ПОСТАНОВА
Іменем України

12 вересня 2019 року 
м. Київ
справа №806/1284/16
касаційне провадження №К/9901/24896/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Коростенської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 12.09.2016 (суддя Попова О.Г.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2016 (головуючий суддя - Мацький Є.М., судді: Євпак В.В., Шидловський В.Б.) у справі № 806/1284/16 за позовом Приватного підприємства «Максімал» до Коростенської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Приватне підприємство «Максімал» звернулось до адміністративного суду з позовом до Коростенської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30.06.2016  № 0000584002 та від 01.07.2016 № 0000594002.
Житомирський окружний адміністративний суд постановою від 12.09.2016 позов задовольнив.
Житомирський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 24.10.2016 постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 12.09.2016 залишив без змін.
Коростенська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Житомирській області звернулась до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 12.09.2016, ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2016 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. 
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме: підпункту 14.1.106 пункту 14.1        статті 14, статті 221 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статей 17, 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 № 957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв», статей 71, 86, 105, 159, 162, 171 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій).
Зокрема, зазначає, що оскільки факт реалізації позивачем алкогольних напоїв за цінами, нижчими за мінімально встановлені роздрібні ціни на такі напої, мав місце 11.07.2015 та 05.09.2015, тобто до втрати чинності постановою Кабінету Міністрів України від 17.06.2015 № 426 «Про внесення змін до постанови Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2008 року № 957», то остання повинна застосовуватись до спірних правовідносин. 
Крім того, наголошує на доведеності факту реалізації підприємством тютюнових виробів за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлені їх виробниками. 
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Головним управлінням ДФС у Житомирській області проведено фактичну перевірку магазину-кафетерію, що належить Приватному підприємству «Максімал», з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та паливом, за результатами якої складено акт від 14.06.2016 № 185/40/33321033.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог статей 11-1, 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статті 221 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), постанови Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 № 957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв», постанови Кабінету Міністрів України від 17.06.2015 № 426 «Про внесення змін до постанови Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2008 року № 957» у зв`язку зі здійсненням: роздрібної торгівлі алкогольними напоями за цінами, нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 № 957 із змінами, внесеними постановою від 17.06.2015 № 426, а саме: 11.07.2015 реалізовано коньяк «Шабо» три зірки 0,5 л. за ціною 50,00 грн., 05.09.2015 - коньяк «Арарат» 1 л. за ціною 100,00 грн., 05.09.2015 - горілку « 2-водка» 0,7 л. за ціною 59,50 грн.; реалізації тютюнових виробів за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених їх виробниками, а саме: 01.05.2016 згідно з фіскальним чеком № 1 реалізовано сигарети «Кент 8» за ціною 28,35 грн.
На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: від 30.06.2016 № 0000584002, відповідно до якого застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 10000,00 грн.; від 01.07.2016 № 0000594002, відповідно до якого застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 11307,55 грн. 
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили, з того, що станом на дату проведення перевірки та прийняття відповідного податкового повідомлення-рішення нормативно правовий акт, згідно з яким встановлено обмеження щодо розміру мінімальної ціни на алкогольні напої, втратив чинність відповідно до постанови Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.12.2015 у справі № 826/17459/15, залишеної без змін ухвалами Київського апеляційного адміністративного суду від 11.02.2016 та Вищого адміністративного суду України від 30.06.2016, а тому в посадових осіб податкового органу були відсутні належні правові підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій за цим епізодом.
Крім того, суди дійшли висновку, що реалізація сигарет «Кент 8» за ціною 28,35 грн. пов`язана з помилкою програмування реєстратора розрахункових операцій, що підтверджується, зокрема, доповідною запискою продавця магазину-кафетерію. 
Згідно з частиною другою статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі оптової або роздрібної торгівлі коньяком, алкогольними напоями, горілкою, лікеро-горілчаними виробами та вином за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні або роздрібні ціни на такі напої до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів на рівні 100 відсотків вартості отриманої партії товару, розрахованої виходячи з мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін, але не менше 10000 гривень.
Право встановлювати мінімальні оптово-відпускні та роздрібні ціни на алкогольні напої надано Кабінету Міністрів України відповідно до частини десятої статті 18 цього Закону.
Постановою Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 № 957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв» установлено розмір мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв згідно з додатком.
Постановою Кабінету Міністрів України від 17.06.2015 № 426 «Про внесення змін до постанови Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2008 року № 957» збільшено розмір мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв. 
Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 15.12.2015 у справі                    № 826/17459/15, яку залишено без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 11.02.2016 та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 30.06.2016, визнав незаконною та нечинною постанову Кабінету Міністрів України від 17.06.2015 № 426 «Про внесення змін до постанови Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2008 року № 957».
