ПОСТАНОВА
Іменем України

20 серпня 2019 року 
м. Київ
справа №240/4776/18
адміністративне провадження №К/9901/16807/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М.,  Гусака М.Б., 
секретар судового засідання - Кривда В.І.,
представник позивача - Мартіросян М.В., представник відповідача - Борисова Т.М., 
розглянув у судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження з повідомленням сторін касаційну скаргу Житомирської митниці Державної фіскальної служби на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 21.12.2018 (суддя - Горовенко А.В.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26.03.2019 (судді - Граб Л.С., Біла Л.М., Гонтарук В.М.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю (ТОВ) "Квант Енерджі" до Житомирської митниці Державної фіскальної служби (ДФС)  про визнання протиправним та скасування рішення,
У С Т А Н О В И В :
У жовтні 2018 року ТОВ "Квант Енерджі" (далі - Товариство) звернулося до суду з позовом до Житомирської митниці ДФС (далі - Митниця) про визнання протиправним та скасування рішення про визначення коду товару від 25.09.2018 №КТ-UA101000-0035-2018.
Обґрунтовуючи позов, позивач посилається на такі обставини: у контролюючого органу не було підстав для прийняття оскаржуваного рішення про визначення коду товару згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (далі - УКТ ЗЕД) 2713 20 00 00 "Бітум нафтовий", ввезеного Товариством за митною декларацією від 09.08.2018 №UA101120/2018/012856 за кодом товару згідно з УКТ ЗЕД 2715 00 00 91 "Суміш бітумна модифікована для дорожніх покриттів, марки В…", оскільки експертиза товару проводилась згідно з даними митної декларації №UA101120/2018/012845 замість належної №UA101120/2018/012856 та за відсутності передбачених пунктом 14 постанови Кабінету Міністрів України від    23.05.2012 №467 "Про затвердження вичерпного переліку підстав, за наявності яких може проводитись огляд (переогляд) товарів, транспортних засобів комерційного призначення органами доходів і зборів України" (далі - Постанова №467) підстав, зокрема одержання від правоохоронних органів письмового доручення у рамках кримінального провадження; рішення про огляд товарів, транспортного засобу комерційного призначення та відомості про дату, час, місце його проведення не було доведено до відома декларанта шляхом надсилання електронного повідомлення з накладенням електронного цифрового підпису посадової особи органу доходів і зборів; заміна визначеної виробником товару - резидентом Республіки Беларусь товарної позиції товару "Суміш бітумна модифікована для дорожніх покриттів…" (УКТ ЗЕД 2715 00 00 91) на іншу товарну позицію "Бітум нафтовий" (УКТ ЗЕД 2713 20 00 00) є порушенням вимог міжнародної конвенції про Гармонізовану систему опису і кодування товарів. Позивач також зазначає, що  під час митного оформлення товару були надані всі законодавчо визначені документи, в тому числі сертифікат відповідності, на підтвердження правильності визначення заявленого у митній декларації коду УКТ ЗЕД товару.
Житомирський окружний адміністративний суд рішенням від 21.12.2018, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26.03.2019, позов задовольнив: визнав протиправним та скасував рішення Житомирської митниці Державної фіскальної служби про визначення коду товару від 25.09.2018 №КТ-UA101000-0035-2018.
