ПОСТАНОВА
Іменем України

12 вересня 2019 року 
м. Київ
справа №813/697/15
касаційне провадження №К/9901/28402/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця Осадчого Олексія Миколайовича на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 20.10.2015 (суддя Клименко О.М.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 09.06.2016 (головуючий суддя - Яворський І.О., судді: Нос С.П., Онишкевич Т.В.) у справі № 813/697/15 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій,

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень: від 18.12.2014                  № 0020601702 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 2726,92 грн. за основним платежем та 681,74 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; від 22.10.2014 № 0013351702 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 9838,49 грн. за основним платежем та 2137,51 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; від 22.01.2015 № 0000551702 в повному обсязі; від 22.10.2014                           № 0013441702 в повному обсязі, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 22.10.2014 № Ф-0013391702 в частині визначення до сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 17600,96 грн., рішення від 22.10.2014 № 0013401702 в частині застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 1444,23 грн.
Львівський окружний адміністративний суд постановою від 20.10.2015 в задоволенні адміністративного позову відмовив повністю. 
Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 09.06.2016 постанову Львівського окружного адміністративного суду від 20.10.2015 залишив без змін.
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 20.10.2015, ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 09.06.2016 та ухвалити нове судове рішення про задоволення позовних вимог. 
В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме: статей 135, 137, пункту 198.6            статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), частини п`ятої статті 65 Господарського кодексу України, статей 206, 638, 639 Цивільного кодексу України, статей 69, 71, 159, 161, 195 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій).
Зокрема, наголошує, що судами неповно з`ясовано обставини справи та не досліджено всі докази, а також безпідставно взято до уваги твердження відповідача, які не відповідають дійсності. 
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією у Галицькому районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області проведено документальну планову виїзну перевірку Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2011 по 31.12.2013, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2013, результати якої оформлено актом від 08.10.2014 № 1504/17-02/ НОМЕР_1 .
За її наслідками відповідач дійшов, зокрема, висновку про порушення позивачем пунктів 44.1, 44.3 статті 44, пункту 167.1 статті 167, пунктів 177.1, 177.2, 177.4, 177.5 статті 177, пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин),         пункту 4 частини першої статті 4, абзацу першого пункту 2 частини першої статті 7, абзаців третього, п`ятого частини восьмої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у зв`язку з: несвоєчасним поданням податкової декларації про майновий стан і доходи за 2011 рік; безпідставним включенням до складу витрат коштів, сплачених на користь Приватного підприємства «Сокіл і К» за наслідками придбання послуг із виготовлення поліграфічної продукції та відповідної продукції, з огляду на непідтвердження реального характеру здійснених операцій належним чином складеними первинними документами; порушенням правил бухгалтерського та податкового обліку при вчиненні господарських операцій із Товариством з обмеженою відповідальністю «Медіа-Вест» в частині формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість за наслідками придбання теле- та комп`ютерного устаткування, зокрема, ноутбука, телевізора, клавіатури, корпусу, точки доступу, монітора, комунікатора, принтера тощо на загальну суму 29823,33 грн.
На підставі зазначеного акта перевірки, за наслідками адміністративного оскарження та з огляду на вказані порушення контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: від 18.12.2014 № 0020601702, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 2726,92 грн. за основним платежем та 681,74 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; від 22.10.2014 № 0013351702, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 9838,49 грн. за основним платежем та 2137,51 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; від 22.01.2015 № 0000551702, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 492,11 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; від 22.10.2014              № 0013441702, згідно з яким застосовано штраф у розмірі 510,00 грн., вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 22.10.2014 № Ф-0013391702, згідно з якою визначено до сплати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 17600,96 грн., рішення від 22.10.2014 № 0013401702, згідно з яким застосовано штрафні санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 1444,23 грн.
Відповідно до підпунктів 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податків зобов`язаний: вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Згідно з пунктом 49.1 статті 49 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки органу державної податкової служби, в якому перебуває на обліку платник податків.
За правилами пункту 10.1 розділу X Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010    № 979 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), підставою для переведення на обслуговування платника податків з одного органу державної податкової служби до іншого (взяття на облік/зняття з обліку) у зв`язку зі зміною місцезнаходження (місця проживання) платника, пов`язаною зі зміною адміністративно-територіальної одиниці, є надходження хоча б до одного з цих органів даних, що свідчать про належну державну реєстрацію таких змін.
