ПОСТАНОВА
Іменем України

24 жовтня 2019 року 
Київ
справа №806/4846/14
адміністративне провадження №К/9901/19545/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши у попередньому судовому засіданні   касаційну скаргу  Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області на постанову   Житомирського окружного адміністративного суду від 4 грудня 2014 року (суддя Шимонович Р.М.)   та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 2 березня 2016 року (колегія у складі суддів: Євпак В.В., Капустинського М.М., Мацького Є.М.)   у справі № 806/4846/14 за позовом   Товариства з обмеженою відповідальністю «Даст» до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області, Головного управління Державної казначейської служби України у Житомирській області, за участі Прокуратури м. Житомира про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, визнання протиправною бездіяльності, зобов`язання вчинити дії, стягнення коштів, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Даст» (надалі позивач, Товариство) звернулось до Житомирського окружного адміністративного суду із позовом до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції (після реорганізації Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області) (надалі відповідач, податковий орган), Головного управління Державної казначейської служби України у Житомирській області (надалі другий відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, визнання протиправною бездіяльності та зобов`язання податкового органу підготувати та подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновки із зазначенням сум податку на додану вартість, що підлягають відшкодуванню з бюджету, стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
В обґрунтування позовних вимог посилається на те, що актами позапланових перевірок податкового органу підтверджено суми ПДВ, що підлягають бюджетному відшкодуванню. Однак, в порушення приписів Податкового кодексу України, відповідні висновки до ГУДКСУ в Житомирській області не направлено. На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення про відмову у наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість за червень 2014 року. Позивач вважає рішення податкового органу протиправним, оскільки операція із повернення у червні 2014 року коштів від постачальника ніяким чином не могла вплинути ні на показник від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за травень 2014 року, ні на заявлену суму бюджетного відшкодування за червень 2014 року.
Розгляд справи здійснювався судами різних інстанцій неодноразово, рішення суду апеляційної інстанції, яке, зокрема, є предметом цього касаційного перегляду прийнято в порядку нового розгляду на виконання ухвали Вищого адміністративного суду України від 2 лютого 2016 року.
Постановою  Житомирського окружного адміністративного суду від 4 грудня 2014 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0006851501 від 6 жовтня 2014 року. Визнано протиправною бездіяльність податкового органу щодо неподання висновків до Головного управління Державної казначейської служби України в Житомирській області із зазначенням сум податку на додану вартість, що підлягають відшкодуванню з бюджету. Зобов`язано податковий орган підготувати та подати до Головного управління Державної казначейської служби України в Житомирській області висновок із зазначенням суми податку на додану вартість, що підлягає відшкодуванню Товариству з бюджету за березень-червень 2014 року у загальному розмірі 5 052 294,00 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Приймаючи рішення, суд першої інстанції встановив протиправність спірного податкового повідомлення-рішення та те, що контролюючим органом не вчинено дій щодо підготовки висновку про бюджетне відшкодування.
Житомирський апеляційний адміністративний суд постановою від 2 березня 2016 року постанову суду першої інстанції в частині визнання протиправною бездіяльності податкового органу та зобов`язання підготувати та подати до Головного управління Державної казначейської служби України в Житомирській області висновок із зазначенням суми податку на додану вартість, що підлягає відшкодуванню Товариству з бюджету за березень - червень 2014 року у загальному розмірі 5 052 294,00 грн скасував. В решті постанову суду залишив без змін.      
Скасовуючи рішення суду першої інстанції в цій частині, суд апеляційної інстанції виходив з того, що суд першої інстанції в порушення вимог передбачених статтею 137 Кодексу адміністративного судочинства України безпідставно відхилив клопотання позивача щодо зміни позовних вимог, чим порушив права позивача. Позивач наполягав на задоволенні лише двох позовних вимог, а саме скасуванні оспорюваного податкового повідомлення-рішення та стягненні суми бюджетного відшкодування ПДВ з Державного бюджету.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, податковий орган подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову. 
Відзив на касаційну скаргу не надходив, що не перешкоджає її розгляду по суті.
Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги.
Суди першої та апеляційної інстанції встановили, що 13 квітня 2014 року Товариством подано податкову декларацію з податку на додану вартість за березень 2014 року з додатками, відповідно до якої сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню складає 625 998,00 грн.
У період з 16 травня 2014 року по 22 травня 2014 року посадовими особами податкового органу проведено документальну позапланову перевірку правомірності нарахування Товариством від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за березень 2014 року та бюджетного відшкодування податку на додану вартість заявленого на розрахунковий рахунок платника у банку за березень 2014 року. За результатами перевірки складено довідку № 3216/15-01 від 29 травня 2014 року.
20 травня 2014 року Товариством подано податкову декларацію з податку на додану вартість за квітень 2014 року з додатками, відповідно до якої сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню складає 530 081 грн.
У період з 12 червня 2014 року по 22 травня 2014 року посадовими особами податкового органу проведено документальну позапланову перевірку правомірності нарахування Товариством від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за квітень 2014 року та бюджетного відшкодування податку на додану вартість заявленого на розрахунковий рахунок платника у банку за квітень 2014 року, за результатами якої складено акт № 4128/06-25/15-01 від 25 червня 2014 року.
Даним актом зафіксовано, що при відображенні Товариством у декларації за квітень 2014 року бюджетного відшкодування ПДВ у сумі 530 081,00 грн - порушень не встановлено. Разом з тим, перевіркою встановлено порушення пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого платником завищено від`ємне значення між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за квітень 2014 року на 2 916,67 грн.
Крім того, податковим органом у період з 18 серпня 2014 року по 27 серпня 2014 року проведено позапланову документальну виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 1 січня 2010 року по 31 грудня 2012 року  та з питань бюджетного відшкодування податку на додану вартість, заявленого на розрахунковий рахунок платника за квітень 2014 року, за результатами якої складено акт № 5406/06-25/22-01/39178070/0100 від 3 вересня 2014 року.
Перевіркою, зокрема, встановлено:
- порушення пункту 181.1 статті 181, пункту 183.2, пункту 183.10 статті 183 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариством занижено податок на додану вартість за серпень 2012 року на 5 790,00 грн; 
- підтверджено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість по декларації за квітень 2014 року на 173 414,00 грн; 
- порушення пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в наслідок чого Товариство не має права на отримання суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість по декларації за квітень 2014 року на 356 667,00 грн.
На підставі акта перевірки від 3 вересня 2014 року № 5406/06-25/22-01/39178070/0100 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001852201 від 25 вересня 2014 року про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 7 238,00 грн, у тому числі: основний платіж - 5 790,00 грн та штрафні (фінансові) санкції - 1 448,00 грн.
За результатами проведених перевірок податковим органом підтверджено відображене Товариством у декларації за квітень 2014 року бюджетне відшкодування ПДВ у сумі 530 081,00 грн.
19 червня 2014 року Товариством подано податкову декларацію з податку на додану вартість за травень 2014 року з додатками, відповідно до якої сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню складає 724 832,00 грн.
Податковим органом у період з 9 липня 2014 року по 15 липня 2014 року проведено позапланову виїзну документальну перевірку, за результатами якої складено акт № 4730/06-25/15-01 від 22 липня 2014 року.
Перевіркою, зокрема, встановлено, що при відображенні у декларації за травень 2014 року бюджетного відшкодування ПДВ у сумі 724 832,00 грн порушень не встановлено.
20 липня 2014 року Товариством подано податкову декларацію з податку на додану вартість за червень 2014 року з додатками, відповідно до якої сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню складає 3 274 159,00 грн.
10 серпня 2014 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок до декларації за червень 2014 року, відповідно до якого сума бюджетного відшкодування  складає 3 171 383,00 грн.