Задовольняючи позов, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що дії службових осіб Митниці щодо відбору проб (зразків) імпортованого товару для проведення експертизи є незаконними, оскільки  вчинені за відсутності правових підстав для цього. До такого висновку суди дійшли на підставі оцінки  доручення начальника ВБКОЗ УСБУ в Житомирській області від 08.08.2018 № 57/3-4709 на проведення огляду (переогляду) товару як такого, що не відповідає вимогам пункту 14 Постанови №467. З посиланням на те, що необхідність проведення огляду (переогляду) товару у межах кримінального провадження №12018060020003142, вказаного як підстава повного огляду в зазначеному дорученні, не підтверджена жодним доказом, суди вказали, що вчинені на його виконання дії та прийняте рішення про визначення коду товару не мають юридичної сили. Згідно з висновком судів першої та апеляційної інстанцій митний контроль Митницею проведено без дотримання вимог статей 69, 255, 338, 356 Митного кодексу України (МК), зокрема зразки товару для проведення експертизи відібрані безпідставно. Позивач надав документи на підтвердження коду УКТ ЗЕД задекларованого товару. Що ж до висновку експерта Управління експертиз та досліджень хімічної та промислової продукції Департаменту податкових та митних експертиз ДФС від 10.09.2018 №142005701-0923, на підставі якого Митниця визначила код УКТ ЗЕД імпортованого позивачем товару за іншою товарною позицією, то суди не визнали його доказом правомірності оспорюваного позивачем рішення з огляду на те, що експертне дослідження проведено без застосування  обов`язкових для цього методів ASTM D 938 (рівнозначний методу ISO 2207), EN ISO 12185 та EN 1426.
У касаційній скарзі Житомирська митниця ДФС посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати ухвалені у справі судові рішення та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що митним законодавством регламентовано право митного органу у разі виявлення під час митного оформлення товарів або після нього порушення декларантом правил класифікації товарів самостійно класифікувати такі товари. Подані позивачем для митного оформлення документи не дозволяли однозначно ідентифікувати задекларований в режимі імпорту товар. Враховуючи складний випадок класифікації товару, а також наявність відповідної інформації від правоохоронного органу про порушення кримінального провадження, було прийнято рішення про взяття проб для проведення експертизи. Висновок експерта Управління експертиз та досліджень хімічної та промислової продукції Департаменту митних та податкових експертиз ДФС від 10.09.2018 №142005701-0923 про проведення дослідження товару "суміш бітумна" (митна декларація від 09.08.2018 №UA101120/2018/012845, Акт про взяття проб і зразків товарів від 09.08.2018) підтвердив сумніви митного органу та наявні розбіжності щодо відомостей товару у митній декларації МД ІМ 40 АА від 09.08.2018 № UА 101120/2018/012845, відповідній їй  тимчасовій митній декларації ЕМД ШМ 40 ЕТ №UА 101120/2018/012856, а також у сертифікаті відповідності та став підставою для прийняття класифікаційного рішення від 25.09.2018 №КТ-UA101000-0035-2018, яке є предметом спору у даній справі. Скаржник доводить, що зазначене рішення прийнято контролюючим органом у межах повноважень та у спосіб, визначені законом.
Заперечуючи проти касаційної скарги у відзиві на скаргу, позивач зазначає, що суди попередніх інстанції правильно застосували норми матеріального права до встановлених обставин та просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення без змін.
Верховний Суд, перевіривши наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача на скаргу, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що між ТОВ "Квант Енерджі" та СП ТОВ "Неонафта" (Республіка Білорусь) був укладений контракт від 30.01.2018 №01-02/2018 та додаткова угода від 30.01.2018 №5, відповідно до умов якого Товариство ввезло на митну територію України за митною декларацією МД ІМ 40 АА від 09.08.2018 №UА 101120/2018/012845 товар, задекларований як «Суміш бітумна модифікована для дорожніх покриттів, марки "В" ТУ ВY 300577484.015-2013; ДСТУ Б В.2.7-313:2016. Температура застигання 33:35 град. С; густина при t 20 град. С - 967:970 кг/м3; глибина проникання голки (пенетраця) при t 25 град.С - 0,1 мм, не менше - 400; глибина проникання голки (пенетраця) при t 25 град.С, 0,1 мм після перегонки при зниженому тиску - 71:70; масова доля механічних домішок -0,1:0,3%» (графа 31 митної декларації); код товару за УКТ ЗЕД « 2715 00 00 91» (графа 33 митної декларації). 
Організацію митного оформлення товару від імені Товариства здійснювала  фізична особа-підприємець ОСОБА_1 на підставі договору про надання послуг від 25.04.2017 №2504/17 («представник декларанта»   (графи 14, 54 митної декларації).
