ПОСТАНОВА
Іменем України

05 вересня 2019 року 
Київ
справа №826/15747/14
адміністративне провадження №К/9901/8782/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши у попередньому судовому засіданні  касаційну скаргу Головного управління Міндоходів у м. Києві на постанову  Окружного адміністративного суду м. Києва від 29 жовтня 2014 року (суддя Гарник К.Ю.)  та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 9 грудня 2014 року (колегія у складі суддів: Мацедонської В.Е., Грищенко Т.М., Лічевецького І.О.)  у справі № 826/15747/14 за позовом  Публічного акціонерного товариства «Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Рітейл Капітал»  до Головного управління Міндоходів у м. Києві про визнання протиправними дій, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство «Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Рітейл Капітал»  (надалі позивач, Товариство) звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва із позовом до Головного управління Міндоходів у м. Києві (надалі відповідач, податковий орган) про визнання недійсною індивідуальної податкової консультації, зобов`язання податкового органу надати індивідуальну податкову консультацію з урахуванням висновків суду, зобов`язання надати звіт про виконання постанови суду. 
В обґрунтування позовних вимог зазначив, що не погоджується із наданою податковою консультацією, вважає її протиправною та такою, що не відповідає нормам Податкового кодексу України, які регулюють порядок сплати податку на прибуток.
Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 29 жовтня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 9 грудня 2014 року, позов задовольнив частково. Визнав недійсною надану Головним управлінням Міндоходів у м. Києві індивідуальну податкову консультацію у формі листа від 29 серпня 2014 року № 8011/10/26-15-11-01-08. Зобов`язав Головне управлінням Міндоходів у м. Києві надати Публічному акціонерному товариству «Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Рітейл Капітал» індивідуальну податкову консультацію у відповідь на запит від 11 серпня 2014 року з урахуванням висновків суду.  В решті вимог відмовив.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, с доводами якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що податковий орган не може змінювати порядок оподаткування доходів в податковій консультації, оскільки будь-які елементи податку та зміни до них можуть передбачатися тільки законом. Надання консультації всупереч норм закону порушує принцип правової визначеності, як складової принципу верховенства права.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, податковий орган подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову. Доводи касаційної скарги повторюють доводи апеляційної скарги.
Відзив на касаційну скаргу не надходив, що не перешкоджає її розгляду по суті.
Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з таких підстав.
Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що Товариство звернулось до Державної фіскальної служби України із запитом від 11 серпня 2014 року про надання письмової консультації з питанням чи включаються на підставі підпункту 136.1.9 пункту 136.1 статті 136 Податкового кодексу України до складу доходів Інститутів спільного інвестування, зокрема корпоративних інвестиційних фондів, проценти нараховані за активами таких фондів. 
Листом Головного управління Міндоходів у місті Києві від 29 серпня 2014 року № 8011/10/26-15-11-01-08 позивачу роз`яснено наступне: враховуючи те, що підпунктом 136.1.9 пункту 136.1 статті 136 Податкового кодексу України встановлений порядок оподаткування активів інститутів спільного інвестування та активів фондів операцій з нерухомістю, то починаючи з 3 серпня 2014 року до інших доходів, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування та визначаються відповідно до пункту 135.5 статті 135 Кодексу, включаються доходи, отримані інститутами спільного інвестування і фондами операцій з нерухомістю у вигляді процентів, нарахованих за активами інститутів спільного інвестування та активами фондів операцій з нерухомістю.  
За приписами пункту 53.3 статті 53 Податкового кодексу України (тут та надалі в редакції, яка діяла на час спірних правовідносин) платник податків може оскаржити до суду як правовий акт індивідуальної дії податкову консультацію контролюючого органу, викладену в письмовій або електронній формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору. 
Визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Відповідно пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.
Згідно із підпунктом 135.5.1 пункту 135.5 статті 135 Податкового кодексу України інші доходи включають, зокрема доходи у вигляді процентів.
Стаття 136 Податкового кодексу України визначала доходи, що не враховуються для визначення об`єкта оподаткування з податку на прибуток, тобто встановлювала перелік видів доходів, отримання яких не збільшує об`єкт оподаткування.
