ПОСТАНОВА
Іменем України

15 жовтня 2019 року  
Київ
справа №823/3193/13-а
адміністративне провадження №К/9901/3318/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Бившевої Л.І., суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В.,  розглянув у порядку спрощеного провадження у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Золотоніської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Черкаській області на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 11.11.2013 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 06.02.2014 у справі за позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Пальміра» (правонаступник Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Придніпровський край») до Золотоніської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Черкаській області про скасування податкових повідомлень-рішень, 

за участю:  
секретаря судового засідання - Савченко А.А.,
представника позивача - Товмача В.В.,

У С Т А Н О В И В:
          
СТОВ «Пальміра» подало до суду позов, в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог у заяві від 11.11.2013, просило скасувати податкові повідомлення-рішення:

від 19.04.2013 № 557/0000362200 про зменшення від`ємного значення з податку на додану вартість за грудень 2012 року в сумі 434   963,00 грн;

від 19.04.2013 № 547/0000222200 про визначення грошового зобов`язання з екологічного податку за платежем: надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях в сумі 0,63 грн за основним платежем та в сумі 1,98 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 548/0000242200 про визначення грошового зобов`язання з екологічного податку платежу: надходження від викидів в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення в сумі 457,66 грн за основним платежем та в сумі 1 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 549/0000252200 про визначення грошового зобов`язання з екологічного податку з платежу: надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях в сумі 4,12 грн за основним платежем;

від 19.04.2013 № 550/0000272200 про визначення грошового зобов`язання з екологічного податку з платежу: надходження від викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення в сумі 411,79 грн за основним платежем та в сумі 1 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; 

від 19.04.2013 № 551/0000282200 про визначення грошового зобов`язання з екологічного податку з платежу: надходження відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах в сумі 0,87 грн за основним платежем; 

від 19.04.2013 № 0000302221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 8904,96 грн за основним платежем та в сумі 2226, 24 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 0000352221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 12296,26 грн та в сумі 3074,07 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 0000382221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 3572,28 грн за основним платежем та в сумі 893,07 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 0000402221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 4366,60 грн за основним платежем та в сумі 1091,65 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 0000422221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 1007,8 грн за основним платежем та в сумі 251,95 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 0000432221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 287,94 грн за основним платежем та в сумі 6,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;  

від 10.07.2013 № 3/0000512200 про визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 2   660 167 грн за основним платежем та в сумі 651086 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 10.07.2013 № 4/0000502200 про визначення грошового зобов`язання з екологічного податку з платежу: надходження від викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення в сумі 1228,00 грн за основним платежем та в сумі 324,18 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;  

від 11.07.2013 № 5/0000671720 про застосування штрафних санкцій в сумі 510 грн з податку з доходів фізичних осіб;  

від 11.07.2013 № 6/0000512221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 287,94 грн за основним платежем та в сумі 1 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 11.07.2013 № 7/0000522221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 1247,6 грн за основним платежем та в сумі 1,00 грн; 

від 11.07.2013 № 8/0000532221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 712,7 грн за основним платежем та в сумі 1 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; 

від 11.07.2013 № 9/0000542221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 4139,58 грн за основним платежем та в сумі 1 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 11.07.2013 № 10/0000552221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 2670,37 грн за основним платежем та в сумі 1 грн за штрафними (фінансовими) санкціями. 

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначає, що податкові повідомлення-рішення є протиправними, оскільки контролюючий орган безпідставно визначив позивачу грошові зобов`язання, які позивач не занизив.   

