ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ

28 січня 2020 року 
справа №520/3161/19
адміністративне провадження №К/9901/36441/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р. Ф. (суддя-доповідач),
суддів: Пасічник С. С., Юрченко В. П.

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області
на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.06.2019 у складі судді Рубан В. В.
та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 20.11.2019 у складі суддів Подобайло З. Г., Бартош Н. С., Ральченко І. М.,
у справі № 520/3161/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Лекорна»
до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Харківській області
про визнання дій протиправними та скасування наказу, -   

У С Т А Н О В И В : 

РУХ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1.          01.04.2019 до Харківського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Лекорна» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) до Державної фіскальної служби України (далі - ДФС України, перший відповідач у справі), Головного управління ДФС у Харківській області (далі - податковий орган, другий відповідач у справі) про визнання протиправними дій Державної фіскальної служби України щодо затвердження плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік в частині включення до нього Товариства з обмеженою відповідальністю "Лекорна" (ідентифікаційний код юридичної особи - 36987468), скасування наказу Головного управління ДФС у Харківській області від 02.01.2019 № 14 "Про проведення документальної планової перевірки ТОВ "Лекорна" (код за ЄДРПОУ 36987468).

2.          Позовні вимоги вмотивовані тим, що згідно з планом-графіком проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік Товариство включено до планової перевірки на січень 2019 року, проте позивач вважає, що відповідачем не дотримано умов та порядку прийняття рішення про включення Товариства до графіку. 

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. 26.06.2019 Харківський окружний адміністративний суд прийняв рішення, яким позовну заяву Товариства задовольнив повністю, визнав протиправними дії Державної фіскальної служби України щодо включення до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік Товариства, скасував наказ податкового органу від 02.01.2019 року № 14 "Про проведення документальної планової перевірки ТОВ "Лекорна".

4. 20.11.2019 Другий апеляційний адміністративний суд ухвалив постанову, якою апеляційну скаргу податкового органу залишив без задоволення, рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.06.2019 залишив без змін.

5. Суди попередніх інстанції, ухвалюючи рішення у справі, дійшли висновку, що контролюючим органом не дотримано умов та порядку прийняття рішення про включення позивача до плану-графіку на 2019 рік, під час розгляду справи ДФС України не пояснило за який саме період проаналізовано діяльність підприємства та яким чином вираховувався ступінь ризику, контролюючий орган не надав судам попередніх інстанцій будь-якої інформації щодо підстав включення позивача до скоригованого Плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік. Відсутність підстав, передбачених законом, для включення платника до плану-графіка проведення документальних перевірок, за позицією судів, є підставою для визнання дій податкового органу щодо включення такого платника до плану-графіка протиправними та визнання протиправним та скасування відповідного рішення контролюючого органу про проведення перевірки, оформленого наказом.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

6. 23.12.2019 Головне управління ДПС у Харківській області подало касаційну скаргу до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, в якій просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.06.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 20.11.2019 у справі №520/3161/19 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову Товариства відмовити в повному обсязі.

7. Одночасно з касаційною скаргою податковий орган заявив клопотання про заміну сторони її правонаступником згідно зі статтею 52 КАС України, а саме Головне управління ДФС у Харківській області замінити на Головне управління ДПС у Харківській області у зв`язку з реорганізацією податкового органу на підставі постанови КМУ від 19.06.2019 №537 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби».
Суд визнає заявлене клопотання обґрунтованим та здійснює заміну відповідача у справі Головне управління ДФС у Харківській області на Головне управління ДПС у Харківській області.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

8. Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що Державною фіскальною службою України згідно з планом-графіком проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік, Товариство з обмеженою відповідальністю "Лекорна" включено до планової перевірки на січень 2019 року.

На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 41.1 статті 41, підпунктів 61.1, 61.2 статті 61, підпункту 62.1.3 пункту 62.1 статті 62, підпункту 75.12 пункту 75.1 статті 75, пункту 75.1 статті 75, статті 77, статті 82 Податкового кодексу України та затвердженого ДФС України плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік Головним управлінням ДФС у Харківській області видано наказ № 14 від 02.01.2019 "Про проведення документальної планової перевірки ТОВ "Лекорна" (код за ЄДРПОУ 36987468)" про проведення документальної планової перевірки ТОВ "Лекорна" з 30.01.2019 тривалістю 20 робочих днів за період діяльності з 01.01.2016 по 30.09.2018 з метою контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати усіх, передбачених Податковим кодексом України податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства.