Представник Товариства надав Митниці на підтвердження задекларованого коду товарної позиції митні декларації СП ТОВ "Неонафта" А06601/080818/0003504 та А06601/080818/0003501 на експорт товару «суміш бітумна модифікована для дорожніх покриттів марки "В", код товару 2715 00 00 00», вагою 22,36 тон вартістю 7267дол.США та 22,34 тон вартістю 7260,50 дол.США відповідно, отримувачем якої є ТОВ "Квант Енерджі"; інвойси (рахунки-фактури) від 08.08.2018 №407 та №410, виписані СП ТОВ "Неонафта" на товар "суміш бітумна модифікована для дорожніх покриттів марки "В", код ТН ВЭД 2715000000 вагою 22,34 тон вартістю 7260,50 дол. США та 22,36 тон вартістю 7267 дол. США відповідно; міжнародні транспортні накладні від 08.08.2018 CMR 407 та 410 на перевезення товару "суміш бітумна модифікована для дорожніх покриттів марки "В", код 2715 00 00 00 вагою 22,34 тон вартістю 7260,50 дол. США та 22,36 тон вартістю 7267 дол. США з пунктом розвантаження: Україна, м. Васильків та м. Київ; сертифікати про походження товару, видані та підтверджені в Республіці Білорусь, форми СТ-1 від 08.08.2018 BYUA8605001032 та BYUA8605001035 на "суміш бітумна модифікована для дорожніх покриттів марки "В", критерій походження "Д 2715" вагою 22,34 тони та 22,36 тони відповідно; паспорти якості від 08.08.2018 №13/08-70-2 та №14/08-50 на товар "суміш бітумна модифікована для дорожніх покриттів марки "В" ТУ ВY 300577484.015-2013 ДСТУ Б В.2.7-313:2016. Партія об`ємом 22,34 тон відповідає наступним характеристикам: температура застигання + 35  С; густина при t 20 град. С - 970 кг/м3; глибина проникання голки (пенетраця) при t +25 С, 0,1 мм, не менше - більше 400; глибина проникання голки (пенетраця) при t +25 С, 0,1 мм після перегонки при зниженому тиску - 70; залишок після перегонки при зниженому тиску - 90%; масова доля механічних домішок - 0,1%. Партія об`ємом 22,36 тон відповідає наступним характеристикам: температура застигання + 33 С; густина при t + 20 С - 967 кг/м3; глибина проникання голки (пенетраця) при t +25 С, 0,1 мм, не менше - більше 400; глибина проникання голки (пенетраця) при t +25 С,        0,1 мм після перегонки при зниженому тиску - 71; залишок після перегонки при зниженому тиску - 91%; масова доля механічних домішок -0,3%; платіжне доручення в іноземній валюті від 10.07.2018 №142 на виконання контракту від 30.01.2018 №01-02/2018 на суму 114`550 дол. США.
Під час виконання процедур митного контролю та митного оформлення у зв`язку з отриманням від ВБКОЗ УСБУ в Житомирській області доручення на проведення огляду (переогляду) товарів, транспортних засобів комерційного призначення від 08.08.2018 №57/3-4709 посадовою особою Митниці в присутності представника декларанта - ФОП ОСОБА_1 , співробітника УСБУ в Житомирській області та водіїв фірми-перевізника були взяті проби/зразки імпортованого по митній декларації №UA101120/2018/012845 товару "суміш бітумна модифікована для дорожніх покриттів марки "В" ТУ ВY 300577484.015-2013 ДСТУ Б В.2.7-313:2016, виробник: УП "Нефтебитумный завод" (проба АР56785/А1732Е5 об`ємом 2 л з партії товару вагою 22`340 кг та проба АР56775/А1733Е5 об`ємом 2 л з партії товару вагою 22`360 кг) для проведення дослідження характеристик, визначальних для класифікації товарів згідно з УКТ ЗЕД, про що складено відповідний акт від 09.08.2018. Відібранню проб/зразків передувало направлення декларанту електронною поштою повідомлення про його обов`язкову присутність під час здійснення цього заходу митного контролю та роз`яснено, з якою ціллю він здійснюється. 