Черкаський окружний адміністративний постановою від 11.11.2013 позов задовольнив частково. Визнав протиправним та скасував податкові повідомлення-рішення:

від 19.04.2013 № 547/0000222200 про визначення грошового зобов`язання з платежу: надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях в сумі 0,63 грн за основним платежем та в сумі 1,98 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 549/0000252200 про визначення грошового зобов`язання з платежу: надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях в сумі 4,12 грн за основним платежем;

від 19.04.2013 № 557/0000282200 про визначення грошового зобов`язання з платежу: надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях в сумі 0,87 грн за основним платежем; 

від 19.04.2013 № 548/0000242200 про визначення грошового зобов`язання з платежу: надходження від викидів в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення в сумі 457,66 грн за основним платежем та в сумі 1 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 550/0000272200 про визначення грошового зобов`язання з платежу: надходження від викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення в сумі 411,79 грн за основним платежем та в сумі 1 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 10.07.2013 № 4/0000502200 про визначення грошового зобов`язання з платежу: надходження від викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення в сумі 1228,00 грн за основним платежем та в сумі 324,18 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;  

від 19.04.2013 № 0000302221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 8904,96 грн за основним платежем та в сумі 2226, 24 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 0000352221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 12296,26 грн та в сумі 3074,07 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 0000382221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 3572,28 грн за основним платежем та в сумі 893,07 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 0000402221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 4366,60 грн за основним платежем та в сумі 1091,65 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 0000422221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 1007,8 грн за основним платежем та в сумі 251,95 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 0000432221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 287,94 грн за основним платежем та в сумі 6,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;  

від 11.07.2013 № 6/0000512221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 287,94 грн за основним платежем та в сумі 1 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 11.07.2013 № 7/0000522221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 1247,6 грн за основним платежем та в сумі 1,00 грн;

від 11.07.2013 № 8/0000532221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 712,7 грн за основним платежем та в сумі 1 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; 

від 11.07.2013 № 9/0000542221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 4139,58 грн за основним платежем та в сумі 1 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 11.07.2013 № 10/0000552221 про визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 2670,37 грн за основним платежем та в сумі 1 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 0000332221 про збільшення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 2570,37 грн за основним платежем та в сумі 6 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 0000372221 про збільшення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 4139,58 грн за основним платежем та в сумі 6 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 0000392221 про збільшення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 712,07 грн за основним платежем та в сумі 6 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 19.04.2013 № 0000412221 про збільшення грошового зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 1247,80 грн за основним платежем та в сумі 6 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 06.02.2014 постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 11.11.2013 скасував у частині відмови в задоволенні позовних вимог та прийняв в цій частині нову постанову про скасування податкових повідомлень-рішень від 19.04.2013 від 19.04.2013 №   557/0000362200 про зменшення від`ємного значення з податку на додану вартість за грудень 2012 року в сумі 434 963,00 грн, від 10.07.2013 № 3/0000512200 про визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 2 660 167 грн за основним платежем та в сумі 651086 грн за штрафними (фінансовими) санкціями та від 11.07.2013 № 5/0000671720 про застосування штрафних санкцій в сумі 510 грн з податку з доходів фізичних осіб.

Золотоніська ОДПІ Головного управління Міндоходів у Черкаській області подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанови судів першої та апеляційних інстанцій в частині задоволення позовних вимог та відмовити в задоволенні позову повністю. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на те, що суди порушили норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Посилаючись на обставини, що указані в акті перевірки, зазначає про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.  

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 14.03.2014 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від    03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Шипуліна Т.М.

Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Придніпровський край» подало до суду касаційної інстанції клопотання про заміну позивача у справі - Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Пальміра» правонаступником - Сільськогосподарським товариством з обмеженою відповідальністю «Придніпровський край», у зв`язку зі зміною назви.

Враховуючи наведене, у відповідності до вимог статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції допускає заміну позивача у справі - Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Пальміра» правонаступником - Сільськогосподарським товариством з обмеженою відповідальністю «Придніпровський край».

Верховний Суд, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, виходить з такого. 

Суди попередніх інстанцій установили, що підставою для зменшення позивачу від`ємного значення з податку на додану вартість за грудень 2012 року в сумі 434   963,00 грн та визначення грошового зобов`язання з цього податку в сумі 2   660   167 грн за основним платежем та в сумі 651086 грн за штрафними (фінансовими) санкціями слугували висновки контролюючого органу, викладені в акті планової виїзної перевірки від 05.04.2013 № 547/2200/25207363 за період з 01.01.2010 по 31.12.2012, про порушення позивачем вимог підпункту «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14, пункту 50.1 статті 50, статті 102, статті 192, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України. 

