ПОСТАНОВА
Іменем України

08 жовтня 2019 року 
Київ
справа №813/5911/14
адміністративне провадження №К/9901/5835/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., 

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Львова Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 16.06.2015 (головуючий суддя Сеник Р.П., судді: Хобор Р.Б., Попко Я.С.) у справі за позовом Приватного підприємства "Галкостт" до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області про скасування податкових повідомлень-рішень, 

ВСТАНОВИВ:

ПП "Галкостт" звернулося до суду з позовом до ДПІ у Шевченківському районі м.Львова ГУ ДФС у Львівській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 29.06.2010 № №0001652380/0/15119, від 15.09.2010 №0001652380/1/21645, від 21.10.2010 №0001652380/4/24463, від 31.12.2010 №0001652380/2/31955.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 25.11.2014 у задоволенні позову відмовлено.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 16.06.2015 рішення суду першої інстанції скасовано, ухвалено нове рішення, яким позов задоволено повністю.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, ДПІ у Шевченківському районі м.Львова ГУ Міндоходів у Львівській області звернулося з касаційною скаргою у якій просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 16.06.2015 та залишити в силі постанову Львівського окружного адміністративного суду від 25.11.2014.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на невірне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права та ненадання правової оцінки всім обставинам справи. Як вказує відповідач, за результатами проведеної виїзної перевірки ПП «Галкостт» встановлено безпідставність віднесення до складу валових витрат вартості реалізованого ПП «Будінвесткомфорт» та ПП «Будмасервіс» товару та включення до складу податкового кредиту податок на додану вартість, сплаченого нібито в ціні яблук, придбаних у ПП «Будінвесткомфорт». Відповідач вважає, що у позивача відсутні правові підстави для формування валових витрат та податкового кредиту по взаєморозрахунках з цими контрагентами по тій причині, що, відповідно до податкової та інших джерел інформації згадані товариства провадили діяльність, спрямовану на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам. Податковий орган вказує, що діяльність з оптової торгівлі фруктами в реєстраційних документах контрагентів не значиться, свідоцтва платника податку на додану вартість контрагентів ліквідовано, з наданих до перевірки документів не встановлено факт транспортування реалізованого товару, підприємства не подавали розрахунків податку з власників транспортних засобів. Також, з 01.01.2009  ПП «Будінвесткомфорт», ПП «Будмасервіс» не звітують до податкового органу, керівники підприємств розшукуються ГВПМ ДПІ у м.Львові. Відповідач зауважує, що згідно інформації правоохоронних органів  паспорті дані засновника ПП «Будінвесткомфорт», вказані у реєстраційній картці, не співпадають з даними паспорту, що вказаний у новій редакції статуту; як встановлено, нотаріальну дію 20.02.2009 щодо справжності підпису засновника, директора, бухгалтера) здійснено на підставі паспорту, який було втрачено у 2006 році. У свою чергу, згідно з додатками декларацій з податку на додану вартість у ПП «Будмасервіс» відсутні основні фонди, товарні запаси, матеріальні та нематеріальні активи, які необхідні для ведення господарської діяльності.

Позивач правом подання відзиву на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає розгляду справи.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 08.07.2015 відкрито касаційне провадження у справі №813/5911/14.

Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №813/5911/14 за правилами підпункту 4 частини першої Розділу VІІ Перехідних положень цього кодексу.

Разом з тим, на адресу суду касаційної інстанції від позивача надійшли клопотання про закриття провадження у справі від 26.08.2016 та 19.09.2017. Представник позивача вказує, що 26.08.2016 до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено запис про припинення ПП «Галкосттт».

Ухвалою Верховного Суду від 20.09.2019 справу призначено до розгляду у судовому засіданні на 08.10.2019.

У судове засідання представники сторін не з`явились, хоча були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання. Суд, керуючись пунктом 2 частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), здійснює касаційний розгляд справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами податкового органу проведено планову виїзну перевірку ПП «Галкостт» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2008 р. по 31.03.2010.