У період з 15 вересня 2014 року по 19 вересня 2014 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності нарахування Товариством позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за червень 2014 року та бюджетного відшкодування податку на додану вартість заявленого на розрахунковий рахунок платника у банку за червень 2014 року, за результатами якої складено акт № 5757/06-25/15-01/33178070 від 19 вересня 2014   року. Податковим органом підтверджено бюджетне відшкодування за червень 2014 року в сумі 2 860 827,00 грн. Також перевіркою встановлено порушення пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариством завищено суму, заявлену до бюджетного відшкодування на 310 556,00 грн.
Суди попередніх інстанцій встановили, що за результатами проведених перевірок з питань правомірності визначення суми ПДВ, заявлених до бюджетного відшкодування у деклараціях за березень-червень 2014 року податковим органом підтверджено:
- за березень 2014 року - 625 998,00 грн;
-  за квітень 2014 року - 530 081,00 грн;
-  за травень 2014 року - 724 832,00 грн; 
- за червень 2014 року - 2 860 827,00 грн.
Разом - 4   741   738,00 грн.
В той же час податковим органом встановлено порушення пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариством завищено суму, заявлену до бюджетного відшкодування на 310 556,00 грн.
На підставі акта № 5757/06-25/15-01/33178070 від 19 вересня 2014   року, податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 0006851501, яким відмовлено у наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за червень 2014 року в сумі 310 556,00 грн.
Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Доводи касаційної скарги податкового органу зводяться к підтвердженню правомірності податкового повідомлення-рішення від 6 жовтня 2014 року № 0006851501, яким відмовлено у наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за червень 2014 року в сумі 310 556,00 грн.
Суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що підставою для прийняття спірного рішення слугував висновок податкового органу про завищення Товариством суми, заявленої до бюджетного відшкодування на 310 556,00 грн, оскільки частина залишку від`ємного значення, фактично сплаченого постачальникам, не брала участі у розрахунках бюджетного відшкодування (не погашена податковими зобов`язаннями попередніх податкових періодів) складає 2 860 827 грн, а не 3 171 383 грн, врахованих позивачем в додатку 2 (Д2) до податкової декларації з ПДВ за червень 2014 року; а також те, що частина заявленої до бюджетного відшкодування сума була знята розрахунком коригування (відбулося повернення коштів, в зв`язку з тим, що товар був поставлений в неповному обсязі), тому дана сума не може бути включена до бюджетного відшкодування.
ТОВ «Агро Логістика Україна» (контрагент Товариства) у червні 2014 року повернуло на рахунок позивача кошти, які були передплачені позивачем у травні 2014 року та в частині сум ПДВ були враховані позивачем у складі податкового кредиту за травень 2014 року. Сума ПДВ від повернутих постачальником у червні 2014 року коштів становить 647 381,68 грн.
Вказана обставина, сума коштів, їх призначення не є спірними між сторонами.
Відповідно до пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на час спірних правовідносин), якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.
Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку;
б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.
Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку;
б) отримувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення перерахунку.
Пунктом 192.3 статті 192 Податкового кодексу України передбачено, що результат перерахунку податкових зобов`язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Позивачем в уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок до декларації за червень 2014 року відображено коригування податкового кредиту в сторону його зменшення на 647 382 грн, що підтверджується змістом акта перевірки та не є спірним між сторонами.
Коригування податкового кредиту у декларації за червень 2014 року призвело до виникнення позитивного значення, яке сплачено позивачем.
Суд погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій, що повернення коштів від постачальника у наступному звітному періоді не може бути підставою для зменшення показника фактично сплачених коштів постачальникам за попередній звітний період та не є підставою для зменшення від`ємного значення за попередній період та відмови у бюджетному відшкодуванні такого від`ємного значення за наступний звітний період.
Доводи касаційної скарги податкового органу зводяться виключно до повторення доводів апеляційної скарги, яким надано оцінку судом апеляційної інстанції, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, податковим органом не зазначено. 
Згідно з ч. 1   ст. 350 КАС України   суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись ст. ст.   341,   345,   349,   350 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області залишити без задоволення.
2. Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 4 грудня 2014 року, та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 2 березня 2016 року   у справі № 806/4846/14 залишити без змін.
3. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
І.А. Васильєва 
 С.С. Пасічник ,
Судді Верховного Суду