Контролюючий орган вважає, що позивач сформував податковий кредит за господарськими операціями з придбання за договором від 22.10.2011 № ЕО-11/ПЛМ у ТОВ «Кернел-Трейд» товару (олії соняшникової нерафінованої), які реально не вчинялися. 

Порядок формування платником податку на додану вартість податкового кредиту регулювався нормами статті 198 Податкового кодексу України.

Аналіз пунктів 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України свідчить, що право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникає у платника податку в результаті придбання товарів/послуг з метою використання в господарській діяльності. При цьому операція з придбання товарів/послуг у постачальника повинна бути реальною, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю. 

У податковому обліку понесені витрати на придбання товарів/послуг мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення. 
До первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, належать усі документи в їх сукупності, складені щодо господарської операції, які за змістом відповідають вимогам закону та які відображають реальні господарські операції. Податковий кредит з податку на додану вартість має бути обов`язково також підтверджений податковою накладною, виданою платником податку на додану вартість та зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних (стаття 201 Податкового кодексу України). 

Суд апеляційної інстанції не встановив жодного з порушень зазначених норм закону, яке б позбавляло позивача права на формування податкового кредиту. Суд апеляційної інстанції зазначив, що позивач має в наявності достатню частину первинних документів, що підтверджують здійснення господарських операцій. Товар використаний позивачем в господарській діяльності, оскільки реалізований на експорт, у результаті чого позивач отримав прибуток. Покупець також сформував податкові зобов`язання з податку на додану вартість за господарськими операціями з позивачем. 

Суд апеляційної інстанції дослідив докази кожен окремо та в їх сукупності, та за результатами їх оцінки дійшов висновку про підтвердження ними реального вчинення господарських операцій та використання придбаних товарів в господарській діяльності. 

Суд апеляційної інстанції також надав оцінку доводам контролюючого органу про порушення позивачем вимог підпункту «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14, пункту 50.1 статті 50, статті 102, статті 192, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, яке полягало у тому, що позивач занизив суми податку на додану вартість, що підлягав нарахуванню у декларації з цього податку (скороченій) щодо спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства. 

Зі встановлених судом апеляційної інстанції обставин убачається, що позивач (постачальник товару) за першою із визначених в законі подій - на дату отримання оплати (попередньої оплати) сформував податкові зобов`язання з податку на додану вартість, проте після цього товар покупцям не поставив. У межах трирічного строку позовної давності, визначеної нормами цивільного законодавства, позивач повернув покупцям попередню оплату і за наслідками цієї операції здійснив коригування податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зменшивши їх, про що подав до контролюючого органу розрахунки коригувань. 

Контролюючий орган вважає, що у позивача виникла безнадійна кредиторська заборгованість і за закінченням строків давності, визначених у статті 102 Податкового кодексу України, він є вільним від грошового зобов`язання, що виключає його коригування. Окрім того, нормами статті 192 Податкового  кодексу України не передбачено коригування податкових зобов`язань і податкового кредиту у разі списання або погашення безнадійної заборгованості. У такому разі платник податків зобов`язаний подати уточнюючий розрахунок до податкової декларації і виправити помилки, а не коригувати податкові зобов`язання.  

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) датою  виникнення  податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше, зокрема дата   зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг,  що підлягають постачанню.

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу якщо після постачання товарів/послуг  здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи  наступний за постачанням  перегляд  цін,  перерахунок у випадках повернення товарів/послуг   особі,   яка   їх   надала,  або  при  поверненні постачальником   суми   попередньої  оплати  товарів/послуг,  суми податкових  зобов`язань  та  податкового  кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

Пунктом 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 цього Кодексу визначено, що якщо  внаслідок  такого  перерахунку  відбувається зменшення суми компенсації на користь платника  податку  постачальника, то: 

а) постачальник   відповідно зменшує  суму  податкових зобов`язань за результатами податкового періоду,  протягом якого був  проведений  такий   перерахунок,   та  надсилає отримувачу розрахунок коригування податку; 

б) отримувач  відповідно  зменшує суму податкового кредиту за результатами  такого  податкового  періоду  в разі, якщо він зареєстрований  як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку  з  отриманням  таких товарів/послуг.