Результати перевірки оформлені актом від 09.06.2010 № 717/130/23-2/33074032 згідно якого, контролюючим органом встановлено, зокрема, порушення підприємством вимог:

пункту 5.1., підпункту 5.2.1. пункту 5.2., підпункту 5.3.9 пункту 5.3. статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.1997 №283/97- ВР, у результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 662291,00грн.;

пунктів 1.7, 1.8 статті 1, пунктів 4.1., 4.3 статті 4, підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 №168/97-ВР, у результаті чого занижено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 494682,00грн.; завищення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту станом на 31.03.2010 на суму 2'195'072,00грн.;

На підставі акту перевірки ДПІ у Шевченківському районі м.Львова   29.06.2010 прийнято податкові повідомлення-рішення:

№0001652380/0/15119, яким позивачу визначено суму податкових зобов`язань за платежем податок на прибуток у розмірі 993437,00грн., у тому числі за основним платежем - 662291,00грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 331146,00грн.;

№0001662380/0/15118, яким позивачу визначено суму податкових зобов`язань за платежем податок на додану вартість у розмірі 742023,00грн., у тому числі за основним платежем - 494682,00грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 247341,00грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення позивач оскаржив в адміністративному порядку. За результатами розгляду скарг позивача, які були залишені без задоволення, ДПІ у Шевченківському районі м.Львова прийнято податкові повідомлення-рішення:

від 15.09.2010 №0001652380/1/21645 та №0001662380/1/21646;

від 21.10.2010 №0001652380/4/24463 та №0001662380/4/24464;

від 31.12.2010 №0001662380/2/31953 та №0001652380/2/31955.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 22.12.2011, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 26.03.2014, у задоволенні позову ПП «Галкостт» про скасування вищенаведених податкових повідомлень-рішень відмовлено.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 22.07.2014 рішення судів попередніх інстанцій скасовано, справу направлено на новий розгляд з мотивів недослідження характеру та змісту господарських операцій між ПП «Галкостт» та його контрагентами ПП «Будінвесткомфорт» та ПП «Будмасервіс», первинних документів, які належить складати залежно від певного виду господарської операції, доказів того, чи відбувся рух активів між учасниками.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 25.11.2014 у задоволенні позову відмовлено. Судом вказано, що, хоча представлені позивачем документи (договори, видаткові та податкові накладні) формально відповідають вимогам, встановленим Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» до первинних документів, однак жодним чином не підтверджують реального характеру господарських операцій ПП «Галкостт» з ПП «Будінвесткомфорт» та ПП «Будмасервіс», тому не є безумовною підставою для включення цих витрат до валових витрат та ПДВ до податкового кредиту. 

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 16.06.2015 рішення суду першої інстанції скасовано, ухвалено нове рішення, яким позов задоволено. Апеляційний суд посилався на те, що оскільки правочини, укладені між ПП «Галкостт» з ПП «Будінвесткомфорт» та ПП «Будмасервіс» не були визнані судом недійсними, не підпадають під ознаки недійсності (нікчемності), визначені положеннями Цивільного кодексу України, такі правочини є дійсними та, отже, неправомірними є донарахування податку на прибуток та податку на додану вартість. Колегія суддів вважала, що суд першої інстанції дійшов до хибних висновків, приймаючи рішення по суті спірних правовідносин.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, з огляду на встановлені судами фактичні обставини справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Як встановлено судами та вбачається з матеріалів справи, висновки податкового органу про встановлені в ході перевірки порушення податкового законодавства зроблені на підставі того, що ПП «Галкостт» у ІІІ кварталі 2008 року та ІV кварталі 2008 року віднесло до складу валових витрат вартість списаного імпортованого товару (яблук), факт реалізації якого ПП «Будінвесткомфорт» та ПП «Будмасервіс» представленими до перевірки документами не доведено, а також неправомірно включило до складу податкового кредиту з податку на додану вартість витрати по придбанню яблук у ПП «Будінвесткомфорт». Крім цього, відповідно до баз даних ЦБД ДПА України, податкової звітності та інших джерел інформації та проведеного аналізу господарської діяльності ПП «Будінвесткомфорт» та ПП «Будмасервіс» було встановлено, що вони підпадають під критерії відбору суб`єктів господарювання, що мають ризик здійснення нереальних (удаваних) операцій з наданням послуг із безпідставного формування податкового кредиту третім особам.