На адресу Департаменту податкових та митних експертиз ДФС був скерований запит про проведення досліджень від 09.08.2018 №951/06-70-64 для визначення характеристик відібраних проб/зразків товару, визначальних для класифікації товару згідно з УКТ ЗЕД. Разом із пробами/зразками в розпорядження експертної установи передані надані ТОВ "Квант-Енерджі" в цілях митного оформлення документи. 
На період проведення досліджень товар за митною декларацією IМ 40 АА №UA101120/2018/012845 від 09.08.2018 випущено  у вільний обіг відповідно до заявленого митного режиму за поданою позивачем тимчасовою митною декларацією IМ 40 ТН №UA101120/2018/012856 від 09.08.2018. З врахуванням останньої обставини суд визнав доводи позивача в позовній заяві про не відповідність переданих для експертного дослідження проб/зразків товару, задекларованого в митній декларації IМ 40 АА №UA101120/2018/012845 від 09.08.2018, неспроможними, проти чого позивач не заперечує.
За результатами лабораторної перевірки характеристик товару експертом лабораторії Управління експертиз та досліджень хімічної та промислової продукції ДПМЕ ДФС України сформовано висновок від 10.09.2018 №142005701-0923, відповідно до якого проби товару №1 АР56785/А1732Е5 та №2 АР56775/А1733Е5 ідентифіковано як непрозору нерухому речовину чорного кольору, яка за хімічним складом являє собою суміш аліфатичних вуглеводнів, ароматичних сполук, неорганічного наповнювача (неорганічні сполуки ванадію, кальцію, заліза, сірки, кремнію). Вміст неорганічного залишку після спалювання та прокалювання проб становить менше 0,5 мас.%. Температура застигання проб №1 та №2 становить +41 С та +42 С, густина за температури + 70 С - 992,1 кг/м3 та 993,1 кг/м3, число пенетрацї (метод голки) при температурі +25 С 60 та 50 одиниць (відповідно до вказаної нумерації проб).
На підставі цього висновку Митниця прийняла рішення, з приводу правомірності якого виник спір, змінивши задекларований Товариством код товару згідно з УКТ ЗЕД  2715 00 00 91 "Сумiшi бiтумiнознi на основi природного асфальту або природного бiтуму, нафтового бiтуму, мiнеральних смол чи пеку мiнеральних смол" (наприклад, бiтумiнознi мастики, асфальтовi сумiшi для дорожнього покриття); інші" зі ставкою ввізного мита 2% на код УКТ ЗЕД 2713 20 00 00 "Бітум нафтовий" зі ставкою ввізного мита 10%. Визначальною кваліфікаційною характеристикою для розмежування цих товарних позицій стало виявлене за результатами експертизи число пенетрації (метод голки).
Правильність встановлення судом викладених обставин справи сторонами не заперечується.
Нормами статті 67 МК встановлено, що Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України.
В УКТ ЗЕД товари систематизовано за розділами, групами, товарними позиціями, товарними підпозиціями, найменування і цифрові коди яких уніфіковано з Гармонізованою системою опису та кодування товарів. Для докладнішої товарної класифікації використовується сьомий, восьмий, дев`ятий та десятий знаки цифрового коду (частини перша - третя цієї статті).
Відповідно до частини першої статті 69 МК товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТ ЗЕД.
Положеннями частин другої, третьої цієї статті визначено, що органи доходів і зборів здійснюють контроль правильності класифікації товарів, поданих до митного оформлення, згідно з УКТ ЗЕД. На вимогу посадової особи органу доходів і зборів декларант або уповноважена ним особа зобов`язані надати усі наявні відомості, необхідні для підтвердження заявлених ним кодів товарів, поданих до митного оформлення, а також зразки таких товарів та/або техніко-технологічну документацію на них.