Процедури переведення платника податків розпочинаються та проводяться органами державної податкової служби при надходженні, зокрема, відомостей державного реєстратора про внесення змін до відомостей про місцезнаходження (місце проживання) платника податків (підпункт 10.1.1 пункту 10.1 розділу X цього Порядку). 
Відповідно до підпункту 10.1.6 пункту 10.1 розділу X Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 № 979 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), до взяття на облік платника податків в органі державної податкової служби за новим місцезнаходженням (місцем проживання) він сплачує податки, збори, подає податкові декларації (звіти, розрахунки) та виконує інші обов`язки платника податків за попереднім місцезнаходженням (місцем проживання).
У справі, що розглядається, судовими інстанціями на підставі відомостей, внесених до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, з`ясовано, що позивач перебуває на обліку в Державній податковій інспекції у Галицькому районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області з 09.02.2012, а відтак 10.02.2012 був зобов`язаний подавати податкову звітність саме до цього органу доходів і зборів. 
Натомість відповідно до квитанції про надіслання Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 податкової декларації про майновий стан і доходи за 2011 рік, остання 10.02.2012 скерована на адресу Державної податкової інспекції у Сихівському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області та прийнята на районному рівні із зауваженнями: закінчення подання форми 09.02.2012.
За таких обставин висновок судових інстанцій про невиконання позивачем обов`язку подання податкової звітності до органу доходів і зборів, на обліку в якому він перебуває, ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права. 
При наданні оцінки правомірності формування підприємцем даних податкового обліку при здійсненні господарських операцій із Приватним підприємством «Сокіл і К», слід виходити з того, що за правилами пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Так, за правилами пунктів 177.1, 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу. 
Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця. 
До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.
Пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. 
За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.
Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податку.
При цьому потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатись на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати суми податкового (грошового) зобов`язання на підставі таких операцій.
Згідно з частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Разом з тим, за змістом статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій) розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
У спірній ситуації суди попередніх інстанцій виходили з того, що долучені позивачем до матеріалів справи документи не є достатніми доказами фактичного здійснення оспорюваних операцій.
Так, з`ясовано, що у Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 відсутні необхідні первинні документи на підтвердження факту виготовлення і доставки Приватним підприємством «Сокіл і К» поліграфічної продукції відповідно до укладеного договору, зокрема, довіреності, накладні на відвантаження тощо. 
Тобто, позивачем належними доказами не підтверджено реальний (фактичний) характер господарських операцій із придбання послуг із виготовлення поліграфічної продукції та відповідної продукції в Приватного підприємства «Сокіл і К», що, в свою чергу, виключає можливість відображення таких операцій у його податковому обліку.
Щодо формування підприємцем витрат та податкового кредиту за наслідками господарських операцій із придбання устаткування в Товариства з обмеженою відповідальністю «Медіа-Вест», то за правилами підпункту 14.1.27 пункту 14.1           статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витратами є сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
В свою чергу, пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
З наведеного випливає, що будь-які витрати мають бути здійснюваними саме для і в межах господарської діяльності, а не з іншими цілями.
Утім, як з`ясовано судовими інстанціями, використання позивачем придбаного в Товариства з обмеженою відповідальністю «Медіа-Вест» теле- та комп`ютерного устаткування в господарській діяльності не підтверджено належними та допустимими доказами.
За таких обставин висновок судів попередніх інстанцій про безпідставність формування Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 даних податкового обліку за наслідками здійснених із цим контрагентом господарських операцій ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги позивача без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін. 
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.
Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 20.10.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 09.06.2016 у справі                           № 813/697/15 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду:                                                                            Т.М. Шипуліна

                                                                                                    Л.І. Бившева
                                                                                                    
                                                                                                                В.В. Хохуляк