ПОСТАНОВА
Іменем України

24 жовтня 2019 року 
Київ
справа №820/4045/16
адміністративне провадження №К/9901/28643/18, № К/9901/28645/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу | Публічного акціонерного товариства «Харківська ТЕЦ-5»
на постанову | Харківського апеляційного адміністративного суду від 30.11.2016 (колегія у складі суддів: Бершов Г.Є., Ральченко І.М., Катунов В.В.)
та касаційну скаргу | Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС
на постанову | Харківського окружного адміністративного суду від 25.08.2016 (суддя Самойлова В.В.)
та постанову | Харківського апеляційного адміністративного суду від 30.11.2016 (колегія у складі суддів: Бершов Г.Є., Ральченко І.М., Катунов В.В.)
у справі | № 820/4045/16
за позовом | Публічного акціонерного товариства "Харківська ТЕЦ-5"
до | Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС
про | визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:

ПАТ "Харківська ТЕЦ-5" звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС №0000264100 від 26.07.2016.
Позивач обґрунтовує свої вимоги тим, що висновки акту перевірки базуються на припущеннях і не підтверджуються об`єктивними даними, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте з порушенням норм діючого законодавства України, що є підставою для його скасування.
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 25.08.2016 позовні вимоги було задоволено. Скасовано податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС № 0000264100 від 26.07.2016, прийнятого щодо Публічного акціонерного товариства " Харківська ТЕЦ-5".
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що відповідачем не доведено наявність порушень податкового законодавства позивачем. Висновок податкового органу щодо застосування до спірних правовідносин, які виникли за договором № 590 від 01.09.2015 року положень п. 26-1 п/р 2 р. 20 ПКУ, в частині звільнення від оподаткування операцій з постачання програмного забезпечення АСКОЕ серверного та ключу електронного захисту, є безпідставним.
Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 30.11.2016 у даній справі скасовано постанову Харківського окружного адміністративного суду від 25.08.2016 в частині задоволення позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення № 0000264100 від 26.07.2016 в загальному розмірі 86525,00 грн. (вісімдесят шість тисяч п`ятсот двадцять п`ять гривень), у тому числі за основним платежем - 69220 грн., за штрафними санкціями -17305 грн. та прийнято в цій частині нове рішення про відмову у задоволенні позову.
Суд апеляційної інстанції при прийнятті рішення виходив з того, що програмно-математичне забезпечення (ПЗ) з USB-ключами електронного захисту підпадає під дію пункту 26-1 підрозділу 2 розділу XX Податкового Кодексу України, а тому позивачем було безпідставно завищено податковий кредит при придбанні послуг по доопрацюванню програмного забезпечення комплексу АСКОЕ на суму ПДВ 69220,00 грн.
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач та відповідач подали касаційні скарги, в яких не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, що прийняті не на їх користь, просили їх скасувати та відповідно прийняти позитивне рішення щодо кожного з них, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права.
Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, заслухавши представників сторін, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги позивача та залишення без задоволення касаційної скарги відповідача, з таких підстав. 
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що фахівцями Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ПАТ «Харківська ТЕЦ-5», код ЄДРПОУ 05471230, з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за січень 2015 року - грудень 2015 року, лютий 2016 року по взаємовідносинам з ТОВ «Енергоконсалт» код ЄДРПОУ 30021475 та ТОВ «Укрпроектенергомонтаж», за результатами якої було складено акт перевірки №58/28-09-41-14/05471230 від 12.07.2016 р.
За наслідками вказаного акта перевірки відповідачем стосовно позивача було прийняте податкове повідомлення-рішення від 26.07.2016  №0000264100, відповідно до якого за порушення п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 КАСУ ПАТ "Харківська ТЕЦ-5" було збільшено суму грошового зобов`язання за податком на додану вартість в розмірі 416 420,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 104 105,00 грн.
          Виявлені порушення пов?язані з тим, що СДПІ досліджуючи ланцюг постачання товару ПАТ «Харківська ТЕЦ-5» -ТОВ «Енергоконсалт» - ПАТ «Укрпромобладнання» - МПП «Атос» не встановила фактів ввезення продукції на територію України, в той час коли відповідно до даних паспортів на обладнання зазначено: передавач Тх (ВЧ) АКА «Кедр», приймач Кх (ВЧ) АКА «Кедр», виробник - ТОВ «Ураленергосервіс», м. Єкатеринобург, Росія, дата виробництва обладнання - 26.03.2015. 
