ф
ПОСТАНОВА
Іменем України

05 вересня 2019 року 
Київ
справа №812/726/15
адміністративне провадження №К/9901/27354/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши у попередньому судовому засіданні  касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Лисичанську Головного управління ДФС у Луганській області на постанову  Луганського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2015 року (суддя Тихонова І.В.)  та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 29 червня 2016 року (колегія у складі суддів: Арабей Т.Г., Геращенка І.В., Шишова О.О.)  у справі № 812/726/15 за позовом  Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у м. Лисичанську Головного управління ДФС у Луганській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (надалі позивач, Підприємець) звернувся до Луганського окружного адміністративного суду із позовом до Державної податкової інспекції у м. Лисичанську Головного управління ДФС у Луганській області (надалі відповідач, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, якими збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість, податку на доходи фізичних осіб, податку на прибуток. 
В обґрунтування позовних вимог посилається на те, що відповідачем податкові зобов`язання визначені не у спосіб та у порядок, передбачений законом. При проведенні перевірки відповідач не мав у своєму розпорядженні жодних матеріалів, документів та відомостей, які були б отримані в порядку та у спосіб, передбачений Податковим кодексом України або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи. 
Постановою  Луганського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 29 червня 2016 року, позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 15 лютого 2013 року №0000181702, № 0000221702, № 0000211702.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з доводами якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що контролюючий орган має встановлювати порушення з боку платника податку на підставі первинних документів податкового та бухгалтерського обліку суб`єкта господарювання, а не на непідтверджених даних, у т.ч. на протоколах допиту свідків.   
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, податковий орган подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позову.
У запереченні на касаційну скаргу позивач зазначає, що не погоджується з висновками та обставинами, викладеними податковим органом у касаційній скарзі, вважає їх необґрунтованими та такими, що не відповідають дійсності, просить залишити касаційну скаргу без задоволення. 
Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з таких підстав.
Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що у період з 25 грудня 2012 року по 29 грудня 2012 року на підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України проведена документальна позапланова перевірка фінансово - господарської діяльності з питань дотримання позивачем вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 25 грудня 2009 року по 25 грудня 2012 року, за результатами якої складено акт від 9 січня 2013 року №5/1702/3082708874.
Згідно висновків зазначеного акта, перевіркою встановлені порушення:
- пункту 181.1 статті 181, пункту 183.10 статті 183, абзацу б пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижена сума податкового зобов`язання з податку на додану вартість на 196 571,13 грн,
- підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, підпункту 164.2.1 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1, підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, абзацу а, абзацу б пункту 176.2 статті 176, підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижена сума податкового зобов`язання з податку на доходи з найманих працівників на 1 200,00 грн,
- статті 1 Указу Президента України від 03 липня 1998 року №727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб`єктів малого підприємництва», внаслідок чого перевищено граничний обсяг виручки у 2011 році на загальну суму 409 400,12 грн,
- пункту 119.2 статті 119, підпункту 49.18.1 пункту 49.18 статті 49, пункту 203.1 статті 203 Податкового кодексу України, тобто несвоєчасна подача податкової звітності,
- пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України, тобто несвоєчасна сплата податку на додану вартість,
-  на підставі підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пункту 119.2 статті 119, пункту 120.1 статті 120 Податкового кодексу донараховано податок на доходи фізичних осіб за 2011 рік у сумі 61 410,02 грн, податок на додану вартість у сумі 196 571,13 грн, податок на доходи з найманих працівників у сумі 1200,00 грн.
На підставі акта перевірки 15 лютого 2013 року відповідачем прийнято податкові повідомлення - рішення:
- № 0000181702, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 245 713,91 грн, в тому числі за основним платежем - 196 571,13 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 49 142,78 грн;
- № 0000221702, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 76 762,53 грн, в тому числі за основним платежем - 61 410,02 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 15 352,51 грн;
- № 0000211702, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем прибутковий податок по актам перевірок на 4 390,00 грн, в тому числі за основним платежем - 1 200,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 3 190,00 грн.