У разі виявлення під час митного оформлення товарів або після нього порушення правил класифікації товарів орган доходів і зборів має право самостійно класифікувати такі товари (частина четверта статті 69 МК).
Згідно з частиною п`ятою статті 69 Митного кодексу України під складним випадком класифікації товару розуміється випадок, коли у процесі контролю правильності заявленого декларантом або уповноваженою ним особою коду товару виникають суперечності щодо тлумачення положень УКТ ЗЕД, вирішення яких потребує додаткової інформації, спеціальних знань, проведення досліджень тощо.
Аналіз вищенаведених норм свідчить, що класифікацію товарів за УКТ ЗЕД здійснює особа, яка подає митну декларацію. У свою чергу, орган доходів і зборів в процедурах митного оформлення здійснює контроль за правильністю задекларованої класифікації і може самостійно визначити код задекларованого товару у разі виявлення порушення декларантом правил класифікації. Контроль за додержанням декларантом вимог чинного законодавства щодо визначення товарної класифікації є складовою митного контролю.
Відповідно до пункту 24 частини першої статті 4 МК митний контроль - це сукупність заходів, що здійснюються з метою забезпечення додержання норм Митного кодексу України, законів та інших нормативно-правових актів з питань державної митної справи, міжнародних договорів України, укладених у встановленому законом порядку.
Відповідно до статті 320 МК форми та обсяги контролю, достатнього для забезпечення додержання законодавства з питань державної митної справи та міжнародних договорів України при митному оформленні, обираються митницями (митними постами) на підставі результатів застосування системи управління ризиками. Не допускаються визначення форм та обсягів митного контролю іншими органами державної влади, а також участь їх посадових осіб у здійсненні митного контролю.
Форми митного контролю встановлені статтею 336 МК. Такими формами є, зокрема перевірка документів та відомостей, які відповідно до статті 335 МК надаються органам доходів і зборів під час переміщення товарів, транспортних засобів комерційного призначення через митний кордон України (пункт 1); митний огляд (огляд та переогляд товарів, транспортних засобів комерційного призначення, огляд та переогляд ручної поклажі та багажу, особистого огляду громадян (пункт 2).
Правове регулювання огляду та переогляду товарів, транспортних засобів як форми митного контролю встановлено нормами статті 338 МК, постановою Кабінету Міністрів України від 23.05.2012 №467 "Про затвердження вичерпного переліку підстав, за наявності яких може проводитись огляд (переогляд) товарів, транспортних засобів комерційного призначення митними органами України",  Порядком проведення огляду та переогляду товарів, транспортних засобів комерційного призначення, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2012 № 1316 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26.02.2013 за № 318/22850) (Порядок № 1316).
Частиною першою статті 356 МК встановлено повноваження посадових осіб органу доходів і зборів щодо взяття проб (зразків) товарів в рамках процедур митного контролю та митного оформлення з метою встановлення характеристик, визначальних для класифікації товарів згідно з УКТ ЗЕД. Норми статті 356 не обмежують здійснення цих повноважень якоюсь формою митного контролю, не ставлять їх в залежність від підстав, за наявності яких може бути обрана та чи інша форма митного контролю, передбачена статтею 336 МК, в тому числі і від підстав для проведення огляду (переогляду) товарів, транспортних засобів, встановлених частинами другою - п`ятою статті 338 МК. У зв`язку з цим застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм частини п`ятої статті 338 МК та норм пункту 14 Постанови № 467 для правової оцінки дій посадових осіб Митниці з відбирання проб/зразків товару з метою перевірки класифікації товару згідно з УКТ ЗЕД є помилковим.
Згідно з частиною п`ятою статті 338 МК крім випадків, зазначених у частинах другій - четвертій цієї статті, огляд (переогляд) товарів, транспортних засобів комерційного призначення може проводитися за наявності достатніх підстав вважати, що переміщення цих товарів, транспортних засобів через митний кордон України здійснюється поза митним контролем або з приховуванням від митного контролю, у тому числі в разі отримання відповідної офіційної інформації від правоохоронних органів. Вичерпний перелік відповідних підстав визначається Кабінетом Міністрів України.
