, від 10.09.2014 №17/2, від 09.02.2014 №15/2 виписаних ПСП "Огульчанське" взагалі відсутній підпис особи, що їх склала та печатка контрагента позивача.

Зазначені доводи контролюючого органу залишені поза увагою судами попередніх інстанцій. 

Судами під час розгляду справи не витребувано та не досліджено протокол допиту свідка, на який посилається відповідач, належним чином не проаналізовано зміст наданих позивачем документів, не перевірено їх на відповідність вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» не досліджено та проаналізовано кожну господарську операцію в розрізі кожного контрагента окремо, не досліджено економічну доцільність проведення відповідних господарських операцій, можливість їх здійснення платником податку з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, тощо.

Крім того, за відсутності протоколу допиту, на який посилається контролюючий орган суди попередніх інстанцій не використали показання ОСОБА_1 , допитавши його в якості свідка.

За таких обставин колегія суддів Касаційного адміністративного суду дійшла висновку, що внаслідок неповного з`ясування обставин справи суди попередніх інстанцій дійшли передчасного висновку, не забезпечили повного і всебічно з`ясування обставин в адміністративній справі, не вжили визначених законом заходів, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

Крім того, судам попередніх інстанцій необхідно врахувати долучений до матеріалів справи вирок Гловинського районного суду Полтавської області від 24.01.2017 у справі №527/7/17 (том 8 а.с. 195-198).

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій повністю і передати справу на новий розгляд.

Частиною першою статті 353 КАС України обумовлено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Під час нового розгляду справи судам необхідно відповідно до положень частини четвертої статті 9 КАС України вжити визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, запропонувати сторонам надати докази на підтвердження їх доводів та заперечень, тощо.

У зв`язку з вищенаведеним, колегія суддів суду касаційної інстанції вважає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили при цьому фактичні обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги, скасування рішень судів попередніх інстанцій та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, 

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Кременчуцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області- задовольнити частково.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2016 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2016 року - скасувати.

Справу 8166/62/16 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                       І. А. Гончарова

Судді                                                                                                          І. Я. Олендер

                                                                                                            Р. Ф. Ханова