З урахуванням змін, внесених підпунктом 4 пункту 1 розділу І Закону України від 31 липня 2014 року № 1621-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України», який набрав чинності з 3 серпня 2014 року, норма підпункту 136.1.9 пункту 136.1 статті 136 ПК України установлювала, що для визначення об`єкта оподаткування не враховуються суми коштів спільного інвестування, а саме коштів, залучених від інвесторів інститутів спільного інвестування, доходи від проведення операцій з активами таких інститутів та доходи, нараховані за активами зазначених інститутів, а також кошти, залучені від власників сертифікатів фондів операцій з нерухомістю, доходи від проведення операцій з активами фондів операцій з нерухомістю та доходи, нараховані за активами фондів операцій з нерухомістю, створених відповідно до закону, крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами.
Зміст цієї норми дозволяє розділити доходи, які не враховуються для визначення об`єкта оподаткування, на такі самостійні групи: суми коштів спільного інвестування, а саме коштів, залучених від інвесторів інститутів спільного інвестування, доходи від проведення операцій з активами таких інститутів та доходи, нараховані за активами зазначених інститутів, тобто суми доходу, що стосуються інститутів спільного інвестування; кошти, залучені від власників сертифікатів фондів операцій з нерухомістю, доходи від проведення операцій з активами фондів операцій з нерухомістю та доходи, нараховані за активами фондів операцій з нерухомістю, тобто суми доходу, пов`язані із фондами операцій з нерухомістю.
Як зазначено у висновку № 056/429 від 19 серпня 2014 року, підготовленому Державним підприємством «Українське бюро лінгвістичних експертиз НАН України» за результатами проведеного експертного дослідження, попри складну синтаксичну структуру речення, з якого складається підпункт 136.1.9 пункту 136.1 статті 136 Податкового кодексу України, зв`язки між його окремими компонентами є прозорими й однозначними, тому змістові зв`язки виразу «крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами» можуть бути встановлені за суто формальними показниками; є лінгвістичні підстави стверджувати, що вираз «крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами» у тексті підпункту 136.1.9 пункту 136.1 статті 136 ПК України стосується лише активів фондів операцій з нерухомістю; лінгвістичних підстав стверджувати, що вираз «крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами» у підпункті 136.1.9 пункту 136.1 статті 136 ПК України стосується і активів фондів операцій з нерухомістю, і активів інститутів спільного інвестування, немає.
У вказаному висновку детально досліджено змістові та граматичні зв`язки тексту норми і надано їм аналіз, при цьому, експерт проаналізував обидва можливі варіанти тлумачення тексту.
До того ж Законом України від 28 грудня 2014 року №71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності з 1 січня 2015 року, внесено зміни до податкового законодавства, відповідно до яких особливості оподаткування інститутів спільного інвестування та суб`єктів недержавного пенсійного забезпечення стали регулюватися статтею 141 ПК України, за змістом підпункту 141.6.1 пункту 141.6 якої звільняються від оподаткування кошти спільного інвестування, а саме: кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, кошти та інші активи, залучені від учасників інститутів спільного інвестування, доходи від здійснення операцій з активами інститутів спільного інвестування, доходи, нараховані за активами інститутів спільного інвестування, та інші доходи від діяльності інститутів спільного інвестування (відсотки за позиками, орендні (лізингові) платежі, роялті тощо).
Тобто законодавець усунув певні розбіжності у неоднозначному трактуванні порядку оподаткування доходів від спільного інвестування.
При цьому, як передбачено пунктом 56.21 статті 56 Податкового кодексу України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Враховуючи викладене, Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що оскаржувана індивідуальна податкова консультація суперечить наведеним положенням податкового законодавства та, як наслідок, підлягає визнанню недійсною.
Доводи касаційної скарги податкового органу зводяться виключно до повторення доводів апеляційної скарги, яким надано оцінку судом апеляційної інстанції, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, податковим органом не зазначено. 
Згідно з ч. 1  ст. 350 КАС України  суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись ст. ст.  341,  345,  349,  350 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Головного управління Міндоходів у м. Києві залишити без задоволення.
2. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 29 жовтня 2014 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 9 грудня 2014 року  у справі № 826/15747/14  залишити в силі.
3. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
І.А. Васильєва 
 С.С. Пасічник ,
Судді Верховного Суду