За змістом наведеної норми огляд (переогляд) товарів, транспортних засобів як форма митного контролю має на меті не допустити переміщення товарів, транспортних засобів через митний кордон України поза митним контролем або з приховуванням від митного контролю. Для цього правовими актами встановлені відповідні заходи та засоби контролю, зокрема візуальний огляд товарів, транспортних засобів комерційного призначення; розкриття пакувальних місць, обстеження транспортного засобу комерційного призначення, як це передбачено пунктом 1.4 Порядку № 1316.
Як свідчить акт про взяття проб і зразків товарів від 28.09.2018, проби були відібрані з метою встановлення характеристик, визначальних для класифікації товарів згідно із УКТ ЗЕД.
З врахуванням зазначеного висновок судів першої та апеляційної інстанцій про невідповідність доручення від 08.08.2018 № 57/3-4709 вимогам пункту 14 Постанови № 467 (згідно з оцінкою суду доручення, хоча в ньому є посилання на кримінальне провадження №12018060020003142, не містить вказівки щодо підстави його надання у межах цього кримінального провадження, а саме: реквізити письмового доручення слідчого, прокурора, ухвали слідчого судді) як про підставу для визнання протиправними дій Митниці щодо відібрання проб/зразків та рішення про визначення коду товару не відповідає правильному застосуванню норм частин другої - п`ятої статті 69, частини п`ятої статті 338 МК, пункту 14 Постанови № 467.
Суди першої та апеляційної інстанцій формально обмежилися висновком, що змістовна дефектність доручення від 08.08.2018 №57/3-4709 призвела до здійснення митного контролю за відсутності правової підстави, визначеної митним законодавством, і усі рішення відповідача, у тому числі оскаржуване рішення про зміну коду, прийняті за результатами такого митного контролю, не мають юридичної сили та наслідків для позивача.
Разом з тим, Митниця посилається на наявність підстав для здійснення заходів митного контролю щодо перевірки визначеної Товариством класифікації товару, в тому числі, для взяття проб/зразків безвідносно до доручення від  08.08.2018 №57/3-4709 з огляду на те, що Товариство в митній декларації вказало опис товару як "Суміш бітумна модифікована для дорожніх покриттів", тоді як товарна позиція 27150000 розкрита як "Сумiшi бiтумiнознi на основi природного асфальту або природного бiтуму, нафтового бiтуму, мiнеральних смол чи пеку мiнеральних смол" (наприклад, бiтумiнознi мастики, асфальтовi сумiшi для дорожнього покриття) ". Довід Митниці, що з врахуванням такої класифікації Товариством товару були підстави вважати, що має місце складний випадок класифікації, а відтак відповідно до частини п`ятої статті 69 МК  були підстави для отримання додаткової інформації щодо якісних характеристик товару та проведення відповідних досліджень, є слушним і відповідає матеріалам справи. 
Зазначаючи, що Митницею не було дотримано процедуру відібрання проб (зразків) товару, а саме: не дотримано положення частини першої статті 356 МК, суди попередніх інстанцій не врахували, що відповідно до частини першої статті 356 МК однією з підстав для відібрання проб (зразків) товару у рамках процедури митного контролю визначено встановлення характеристик, визначальних для класифікації товарів згідно з УКТ ЗЕД. На підставі інформації, отриманої з доручення начальника ВБКОЗ УСБУ в Житомирській області було здійснено контроль за правильністю визначення позивачем класифікації товарів за УКТ ЗЕД, та саме з метою встановлення характеристик, визначальних для класифікації товарів, задекларованих позивачем, згідно з УКТ ЗЕД відібрано проби/зразки товару.
Статтею 357 МК врегульовано операції із взятими пробами (зразками) товарів.