Суд касаційної інстанції зазначає, що за установлених обставин щодо отримання позивачем попередньої оплати, формування податкових зобов`язань з податку на додану вартість на дату отримання такої оплати, не здійснення поставки позивачем товару покупцям та повернення покупцям попередньої оплати у межах строку загальної позовної давності, установленого у статті 257 Цивільного кодексу України, у позивача (постачальника) відбулося зменшення суми компенсації, що є підставою для коригування податкових зобов`язань з податку на додану вартість. 

Положення пункту 50.1 статті 50 Податкового кодексу України щодо виправлення самостійно виявлених помилок, а також пункту 102.5 статті 102 цього Кодексу, якими визначено строк давності для подання заяв  про  повернення  надміру   сплачених   грошових зобов`язань або про їх відшкодування у випадках,  передбачених цим Кодексом, на спірні правовідносини не поширюються. Тому доводи контролюючого органу про порушення цих норм позивачем є безпідставними. 

Отже, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про реальне вчинення господарських операцій на підставі безпосередньо досліджених та оцінених ними доказів, спростувавши усі доводи відповідача. 

Суд касаційної інстанції, з огляду на положення статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права і не має права вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів на іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справ, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що суд апеляційної інстанції у зазначеній частині не допустив неправильного їх застосування. Доводи, наведені в касаційній скарзі, є ідентичними доводам, якими контролюючий орган обґрунтовував свою позицію щодо правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень щодо податку на додану вартість в судах попередніх інстанцій, та є такими, що не спростовують висновків суду апеляційної інстанції. 

Суди попередніх інстанцій установили, що контролюючий орган на підставі пункту 119.2 статті 199 Податкового кодексу України застосував до позивача штрафні (фінансові) санкції в сумі 510,00 грн за порушення вимог підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, що полягало в тому, що позивач подав податкову звітність про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податку з доходів фізичних осіб, суми утриманого з них податку за 1-4 квартали 2011 року та 1,2 та 3 квартали 2012 року з помилками та не у повному обсязі. 

Відповідно до підпункту «б» підпункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані подавати у строки, встановлені   цим Кодексом для податкового кварталу податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми  утриманого з них податку до  органу державної податкової служби за місцем  свого розташування. Такий розрахунок подається лише  у  разі  нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим  агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається. 

Суд апеляційної інстанції установив, що позивач своєчасно, повністю нарахував, утримав та сплатив (перерахував) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку,  тим самим виконав вимоги Податкового кодексу України. Суд апеляційної інстанції правильно зазначив, що певні помилки та неточності у податковій звітності не стосуються правильності обчислення позивачем сум доходів, податку та не призводять до втрат бюджету, тому не можуть розцінюватися як податкове правопорушення, що посягає на важливі для держави суспільні відносини, порушення яких є шкідливим для держави і суспільства, та призводить до невиконання або неналежного виконання установлених Податковим кодексом вимог.

Переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справ, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що суд апеляційної інстанції у зазначеній частині не допустив неправильного їх застосування. Доводи, наведені в касаційній скарзі, є ідентичними доводам, якими контролюючий орган обґрунтовував свою позицію щодо правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення щодо штрафних (фінансових) санкцій з податку з доходів фізичних осіб в судах попередніх інстанцій, та є такими, що не спростовують висновків суду апеляційної інстанції.