Пунктом 1.7 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Згідно підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

У відповідності до підпункту 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» встановлено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Згідно підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» підставою для нарахування податкового кредиту є податкова накладна, яка видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених   розділом II цього Кодексу. У разі якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапної їх здачі, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов`язані з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг у цьому періоді.

Пунктом 198.6 цієї статті встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог   статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Положення статті 1 встановлюють, що документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення є первинним документом.

За змістом частини другої статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Підтвердженням реального здійснення господарської операції є первинні документи, які свідчать про фактичну поставку товарів продавцем та їх отримання покупцем, а також документи, що підтверджують факт використання вказаних товарів у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена Положенням про документальне збереження записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704.

Відповідно до підпункту 1.2 п.1 вказаного Положення, господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення (підпункт 2.1 пункту 2 Положення).

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Відтак, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ПП «Галкостт» протягом періоду, що перевірявся контролюючим органом імпортував на територію України яблука. 

У період, охоплений перевіркою, ПП «Галкостт» уклало договори поставки від 03.12.2007 №07/03-12  з ПП «Будінвесткомфорт» та №08/07-10 від 07.10.2007 з ПП «Будмасервіс», предметом яких була поставка позивачем яблук, а також договір від 01.09.2008 №01-09/08  з ПП «Будінвесткомфорт» на придбання у останнього яблук.

На підтвердження реальності господарських операцій з вищевказаними контрагентами позивач представив судам: виписані ПП «Галкостт» видаткові та податкові накладні; видаткові та податкові накладні, виписані ПП «Будінвесткомфорт»; журнал реєстрації довіреностей за 2004-2010 роки, який містить запис про видачу 30.10.2008 однієї довіреності ОСОБА_1 на одержання товарно-матеріальних цінностей від ПП «Будінвесткомфорт»; оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 за 01.09.2008 - 31.12.2008 по контрагенту ПП «Будінвесткомфорт»; договір відповідального зберігання №12/01 від 01.12.2007 року, укладений ТзОВ «СЕБО» (зберігачем) з ПП «Галкостт» (поклажодавцем) строком дії до 31.12.2008, відповідно до якого поклажодавець передає, а зберігач приймає майно (фрукти, овочі та інше) на відповідальне зберігання протягом строку дії цього договору в приміщенні, що знаходиться за адресою: с.Пирятин Жовківського району Львівської області; накладні про передачу ПП «Галкостт» на зберігання ТзОВ «СЕБО» яблук свіжих на палетах.

Суд першої інстанції зауважив, що з договору про купівлю яблук у ПП «Будінвесткомфорт» від 01.09.2008 №01-09/08  неможливо встановити, про які істотні умови договору сторони дійшли згоди. Так, в договорі відсутні відомості щодо кількісних та якісних характеристик товару - сорт яблук, їх ґатунок, кількість, ціна, упаковка тощо. Зазначені відомості відсутні також і у видаткових накладних та податкових накладних. Відповідно до пункту 2.1 всіх трьох договорів, обов`язок по поставці товару протягом 5 (п`яти) календарних днів з моменту узгодження сторонами замовлення покладено на постачальника, а відповідно до пункту 3.3 доставка здійснюється за домовленістю сторін покупцем або постачальником.

Як встановлено судом першої інстанції з матеріалів справи, ПП «Галкостт» не володіє власними транспортними засобами та складськими приміщеннями, протягом 2008 року на підприємстві працювало 4 особи. Крім того, доказів на підтвердження факту доставки/транспортування ним продукції (яблук) ні до покупців (ПП «Будінвесткомфорт» та ПП «Будмасервіс»), ні від постачальника (ПП «Будінвесткомфорт»), а також будь-яких доказів на підтвердження факту здійснення покупцями самовивозу з місця зберігання яблук позивачем не надано.