В подальшому, повідомленням Головного управління ДФС у Харківській області від 02.01.2019 року № 1 позивача повідомлено про те, що згідно із затвердженим ДФС України планом-графіком проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік та на підставі статті 77 Податкового кодексу України з 30.01.2019 буде проводитись документальна планова перевірка Товариства за адресою: вул. Млинова, 2, м. Богодухів, Харківська область з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДФС.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

9. В доводах касаційної скарги, які є ідентичними тим, що викладені в апеляційній скарзі, податковий орган зазначає, що рішення судів попередніх інстанцій є такими, що прийняте з неправильним застосуванням норм матеріального права, з викладенням в ньому висновків, які не відповідають обставинам справи, що в силу положень статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування оскаржуваних судових рішень та прийняття нового судового рішення. Скаржник вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій не врахували в своїх рішеннях жодного аргументу та доказу, наданих відповідачем. Відповідач стверджує, що судами не надано належної правової оцінки тому, що Товариством надано податкову декларацію з податку на прибуток підприємства за 9 місяців 2018 року від 08.11.2018 № 9245323188, згідно якої задекларовано: Р. 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» в сумі 79221054 грн. Р. 02 «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -)» в сумі «-» 616667 грн. Р. 03 (РІ) «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (+, -)» в сумі«-» 624696 грн. Р. 04 «Об`єкт оподаткування (рядок 02 + рядок 03 РІ) (+, -)» в сумі «-» 1241363. По Товариству відповідно до вимог наказу № 524 встановлено наступні критерії, а саме: високого ступеня ризику, які крім іншого визначені в інформаційно-аналітичній довідці підприємства, яка формується по суб`єкту господарювання разом з проектом плану - графіка (коригування плану графіка) за кожним платником податків з використанням інформаційно - телекомунікаційних систем ДФС. Після остаточного узгодження проектів планів - графіків (коригування планів - графіків) територіальні органи ДФС надають департаментам аудиту та податків і зборів з фізичних осіб засобами автоматизованої інформаційної системи «Управління документами» плани - графіки (коригування планів - графіків) з відповідними додатками та обґрунтування підстав включення платника податків до плану - графіка (коригування плану графіка). Контролюючий орган підкреслює, що саме в аналітичній довідці, яка надавалась суду, на яку крім іншого, посилається відповідач, передбачені критерії віднесення до високого ступеня ризику, перераховані ризики та з посиланням на ті самі службові записки, якими надавалась та чи інша інформація від одного структурного підрозділу контролюючого органу до іншого. Враховуючи те, що службові записки від 18.10.2018 №495/20-40-12-04-14, від 05.10.2018 № 1230/20-40-07-05-06, № 1383/20-40-07-05-06 є внутрішнім документом інших підрозділів, Головне управління ДФС у Харківські області не мас їх у власному користуванні. Акцентує увагу суду, що одним із контрагентів Товариства, а саме серед постачальників 1-го ланцюга встановлено 1 суб`єкт господарювання з ознаками сумнівності на загальну суму 108,66282 тис. грн. Отже, є всі законні підстави для включення підприємства до плану-графіку проведення перевірок. При складанні наказу від 02.01.2019 № 14 «Про проведення документальної планової перевірки Товариства враховано вимоги пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу України та період запланований до перевірки не перевищує 1095 днів. 

10. Товариство відзив на касаційну скаргу не надало, що не перешкоджає перегляду рішень судів попередніх інстанцій.

11. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

12. Податковий кодекс України

12.1. Підпункт 20.1.4 пункту 20.1 статті 20

Контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

12.2. Пункт 75.1. статті 75 

Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

12.3. Абзаци 1, 2 підпункту 75.1.2. пункту 75.1 статті 75

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

12.4. Пункт 77.1 статті 77 

Документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

12.5. Абзаци 1, 2, 3 пункту 77.2 статті 77

До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.

Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

12.6. Пункт 77.3 статті 77

Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

12.7. Пункт 82.1. статті 82 

Тривалість перевірок, визначених у статті 77 цього Кодексу, не повинна перевищувати 30 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 10 робочих днів, інших платників податків - 20 робочих днів.

13. Наказ Міністерства фінансів України від 02.06.2015 № 524 Про затвердження Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 24 червня 2015 р. за № 751/27196 (далі - Порядок № 524).

13.1. Пункт 1 Розділу І

Цей Порядок розроблений з метою забезпечення єдиного підходу до формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків.

Річний план-графік для документальних планових перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, складається відповідно до вимог статті 77 розділу ІІ Податкового кодексу України.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Оновлення річного плану-графіка здійснюється у разі його коригування.

13.2. Пункт 3 Розділу І

Проекти річних планів-графіків складаються територіальними органами ДФС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки, квартальних планів-графіків - не пізніше 20 числа останнього місяця поточного кварталу засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС.

Проекти коригування планів-графіків у разі здійснення такого коригування формуються територіальними органами ДФС не пізніше 03 числа кожного місяця поточного року, починаючи з другого місяця поточного року, засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС.

Разом з проектом плану-графіка (коригування плану-графіка) формуються інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС.