Суди попередніх інстанцій установили, що підставою для визначення позивачу   екологічного податку, зокрема платежу, що справляється з фактичних обсягів викидів у  атмосферне повітря,  розміщення відходів,  слугували висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог підпункту 49.18.2 пункту статті 49, пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України. Порушення полягало у тому, що позивач не нарахував платіж за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами та розміщення відходів за 1 та 3 квартали 2011 року при складанні та поданні декларацій, податкових розрахунків з екологічного податку. При цьому контролюючий орган виходив з того, що заниження нарахування податку щодо Вознесенської, Кропивнянської, Дмитрівської сільських рад відбулося не за рахунок неправильно обчислених сум податку, а за рахунок неправильно поданої до контролюючого органу звітності з помилками (відсутній код КОАТУУ органу місцевого самоврядування за місцем знаходження джерел забруднення; декларація подана як нова звітна без подання звітної, некоректно заповнена). 

Суди установили, що зазначені в акті перевірки суми податку за відповідні періоди сплачені позивачем своєчасно та повністю, при подачі електронних декларацій з екологічного податку позивач отримав квитанцію № 2 з відміткою «Документ прийнято на районному рівні». Письмове повідомлення позивачу про відмову в прийнятті його податкової декларації із зазначенням причин відмови, як того вимагає пункту 49.11 статті 49 Податкового кодексу України, позивач від контролюючого органу не отримав, тому подані декларації є прийнятими. 

Таким чином, доводи контролюючого органу про те, що позивач не нарахував платіж за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами та розміщення відходів при складанні та поданні декларацій податкових розрахунків з екологічного податку, суди попередніх інстанцій спростували. 

Переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справ, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що суди попередніх інстанцій у зазначеній частині не допустили неправильного їх застосування. Доводи, наведені в касаційній скарзі, є ідентичними доводам, якими контролюючий орган обґрунтовував свою позицію щодо правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень щодо екологічного податку в судах попередніх інстанцій, та є такими, що не спростовують висновків судів.

Суди попередніх інстанцій установили, що підставою для визначення позивачу орендної плати за використання земельних ділянок комунальної власності слугували висновки контролюючого органу про порушення вимог підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України, що полягало у тому, що позивач за період з 01.10.2010 по 31.12.2012 суму орендної плати визначає на підставі договорів оренди, укладених з сільськими радами, у розмірі нижчому від установленого законом. 

З акта перевірки вбачається, що контролюючий орган визначив, що позивач занизив орендну плату за землю за IVквартал 2010 року, за 2011 та 2012 роки.  

Відповідно до статті 2 Закону України «Про плату за землю» (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) використання землі в Україні є платним. Плата за землю справляється у вигляді земельного податку або орендної плати, що визначається залежно від грошової оцінки земель. Розміри податку за земельні ділянки, грошову оцінку яких не встановлено, визначаються до її встановлення в порядку, визначеному цим Законом.

Згідно з частиною четвертою статті 21 Закону України «Про оренду землі» (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) річна орендна плата за земельні ділянки, які перебувають у державній або комунальній власності, надходить до відповідних бюджетів, розподіляється і використовується відповідно до закону і не може бути меншою:

для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється Законом України «Про плату за землю»;

для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється Законом України «Про плату за землю».

Згідно зі статтею 13 Закону України «Про плату за землю» (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку, яка перебуває у державній або комунальній власності, є договір оренди такої земельної ділянки.

Відповідно до статті 19 Закону України «Про плату за землю» (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за угодою сторін у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності).

Положення частини другої статті 21 Закону України «Про оренду землі» (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) кореспондують наведеним вище положенням статті 19 Закону України «Про плату за землю».

Відповідно до статті 30 Закону України «Про оренду землі» (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) зміна умов договору оренди землі здійснюється за взаємною згодою сторін. У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору оренди землі спір вирішується в судовому порядку.

Таким чином, зміна розміру земельного податку згідно із Законом України «Про плату за землю» є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договору оренди землі за взаємною згодою сторін або на підставі відповідного рішення суду, прийнятого за наслідками вирішення спору між сторонами договору у разі недосягнення згоди щодо зміни.  Без внесення таких змін до договору оренди землі орендна плата сплачується у розмірі, встановленому за угодою сторін у договорі.