Також, не був ввезений на територію ПАТ «Харківська ТЕЦ-5», такий товар як  кабельна продукція, оскільки відповідно до даних книги обліку виданих тимчасових перепусток за 2015 р., тимчасова перепустка водію автомобіля Газель № НОМЕР_1 , який відповідно до товарно-транспортної накладної №23/07 від 23.07.2015 доставив товар до території ПАТ «Харківська ТЕЦ-5», не видавалась.
Програмно-математичне забезпечення (ПЗ) з USB-ключами електронного захисту підпадає під дію пункту 26-1 підрозділу 2 розділу XX Податкового Кодексу України, а тому позивачем було безпідставно завищено податковий кредит при придбанні послуг по доопрацюванню програмного забезпечення комплексу АСКОЕ на суму ПДВ 69220,00 грн.
Судами першої та апеляційної інстанції також встановлено, що роботи з модернізації відкритої установки трансформаторів з установкою сучасних комплектів високочастотних команд автоматики (АНКА-АПВА) передбачені інвестиційною програмою ПАТ «Харківська ТЕЦ-5» на 2015 рік.
Вказані роботи були виконані в повному обсязі, що підтверджується актами приймання виконаних будівельних робіт № 1 від 23.12.2015 на загальну суму 1 649 590,42 грн., в т.ч. ПДВ 274 931,74 грн.; № 2 від 23.12.2015 р. на загальну суму 433 609,58 грн., в т.ч. ПДВ 72 268,26 грн. Відповідно до наведених актів зафіксовано, що були проведені роботи з монтажу передавача Тх (ВЧ) АКА «Кедр» у кількості 1 шт., приймача Кх (ВЧ) АКА «Кедр» у кількості 1 шт., а також кабеля коаксіального РК75-7,2-м90П; кабелів марка КВВГЄнгд, перерізом 4х2,5мм2, 7х2,5мм2, 10x2,5мм2, 14x2,5мм2.
Виконання вказаних робіт відповідно до проектно-кошторисної документації було перевірено з боку проектної організації - ТОВ «Укрпроектенергомонтаж», що було відображено в журналі авторського нагляду за будівництвом №353/12, в якому в записі від 30.09.2015 р. була зафіксована вказівка щодо експлуатації передавача Тх (ВЧ) АКА «Кедр» та приймача Кх (ВЧ) АКА «Кедр».
Також за наслідками перевірки функціонування передавача Тх (ВЧ) АКА «Кедр» та приймача Кх (ВЧ) АКА «Кедр» в складі апаратури АКА-ПРМ, АКА-ПРД були складені протоколи від 30.12.2015 р. за участі керівника групи авторського нагляду та відповідального працівника ТОВ «Енергоконсалт».
Відповідно до листа ТОВ «Енергоконсалт» від 17.09.2015 р. для виконання робіт за договором № 37 від 27.01.2015 р. були видані тимчасові перепустки працівникам ТОВ «Енергоконсалт».
Переміщення передавача Тх (ВЧ) АКА «Кедр» у кількості 1 шт., приймача Кх (ВЧ) АКА «Кедр» у кількості 1 шт. від ТОВ «Енергоконсалт» до ПАТ «Харківська ТЕЦ-5» підтверджено товарно-транспортною накладною №23/07 від 23.07.2015 р.
Переміщення кабельної продукції (кабель коаксіальний РК75-7,2-м90П; кабелі марка КВВГЄнгд, перерізом 4х2,5мм2, 7х2,5мм2, 10x2,5мм2, 14x2,5мм2) до ПАТ «Харківська ТЕЦ-5» підтверджено товарно-транспортною накладною №7037 від 24.07.2015.
За вимогами пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Проведення господарських операцій суб`єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»,  підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно частини 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність. Таким чином первинні документи по відображенню господарчих операцій є основою для податкового обліку.
Зважаючи на вимоги вищенаведених норм попередні судові інстанції, вирішуючи спір по суті, дійшли правильного висновку, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів, робіт та послуг з метою їх використання у власній господарській діяльності, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, які містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
Судами з посиланням на наявні у справі первинні документи та фактичне використання під час виконання робіт за договором №37 від 27.01.2015 передавача та приймача Тх (ВЧ) АКА «Кедр», Кх (ВЧ) АКА «Кедр», а також кабельної продукції, правильно зауважено про підтвердження дотримання позивачем спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум, віднесених до податкового кредиту.