Після остаточного узгодження проектів планів-графіків (коригування планів-графіків) територіальні органи ДФС надають департаментам аудиту та податків і зборів з фізичних осіб засобами автоматизованої інформаційної системи «Управління документами» плани-графіки (коригування планів-графіків) з відповідними додатками та обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка (коригування плану-графіка).

13.3. Пункт 1 Розділу ІІІ

До розділів І, ІІ плану-графіка включаються платники податків реального сектору економіки, які провадять фінансово-господарську діяльність, сплачують податки та взяті на облік в контролюючих органах як платники податків за основним місцем обліку, або щодо яких порушено провадження у справі про банкрутство, або які знаходяться у стані зміни свого місцезнаходження.

13.4. Пункт 2 Розділу ІІІ 

Формування переліку платників податків до розділів І, ІІ плану-графіка проводиться за критеріями ризиків згідно з вимогами пункту 5 цього розділу, у тому числі за даними інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС. При коригуванні плану-графіка враховуються показники за останній податковий (звітний) період.

При формуванні плану-графіка на наступний рік враховуються показники за результатами діяльності платника податків за 9 місяців поточного року. Якщо податковим (звітним) періодом для податку на прибуток платника податків є календарний рік, при плануванні враховуються показники за попередній рік.

13.5. Абзац 1 пункту 3 Розділу ІІІ 

До плану-графіка включаються платники податків, які за результатами господарської діяльності мають найбільші ризики несплати до бюджету податків та зборів, платежів.

13.6. Критерії відбору платників податків - юридичних осіб (високого, середнього та незначного ступеня ризику) визначені пунктом 5 Розділу ІІІ Порядку № 524.

14. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV.

14.1. Частина друга статті 2

Малими є підприємства, які не відповідають критеріям для мікропідприємств та показники яких на дату складання річної фінансової звітності за рік, що передує звітному, відповідають щонайменше двом із таких критеріїв: балансова вартість активів - до 4 мільйонів євро; чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - до 8 мільйонів євро; середня кількість працівників - до 50 осіб.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

15. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

16. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази (частина друга статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

17. Аналіз норм статті 77 Податкового кодексу України, Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, свідчить про те, що план-графік проведення перевірок на відповідний квартал має формуватися у визначені терміни та включати платників податків, які мають найбільші критерії ризику визначені у відповідності до вищевказаного Порядку, у тому числі за даними інформаційних систем ДФС.

18. Суд зазначає, що в матеріалах справи міститься Інформаційно-аналітична довідка щодо діяльності підприємства, яке включається до плану-графіку перевірок (по підприємству ТОВ «Лекорна» для включення в план-графік на 2019 рік) (а. с. 116 - 119), яка формується відповідно до пункт 3 Розділу І Порядку № 524. Відділ ІІІ цієї довідки містить таблицю «Ризики несплати податків», в якому зазначені показники, визначені пунктом 5 розділу ІІІ Порядку № 524, зокрема, рівень зростання податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень зростання доходів платника податків, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування; рівень сплати податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю; тощо. Аналізуючи цю довідку, суд апеляційної інстанції вказує на те, що ДФС України не пояснило за який саме період проаналізовано діяльність підприємства та яким чином вираховувався ступінь ризику, а також зазначає, що судом апеляційної інстанції витребувалося у ДФС України первинні документи в обґрунтування ризиків, що вказані в аналітичній довідці, однак такі документи до суду не надано. 

19. При вирішення спору, суди попередніх інстанцій врахували факт ненадання контролюючим органом інформації з приводу процедури і підстав включення позивача до плану-графіку (не вказано яким чином вираховувався ступінь ризику) в сукупності з іншими порушеннями, та дійшли до висновку, що відповідачем в силу положень частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України не доведено правомірність своїх дій по включенню Товариства до плану-графіку перевірок на 2019 рік та, як наслідок, визнали протиправним прийнятий на підставі цього плану-графіку наказ про призначення перевірки позивача.

20. Суд зазначає, що доводи касаційної скарги ґрунтуються виключно на переоцінці доказів, наявних в матеріалах справи, що є за межами повноважень суду касаційної інстанції. Доводи касаційної скарги повторюють доводи апеляційної скарги, яким надана оцінка судом апеляційної інстанції. 

21. Судами попередніх інстанцій в повній мірі встановлено фактичні обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення. Доводи податкового органу не спростовують правильності висновків судів першої та апеляційної інстанції, у зв`язку з чим не беруться Судом до уваги.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

22. Переглянувши рішення суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування ними норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Суд, враховуючи норми Податкового кодексу України, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди попередніх інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення, а тому касаційну скаргу податкового органу слід залишити без задоволення.

23. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

24. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.06.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 20.11.2019 у справі № 520/3161/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді                                                                                          Р. Ф. Ханова

                                                                                          С. С. Пасічник

                                                                                          В. П. Юрченко