Отже, до 01.01.2011 без внесення відповідних змін до договору оренди землі орендна плата сплачується у розмірі, встановленому сторонами у договорі.

Зазначена вище позиція узгоджується з правовою позицією, викладеною Верховним Судом України у постанові від 11.06.2013 у справі № 21-443а12 за позовом ЗАТ «Кримвтормет» до ДПІ у Балаклавському районі м.Севастополя про скасування податкового повідомлення-рішення.

Суди попередніх інстанцій правильно врахували зазначений висновок щодо звітного періоду - 2010 року, як того вимагала частина перша статті 244-2 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). 

Водночас суди помилково врахували зазначений висновок Верховного Суду України при вирішенні справи в цій частині, що стосується звітних періодів - 2011, 2012 роки. 

Так, з 01.01.2011 набрав чинності Податковий кодекс України, який відповідно до пункту 1.1 статті 1 регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, і, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

За змістом підпункту 9.1.10 пункту 9.1 статті 9 Податкового кодексу України плата за землю належить до загальнодержавних податків і зборів. Відповідно до вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 цього ж Кодексу плата за землю є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Справляння плати за землю, зокрема й орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу ХIII Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 288.1 статті 288 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, а підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.

Підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу встановлено, що розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою: для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється розділом ХIII ПК; для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом.

Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки, незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі.  

Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Таким чином, з набранням чинності Податковим кодексом України річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати.

При цьому виходячи із принципу пріоритетності норм Податкового кодексу України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 цього Кодексу, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати не може бути меншим, ніж установлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Кодексу.

Наведена позиція відповідає правовій позиції Верховного Суду України, викладеній в постановах від 02.12.2014 у справі № 21-274а14 та від 21.04.2015 у справі № 21-131а15, яка за вимогами ч. 1 ст. 244-2 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній на час вирішення справи судами попередніх інстанції) мала бути врахована, однак була судами залишена поза увагою. 

Оскільки суди не установили обставини щодо звітних періодів (2010, 2011 та 2012 роки), за які контролюючий орган позивачу визначив грошові зобов`язання з орендної плати за землі державної і комунальної власності за оспорюваними податковими повідомленнями-рішеннями, та не розмежував такі повідомлення-рішення залежно від цього, судові рішення у частині щодо цих податкових повідомлень-рішень підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд у цій частині. 

Окрім того, суд касаційної інстанції установив, що суди вирішили позовні вимоги, які не є предметом позову. Так, позивач у заяві про уточнення позовних вимог (а.с. 45 т. 3) зменшив розмір цих вимог, виключивши з них вимоги щодо податкових повідомлень-рішень, зокрема, від 19.04.2013 № 0000332221, № 0000372221, № 0000392221 та № 0000412221, які є відкликаними відповідно до вимог підпункту 60.1.3 пункту 60.1 статті 60 Податкового кодексу України. Суди цю обставину установили, проте помилково вирішили справу щодо зазначених податкових повідомлень-рішень.

Керуючись статтями 344, 349, 350, 351, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Замінити позивача у справі - Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Пальміра» правонаступником - Сільськогосподарським товариством з обмеженою відповідальністю «Придніпровський край».

Касаційну скаргу Золотоніської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Черкаській області задовольнити частково. 

Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 11.11.2013 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 06.02.2014 скасувати у частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень про визначення грошових зобов`язань з орендної плати за землю: від 19.04.2013 № 0000432221; від 11.07.2013 № 6/0000512221, № 7/0000522221, № 8/0000532221, № 9/0000542221, № 10/ 0000552221 ; від 19.04.2013 № 0000302221, № 0000352221, № 0000382221, № 0000402221, № 0000422221, а справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 11.11.2013 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 06.02.2014 скасувати в частині вирішення позовних вимог щодо податкових повідомлень-рішень від 19.04.2013 № 0000332221, № 0000372221, № 0000392221 та № 0000412221 та закрити провадження в цій частині.

В іншій частині постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 06.02.2014 залишити без змін. 

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає. 
...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна 
 В.В. Хохуляк ,
Судді Верховного Суду