Відповідно до пункту 4 розділу І Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 24 грудня 2010 року №1003, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 січня2011 року за №70/18808 (далі - Порядок №1003), який був чинний на момент проведення перевірки та оформлення її результатів, результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт, а у разі відсутності порушень - довідка.
Згідно з пунктом 7 розділу І Порядку №1003 факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та у повній мірі, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані за обліком та підтверджують наявність зазначених фактів. 
Відповідно до пункту 3.2.2 Порядку №1003 у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно:чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що     порушені     платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) діяльності платника податків та операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення платника податків або його законних представників     щодо     встановлених порушень;зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи з обліку, та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;у разі відсутності первинних документів або ненадання їх чи інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення;у разі     відмови     платника     податків     або     його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі органу державної податкової служби така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із     зазначенням прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати, факт про складання такого акта відображається в акті документальної перевірки;у разі     надання     платником     податків або його законними представниками посадовим (службовим) особам органу     державної податкової служби письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти про надання таких пояснень необхідно відобразити в акті.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що з акта про результати документальної позапланової перевірки від 9 січня 2013 року вбачається, що при перевірці використано матеріали у відношенні Підприємця, надані ГВМП ДПІ у м. Сєвєродонецьку; звіти суб`єкта малого підприємництва - фізичної особи - платника єдиного податку; відомості з центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПС України про суми виплачених доходів, та бази даних «АІС Облік податків та платежів» (ТАХ), АРМів «БЕСТ ЗВІТ», АІС «Реєстри платників податків», АС «Аудит».
В акті перевірки зазначено, що співробітниками ГВПМ ДПІ у м. Сєвєродонецьку за рішенням Сєвєродонецького міського суду Луганської області проведено огляд офісного приміщення позивача. Відповідно до встановлених фахівцями ГВПМ ДПІ у м. Сєвєродонецьку фактам в діях Підприємця, вбачаються ознаки незаконної діяльності по організації Інтернет-мережі «Інфоком» (надання населенню платних послуг з доступу до ресурсів Інтернету в м. Лисичанську), без реєстрації оператором/провайдером у Національній комісії, яка здійснює державне регулювання у сфері зв`язку з інформатизації в Україні. 
Згідно отриманих ГВПМ ДПІ у м. Сєвєродонецьку матеріалів, Підприємець. на протязі 2010-2012 років декларував недостовірні дані в податковій звітності, ухилявся від сплати податку на доходи фізичних осіб, ухилявся від реєстрації платником податку на додану вартість та сплати ПДВ, мав неоформленого в законному порядку працівника. 
Судами попередніх інстанцій встановлено та не спростовано доводами касаційної скарги, що порушення з боку позивача встановлено на підставі висновків спеціаліста головного управління МВС України в Донецькій області науково-дослідницького експертно-технічного центру від 20 вересня 2012 року №114, та пояснень ОСОБА_2 , які надано податковою міліцією. На підставі цього висновку податковим органом виявлено розбіжності у правильності визначення обсягу виручки, відображеного в звітах платника єдиного податку, з даними про суми обсягу виручки на суму 1 676 851,40 грн.
Саме спираючись на вказані докази, пояснення свідків, відповідач дійшов висновку, що позивач, як податковий агент, ухиляється від сплати до Державного бюджету податків.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період. 
Відповідно до частини 1 статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 
Відповідно до пунктів 1.2, 2.1, 2.2, 2.15 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24 травня 1995 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704, господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення. 
Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі - первинні документи). Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству, логічна ув`язка окремих показників. 
Як зазначено в акті перевірки, оподаткування одержаних доходів від здійснення господарської діяльності за період що перевірявся позивач здійснював на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, був платником єдиного податку та не був зареєстрований платником ПДВ. Звіти по єдиному податку надавались своєчасно.