Суд першої інстанції звернув увагу, що значні обсяги реалізації та придбання яблук, які здійснювалися тоннами, передбачають залучення до таких операцій певного роду трудових ресурсів та техніки щодо погрузки-розгрузки чи перевантаження, зважування, транспортування та відповідних приміщень для зберігання цього товару, якими ні позивач, ні його контрагенти не володіли, відтак не могли здійснити самостійно. Доказів залучення до виконання вказаних робіт інших суб`єктів господарювання чи фізичних осіб позивач суду не представив.

Позивачем у ході судового розгляду не надано документів з яких можливо визначити пункт (адресу) завантаження-продаж (виїзд) яблук та їх пункт (адресу) розвантаження (приїзд). Судом не виявлено відомостей про посади та підписи посадової особи, які б дозволили відпуск яблук, займалися їх транспортуванням, одержували їх на складі ПП «Галкостт», відсутні довіреності ПП «Будмасервіс» на одержання яблук.

На підставі матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що оплата за поставлений за договорами з ПП «Будінвесткомфорт» та ПП «Будмасервіс» товар проведена частково, у безготівковій формі. Частково ж сума заборгованості (76800,00грн. за договором від 03.12.2007 №07-03/12 546076,84грн. та за договором від 01.09.2008 №01-09/08) була погашена шляхом проведена взаємозаліку заборгованостей по поставлених товарах, на підтвердження чого позивач представив акт від 02.10.2008 та акт від 04.11.2008 відповідно. Судом зауважено, що пунктом 4 вказаних договорів такий спосіб розрахунків не передбачений. З наведеного вбачається, що рух активів по вищевказаних операціях відбувся не повністю. 

За результатом дослідження доказів, що містяться в матеріалах справи, судом першої інстанції вказано, що з долучених видаткових накладних, то в більшості випадків неможливо встановити, яка особа їх підписувала як від постачальника, так і від одержувача. Крім того, відсутні вказівки на довіреність, видану на уповноважених осіб на отримання товарно-матеріальних цінностей.

Верховний Суд констатує, що встановлені судом першої інстанції обставини у суді апеляційної інстанції не спростовані.

Крім того, судом першої інстанції досліджено також висновки акту ДПІ в Шевченківському районі м.Львова від 09.06.2010 №717/130/23-2/33074032 щодо діяльності контрагентів ПП «Будмассервіс» та ПП «Будінвесткомфорт». Основним видом діяльності ПП «Будмасервіс» є оптова торгівля будівельними матеріалами, будівництво, будівель інші спеціалізовані будівельні роботи, інші роботи із завершення будівництва, оптова торгівля деревиною, діяльність автомобільного вантажного транспорту. Діяльність з оптової торгівлі фруктами в реєстраційних документах платника не вказана. У ПП «Будматсервіс» відсутні основні фонди, товарні запаси, матеріальні та нематеріальні активи, необхідні для проведення відповідної господарської діяльності та інше. 

Суд зауважує, що для встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану необхідно підтвердити, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції, установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції, установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку. 

З викладеного слідує, що керуючись правилами оподаткування при оцінці податкових наслідків операцій позивача з контрагентами суд апеляційної інстанції послався виключно на подані платником первинні документи.

Верховний Суд зазначає, що податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають опосередковуватись ти чи інші господарські операції. Однак, критерієм зменшення бази оподаткування податку на прибуток є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання доходу. Необхідно враховувати, що наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах. 

Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування. Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку. Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Верховний Суд підтримує позицію суду першої інстанції про те, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та валових витрат не можуть вважатися належними і достатніми, такими, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум податку на додану вартість до податкового кредиту є безпідставними. Отже, суд апеляційної інстанції без належного з`ясування фактичних обставин, у результаті невірного застосування норм матеріального та процесуального права неправомірно скасував законну та обґрунтовану постанову суду першої інстанції. 

Верховний Суд наголошує, що при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності. Слід ураховувати, що наявність укладеного між учасниками господарської операції цивільно-правового договору або відсутність визнання такого договору недійсним або нікчемним сама собою не свідчить про реальність вчинення відповідної операції. 