Так, згідно з частиною другою цієї статті дослідження (аналізи, експертизи) проводяться експертами спеціалізованого органу з питань експертизи та досліджень центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну і митну політику, чи його відокремленого підрозділу або інших експертних установ (організацій), призначених органом доходів і зборів. Зазначені дослідження проводяться з метою здійснення митного контролю та митного оформлення і не є судовими експертизами.
Експертний висновок спеціалізованого органу з питань експертизи та досліджень ДФС відповідно до статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС) може бути доказом у справі, зокрема  при вирішенні спору щодо класифікації  товару згідно з УКТ ЗЕД. Суд оцінює цей доказ за правилами оцінки доказів, встановлених нормами статті 90 КАС.
Відхиляючи висновок експерта від 10.09.2018 №142005701-0923 як доказ відповідності задекларованого Товариством товару коду УКТ ЗЕД 2713 20 00 00 "Бітум нафтовий" за індексом пенетрації (метод голки) менше як 400 за температури 25 С, як однією із обов`язкових кваліфікаційних  характеристик, що відрізняє товарні позиції 2715 і 2713, суди першої та апеляційної інстанції виходили з того, що експертне дослідження проведено не за визначеними для цього правовими нормами методами. При цьому суди керувалися Поясненнями до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, затвердженими наказом ДФС України від 09.06.2015 № 401, згідно з якими індекс пенетрації (метод голки) в товарних позиціях 2713 та 2715 визначається за методом EN 1426, тоді як в експертному висновку посилання на застосування цього методу немає. Висновок не містить опису методу визначення індексу пенетрації, а обмежений лише вказівкою на застосування приладу пенетрометра ПНУ-2.
Разом з тим, суди не з`ясували всі обставини щодо відповідності експертного висновку правовим нормам. Так, згідно з висновком експерт керувався, в тому числі нормами ГОСТ 11501-78 "Битумы нефтяные, Метод определения глубины проникновения иглы". Цей стандарт поширюється на нафтові бітуми, встановлює і розкриває метод визначення глибини проникнення голки (пенетрація), визначає апаратуру і реактиви, які використовуються при цьому, зокрема пенетрометр з голкою.
Згідно з наказом Державного підприємства "Український науково-дослідний і навчальний центр проблем стандартизації, сертифікації та якості» від 21.08.2018 №290 прийняті національні нормативні документи, гармонізовані з європейськими нормативними документами, методом перекладу з наданням чинності з 1 червня 2019 року, в тому числі: ДСТУ EN 1426:2018 (ЕN 1426:2015 IDT) "Бітум та бітумні в`яжучі. Визначення глибини проникності голки (пенетрації) ". 
Наказами Державного підприємства "Український науково-дослідний і навчальний центр проблем стандартизації, сертифікації та якості" від 14.08.2017 №228 та від 29.12.2018 №541 перенесено термін скасування чинності в Україні міждержавних нормативних документів та продовжено їх дію, зокрема ГОСТ 11501-78 до 1 січня 2020 року.
З врахуванням цього довід Митниці, що експертний висновок проведений з дотриманням вимог правових норм, а тому безпідставно був відхилений судами попередніх інстанцій, є слушним та підлягає перевірці із встановленням дійсних обставин щодо проведення експертного дослідження взятих Митницею проб/зразків задекларованого позивачем товару.
Як свідчать матеріали справи, Митниця заявляла клопотання про допит експерта, який проводив експертне дослідження відібраних проб/зразків, для отримання роз`яснень щодо методів дослідження. За відсутності станом на вересень 2018 року нормативного визначення методу EN 1426 отримання відповідних пояснень від експерта могло б усунути неповноту судового розгляду, однак такі судом не були отримані.
Відповідно до пунктів 1, 2 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.
Наведені вище обставини унеможливлюють висновок щодо правильності вирішення спору, а відтак у відповідності до статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 250, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд 
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Житомирської митниці Державної фіскальної служби задовольнити частково.
Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 21.12.2018 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26.03.2019 скасувати повністю і передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Є.А. Усенко
М.М. Гімон 
 М.Б. Гусак ,
Судді Верховного Суду