Судами попередніх інстанцій встановлено та не спростовано доводами касаційної скарги, що встановлені в акті перевірці розбіжності на суму на суму 1 676 851,40 грн встановлені виключно на підставі даних податкової міліції, яка проводила оперативно-розшукові дії.
Відповідно до положень Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, податкова має встановлювати порушення з боку платника такого податку на підставі первинних документів податкового та бухгалтерського обліку суб`єкта господарювання.
Зазначеним порядком визначено, що не допускається відображення в акті перевірки необґрунтованих даних, а також суб`єктивних припущень перевіряючими, які не мають підтверджених доказів, та різного роду висновків щодо дій посадових осіб суб`єкта господарювання (наприклад, «приховування об`єкта оподаткування», «розкрадання», «привласнення» тощо).
Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що посилання податкового органу на ненадання позивачем запитуваних податковим органом пояснень та їх документальних підтверджень стосовно предмету перевірки не дає контролюючому органу права складати висновки  на підставі припущень.
Крім того, відповідно до пункту 78.3 статті 78 Податкового кодексу України працівникам податкової міліції забороняється брати участь у проведенні планових та позапланових виїзних перевірок платників податків, що проводяться контролюючими органами, якщо такі перевірки не пов`язані з веденням оперативно-розшукових справ або здійсненням кримінального провадження стосовно таких платників податків (посадових осіб платників податків), що знаходяться в їх провадженні. Перевірки платників податків податковою міліцією проводяться у межах повноважень, визначених законом, та в порядку, передбаченому Законом України «Про оперативно-розшукову діяльність», Кримінальним процесуальним кодексом України та іншими законами України.
Проте, як встановлено судами попередніх інстанцій та не спростовано доводами касаційної скарги, податковий орган при проведенні перевірки всупереч вищевказаним нормам чинного законодавства використав матеріали перевірки податкової міліції.
Відповідно до положень статті 84 Податкового кодексу України експертиза проводиться у разі, коли для вирішення питань, що мають значення для здійснення податкового контролю, необхідні спеціальні знання у галузі науки, мистецтва, техніки, економіки та в інших галузях. Залучення експерта здійснюється на договірних засадах та за рахунок коштів сторони, що є ініціатором залучення експерта. Експертиза призначається за заявою платника податків або за рішенням керівника (або його заступника) контролюючого органу. Контролюючий орган, керівник (або заступник) якого призначив проведення експертизи, зобов`язаний ознайомити платника податків (його представника) з рішенням про проведення експертизи, а після закінчення експертизи - з висновком експерта.
Судами попередніх інстанцій встановлено та не спростовано доводами касаційної скарги, що висновки спеціаліста надані у вересні 2012 року, перевірка проводилась у грудні 2012 року, крім того, спеціаліст управління не є експертом у розумінні статті 84 Податкового кодексу України.
З урахуванням зазначеного, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що податковим органом неправомірно використані вищевказані висновки у ході проведення перевірки.
Таким чином, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що належними доказами є первинні документи податкового та бухгалтерського обліку, розрахунок сум, отриманих позивачем, не зазначено ні в акті, ні у висновку спеціаліста, не вказано від кого та за які господарські операції позивачем отримані суми, відтак висновки акту базуються лише на припущеннях податкової міліції, які не знайшли підтвердження в судових органах, а тому податкові повідомлення-рішення, прийняті на підставі висновків вищевказаного акту, є неправомірними.
Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення судами першої та апеляційної інстанцій порушено норми матеріального та процесуального права.
Згідно з ч. 1  ст. 350 КАС України  суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись ст. ст.  341,  345,  349,  350 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Лисичанську Головного управління ДФС у Луганській області залишити без задоволення.
2. Постанову Луганського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2015 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 29 червня 2016 року у справі № 812/726/15 залишити в силі.
3. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
І.А. Васильєва 
 С.С. Пасічник ,
Судді Верховного Суду