Суд касаційної інстанції звертає увагу, що платник, який претендує на підтвердження обґрунтованості заявленої ним податкової вигоди первинними документами, повинен пересвідчитися у достовірності наведених у цих документах відомостей, в інакшому випадку такий платник несе ризик у сфері податкових правовідносин. Платник податку повинен враховувати обставини щодо прояву розумної обережності при укладенні договорів з постачальниками. Адже за звичаями ділового обороту при здійсненні такого вибору суб`єктами господарювання оцінюються не лише умови угоди та їх комерційна привабливість, але і ділова репутація, платоспроможність, ризики невиконання зобов`язань та надання гарантій їх виконання, наявність у контрагента необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу) та відповідного досвіду.

Зважаючи на правове регулювання правовідносин та встановлені судами обставини, суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку, що позивачем доведено наявність підстав, з якими норми податкового законодавства пов`язують можливість правомірного формування сум податкових вигод. Відповідно, суд першої інстанції вірно вважав, що при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень контролюючий орган діяв правомірно, у межах наданих йому повноважень та дійшов правильного висновку, що правові підстави для задоволення позовних вимог відсутні.

За правилами статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. 

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 

Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Згідно приписів частини першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, переглянувши судове рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що доводи, викладені у касаційні скарзі, дають підстави для висновку про неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, яке призвело до неправильного вирішення справи та скасування рішення суду першої інстанції, яке відповідає закону, а тому касаційна скарга ДПІ у Шевченківському районі м.Львова ГУ ДФС у Львівській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 16.06.2015 підлягає задоволенню.

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.

Згідно частини першої статті 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

За вказаних обставин постановлене у справі рішення суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню, а рішення суду першої інстанції залишенню без змін.

Крім іншого, переглянувши клопотання представника позивача від 26.08.2016 про закриття провадження у справі, у зв`язку з припиненням юридичної особи, суд встановив, що згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, доданого заявником до клопотання, 26.08.2016 до Реєстру внесено запис №12241110013071676 про припинення юридичної особи ПП «Галкостт», правонаступники юридичної особи відсутні. З клопотання слідує, що позивач просить закрити провадження у справі на підставі пункту 5 частини першої статті 157 КАС України. 

Розглянувши клопотання позивача від 26.08.2016 про закриття провадження у справі№813/5911/14, суд дійшов висновку, що клопотання не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено пунктом 5 частини першої статті 157 КАС України (у редакції, чинній до 15.12.2017) суд закриває провадження у справі у разі смерті або оголошення в установленому законом порядку померлою особи, яка була стороною у справі, якщо спірні правовідносини не допускають правонаступництва, або ліквідації підприємства, установи, організації, які були стороною у справі.

Вказані норми кореспондуються з приписами пункту 5 частини першої статті 238 КАС України (у чинній редакції)

Суд закриває провадження у справі у разі смерті або оголошення в установленому законом порядку померлою фізичної особи або припинення юридичної особи, за винятком суб`єкта владних повноважень, які були однією із сторін у справі, якщо спірні правовідносини не допускають правонаступництва (пункт 5 частина перша статті 238 КАС України).

Відповідно до положень пункту 5 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і закрити провадження у справі чи залишити позов без розгляду у відповідній частині.

Згідно частини першої статті 354 КАС України суд касаційної інстанції скасовує судові рішення в касаційному порядку повністю або частково і залишає позовну заяву без розгляду або закриває провадження у справі у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу.

Як встановлено частиною другою цієї статті, якщо суд першої або апеляційної інстанції ухвалив законне і обґрунтоване рішення, смерть фізичної особи чи припинення юридичної особи - сторони в спірних правовідносинах, що не допускають правонаступництва, після ухвалення рішення не може бути підставою для застосування положення частини першої цієї статті.

Разом з тим, на наслідками розгляду касаційної скарги ДПІ у Шевченківському районі м.Львова ГУ ДФС у Львівській області у даній справі, Верховний Суд дійшов висновку, що постанова апеляційного суду підлягає скасуванню, а рішення суду першої інстанції - залишено в силі. З наведеного слідує, що суд не вбачає підстав для закриття провадження у справі, з огляду на положення частини другої статті 354 КАС України.