Враховуючи вищенаведене, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, не спростованими доводами касаційної скарги відповідача, про наявність законних підстав для задоволення позову по наведеному епізоду.
Між тим, надаючи правову оцінку спірним правовідносинам по другому епізоду, суди дійшли різних юридичних висновків.
Так, суд першої інстанції, дійшов висновку про неправомірність  застосування до спірних правовідносин, які виникли за договором № 590 від 01.09.2015, положень п. 26-1 п/р 2 р. 20 ПКУ в частині звільнення від оподаткування операцій з постачання програмного забезпечення АСКОЕ серверного та ключу електронного захисту, є безпідставним.
Водночас, суд апеляційної інстанції при прийнятті рішення виходив з того, що програмно-математичне забезпечення (ПЗ) з USB-ключами електронного захисту підпадає під дію пункту 26-1 підрозділу 2 розділу XX Податкового Кодексу України, а тому позивачем було безпідставно завищено податковий кредит при придбанні послуг по доопрацюванню програмного забезпечення комплексу АСКОЕ на суму ПДВ 69220,00 грн.
Судами було встановлено, що згідно договору № 590 від 01.09.2015 ТОВ «Енергоконсалт» прийняв на себе зобов`язання надати власними силами та засобами послуги щодо проектування та розроблення у сфері інформаційних технологій (доопрацювання програмного забезпечення комплексу АСКОЕ з виконанням усіх вимог головного оператора ДП «Енергоринок»).
В складі наведених послуг ТОВ «Енергоконсалт» були встановлені програмне забезпечення АСКОЕ та ІІ8В- ключ електронного захисту, що підтверджується актом №1 від 30.12.2015 приймання виконаних будівельних робіт.
Згідно акта приймання виконаних будівельних робіт №1 від 30.12.2015 за договором № 590 від 01.09.2015 та відомості ресурсів до зазначеного акта, в ході надання послуг по доопрацюванню програмного забезпечення комплексу АСКОВ ТОВ «Енергоконсалт» використано 2 комплекти програмного забезпечення АСКОЕ, на яке нарахований податок на додану вартість: ціна 1 комплекту програмного забезпечення АСКОЕ - 173050,0 грн., в вартість програмного забезпечення АСКОЕ (2 комплекти) 346 100,0 грн., ПДВ - 69 220,0 грн.
Так, згідно до пункту 26-1 і підрозділу 2 розділу XX Податкового Кодексу України встановлено, що тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання програмної продукції.
Для цілей цього пункту до програмної продукції відносяться:
результат комп`ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп`ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів; криптографічні засоби захисту інформації.
Оскільки названий договір не передбачає передачі жодних прав власності на продукт - результат комп`ютерного програмування або передачі виключних майнових прав інтелектуальної власності на нього, а передбачає постачання програмної продукції та право на користування примірником програмного продукту, а не результатом комп`ютерного програмування, відтак суд першої інстанції дійшов правильного висновку, не спростованого доводами касаційної скарги, про наявність законних підстав для задоволення позову по наведеному епізоду. 
Підсумовуючи викладене, суд касаційної інстанції прийшов до висновку, що судом апеляційної інстанції помилково скасовано рішення суду першої інстанції в цій частині, яке було прийнято на підставі повного та всебічного дослідження обставин справи з дотриманням вимог законодавства.
Відповідно до статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
Зважаючи на викладене, постанова суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню в частині відмови у позові, а помилково скасована постанова суду першої інстанції - залишенню в силі.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 352 Кодексу адміністративного судочинства України, 

ПОСТАНОВИВ:

1.          Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Харківська ТЕЦ-5» задовольнити.
2.          Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління ДФС залишити без задоволення.
3.          Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 30.11.2016 скасувати в частині відмови у задоволенні позову та залишити в цій частині в силі постанову Харківського окружного адміністративного суду від 25.08.2016.
4.          В решті постанову Харківського окружного адміністративного суду від 25.08.2016 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 30.11.2016 залишити без змін.
5.          Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
І.А. Васильєва 
 С.С. Пасічник ,
Судді Верховного Суду