Відповідно до частин першої, третьої, п`ятої статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час розгляду і вирішення справи                       № 826/17459/15) постанова або ухвала суду першої інстанції, якщо інше не встановлено цим Кодексом, набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого цим Кодексом, якщо таку скаргу не було подано. 
У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження. 
Постанова або ухвала суду апеляційної чи касаційної інстанції за наслідками перегляду, постанова Верховного Суду України набирають законної сили з моменту проголошення, а якщо їх було прийнято за наслідками розгляду у письмовому провадженні, - через п`ять днів після направлення їх копій особам, які беруть участь у справі.
Таким чином, постанова Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.12.2015 у справі № 826/17459/15 про визнання незаконною та нечинною постанови Кабінету Міністрів України від 17.06.2015 № 426 «Про внесення змін до постанови Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2008 року № 957» набрала законної сили 11.02.2016.
Визнання нормативно-правового акта суб`єкта владних повноважень нечинним означає втрату чинності таким актом з моменту набрання законної сили відповідним судовим рішенням або з іншого визначеного судом моменту після прийняття такого акта.
Дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце (пункт 2 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 09.02.1999 № 1-рп/99 (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів)).
Тобто станом на день здійснення позивачем роздрібної торгівлі алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні роздрібні ціни на такі напої, вказаний нормативно-правовий акт був чинним, а відтак цілком об`єктивно застосований органом доходів і зборів при встановленні порушення Приватним підприємством «Максімал» вимог Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). 
За правилами статті 11-1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлена виробником або імпортером максимальна роздрібна ціна на тютюнові вироби наноситься на пачку, коробку або сувенірну коробку тютюнових виробів разом з датою їх виготовлення. 
Максимальна роздрібна ціна за пачку, коробку або сувенірну коробку наноситься визначеним виробником способом у визначеному виробником місці і складається з її цифрового виразу та скороченого найменування грошової одиниці України.
Згідно з підпунктом 14.1.106 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) максимальні роздрібні ціни - це ціни, встановлені на підакцизні товари (продукцію з урахуванням усіх видів податків (зборів). Акцизний податок з реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів не включається до максимальної роздрібної ціни.
Максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію) встановлюються виробниками або імпортерами товарів (продукції) шляхом декларування таких цін у порядку, встановленому цим Кодексом. Продаж суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, на які встановлюються максимальні роздрібні ціни, не може здійснюватися за цінами, вищими за максимальні роздрібні ціни, збільшені на суму акцизного податку з роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Частиною другою статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що в разі роздрібної торгівлі тютюновими виробами за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких тютюнових виробів, збільшеними на суми акцизного податку з реалізації через роздрібну торговельну мережу тютюнових виробів, до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 100 відсотків вартості наявних у суб`єкта господарювання тютюнових виробів, але не менше 10000 гривень.
Вирішуючи спір, суди виходили з того, що 01.05.2016 під час реалізації сигарет марки «Кент 8» із застосуванням реєстратора розрахункових операцій виявлено помилку в програмуванні. Так, згідно з даними обліку із урахуванням торгової націнки вартість цих сигарет становила 23,10 грн., а в змісті касового чека зазначена ціна на рівні 28,35 грн. 
Під час реалізації тютюнових виробів продавцем магазину-кафетерію повідомлено покупця про наявність помилки при програмуванні реєстратора розрахункових операцій та до каси отримано виручку в розмірі 23,10 грн. 
Зазначена помилка, на переконання судових інстанцій, не призвела до будь-яких порушень чинного на час виникнення спірних правовідносин законодавства, оскільки фактично сигарети реалізовано за ціною, яка зазначена в ціннику на вітрині магазину.
Утім, відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.
Згідно з частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Разом з тим, за змістом статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій) розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Проте, відповідного розрахункового документа встановленої форми на повну суму проведеної операції з повернення помилково реалізованих сигарет за ціною, вищою від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, як належного доказу на підтвердження нездійснення реалізації цього товару позивачем не представлено.
За таких обставин висновок судів першої та апеляційної інстанції про протиправність оскаржуваних актів індивідуальної дії є помилковим. 
Згідно з частинами першою, третьою статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права; неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Отже, оскільки суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували (тлумачили) норми матеріального права щодо розглядуваних правовідносин, постановлені у справі рішення підлягають скасуванню, з прийняттям нового - про відмову в позові.
Керуючись статтями 341, 345, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Коростенської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області задовольнити.
Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 12.09.2016 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2016 у справі № 806/1284/16 скасувати.
Ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду:                                                                              Т.М. Шипуліна

                                                                                                    Л.І. Бившева
                                                                                                    
                                                                                                                В.В. Хохуляк