Також, переглянувши клопотання представника позивача від 19.09.2017 про закриття провадження у справі №813/5911/14 у зв`язку з припиненням юридичної особи, Верховний Суд вважає за необхідне залишити клопотання без розгляду, з огляду на наступне.

Статтями 42, 46 КАС України встановлено, що учасниками справи є сторони, треті особи. Сторонами в адміністративному процесі є позивач та відповідач. Позивачем в адміністративній справі можуть бути громадяни України, іноземці чи особи без громадянства, підприємства, установи, організації (юридичні особи), суб`єкти владних повноважень.

Відповідно до частин першої, третьої статті 43 КАС України здатність мати процесуальні права та обов`язки в адміністративному судочинстві (адміністративна процесуальна правоздатність) визнається за громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, органами державної влади, іншими державними органами, органами влади Автономної Республіки Крим, органами місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами, підприємствами, установами, організаціями (юридичними особами).

Здатність особисто здійснювати свої адміністративні процесуальні права та обов`язки, у тому числі доручати ведення справи представникові (адміністративна процесуальна дієздатність), належить органам державної влади, іншим державним органам, органам влади Автономної Республіки Крим, органам місцевого самоврядування, їх посадовим і службовим особам, підприємствам, установам, організаціям (юридичним особам).

За змістом частин першої, третьої статті 55 КАС України сторона, третя особа в адміністративній справі, а також особа, якій законом надано право звертатися до суду в інтересах іншої особи, може брати участь у судовому процесі особисто (самопредставництво) та (або) через представника.

Юридична особа, суб`єкт владних повноважень, який не є юридичною особою, бере участь у справі через свого керівника або члена виконавчого органу, уповноваженого діяти від її (його) імені відповідно до закону, статуту, положення (самопредставництво юридичної особи), або через представника.

Згідно зі статтею 80 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) юридичною особою є організація, створена і зареєстрована у встановленому законом порядку. Юридична особа наділяється цивільною правоздатністю і дієздатністю, може бути позивачем та відповідачем у суді.

Цивільна правоздатність юридичної особи виникає з моменту її створення і припиняється з дня внесення до єдиного державного реєстру запису про її припинення (частина четверта статті 91 ЦК України).

Відповідно до частини першої статті 104 ЦК України юридична особа припиняється в результаті реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або ліквідації.

Частиною п`ятою цієї статті встановлено, що юридична особа є такою, що припинилася, з дня внесення до єдиного державного реєстру запису про її припинення.

За приписами частини другої 167 КАС України якщо заяву (клопотання, заперечення) подано без додержання вимог частини першої цієї статті і ці недоліки не дають можливості її розглянути, або якщо вона є очевидно безпідставною та необґрунтованою, суд повертає таку заяву (клопотання, заперечення) заявнику без розгляду.

Тобто, згідно з наведеними положеннями законодавства будь-яка письмова заява, клопотання, зокрема, подана юридичною особою, має відповідати вимогам процесуального закону, містити відомості, які вимагаються КАС України, повинна бути скріплена власноручним підписом її керівника або особи, уповноваженої діяти від її (його) імені відповідно до закону, статуту, положення, з наданням доказів на підтвердження таких повноважень і якщо такі недоліки не дають можливості розглянути відповідний процесуальний документ, це є підставою для його повернення заявнику без розгляду.

Оскільки ПП «Галкостт» припинило свою діяльність з 26.08.2016 та з цього моменту втратило адміністративно процесуальну правосуб`єктність в розумінні статті 43 КАС України, подане ОСОБА_2 від імені ПП «Галкостт» клопотання від 19.09.2017 про закриття провадження у справі не може бути розглянуто і підлягає поверненню заявнику без розгляду.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 354, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Львова Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області задовольнити.

Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 16.06.2015 скасувати.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 25.11.2014 залишити в силі.

У задоволенні клопотання представника позивача від 28.08.2016 про закриття провадження у справі № 813/5911/14 відмовити.

Клопотання представника позивача від 19.09.2017 про закриття провадження у справі №813/5911/14 повернути заявнику без розгляду.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

.........................

........................

........................
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева 
 Т.М. Шипуліна
Судді Верховного Суду