ПОСТАНОВА
Іменем України

16 липня 2019 року 
Київ
справа №804/13713/13-а
адміністративне провадження №К/9901/3305/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., 

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Нікопольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.12.2013 (суддя Боженко Н.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11.09.2014 (головуючий суддя Чередниченко В.Є.. судді: Коршун А.О., Круговий О.О.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Нікопольська зернова компанія" до Нікопольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

ВСТАНОВИВ:

ТОВ "Нікопольська зернова компанія" звернулося до суду з адміністративним позовом до Нікопольської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області в якому просить визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.10.2013 №0002592201.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.12.2013, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11.09.2014, позов задоволено.

Не погоджуючись із рішенням судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою у якій просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.12.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11.09.2014, прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм процесуального права в частині офіційного з`ясування всіх обставин справи та дослідження і оцінки доказів, наявних у матеріалах справи. Відповідач вважає, що основною метою позивача було одержання доходу за рахунок несплати відповідних сум податку на додану вартість до Державного бюджету, на думку податкового органу господарські операції не містять ділової мети. Відповідач вказує, що операції з придбання та подальшої реалізації олії соняшникової нерафінованої на експорт здійснювалися без фактичного її отримання, але з оформленням первинних документів, на підставі яких відображено господарські операції у бухгалтерському обліку. Виписані податкові накладні для включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту.

Позивач правом подання заперечення на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає касаційному розгляд справи.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 26.09.2014 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу у справі №804/13713/13-а.

Ухвалою Верховного Суду від 12.07.2019 попередній розгляд справи призначено на 16.07.2019.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини. Нікопольською ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Нікопольська зернова компанія» з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині повноти нарахування та сплати податку на додану вартість при здійсненні реалізації товарів не власного виробництва за межі митної території України за період з 01.01.2013 по 28.02.2013.

За результатами перевірки складено акт перевірки від 11.09.2013 №417/221/31337984, згідно якого, податковим органом встановлено порушення позивачем пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 2'602'577,51грн., у тому числі: січень 2013 року - 1'991'552,00грн., лютий 2013 року - 611025,51грн.

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 02.10.2013 №0002592201, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання по податку на додану вартість за основним платежем - 2'602'577,51грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 1'301'288,76грн.

Не погодившись з прийнятим контролюючим органом рішенням, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, з позицією якого погодився апеляційний суд, посилався на те, що податковим органом не виконано покладений на нього частиною другою статті 71 КАС України обов`язок доказування правомірності свого рішення. Таким чином, з урахуванням доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку, що позов є обґрунтованим та підлягає задоволенню.

Згідно зі статтею 1 Податкового кодексу України (далі - ПК України), Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. Розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (підпункт 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Стаття 82 Митного кодексу України передбачає, що експорт (остаточне вивезення) - це митний режим, відповідно до якого українські товари випускаються для вільного обігу за межами митної території України без зобов`язань щодо їх зворотного ввезення.

Судами з`ясовано, що під час здійснення митного оформлення товарів, які були вивезенні позивачем за межі митної території України в митному режимі експорту у січні, лютому 2013 року, митним органом не було встановлено порушень діючого законодавства, а тому ним були здійснені передбачені законодавством процедури для завершення митного контролю та митного оформлення експортних товарів за ВМД та надано дозвіл на їх ввезення за межі митної території України, що підтверджується митними деклараціями, оформленими відповідно до вимог Митного кодексу України. Керуючись чинним законодавством, суд вважав, що товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, митною декларацією, оформленою відповідно до вимог Митного кодексу України.

З урахуванням встановлено, суди констатували, що належно оформлена вантажна митна декларація є допустимим доказом вивезення (експортування) товару за межі митної території України, а відтак є підставою для застосування платником податку на додану вартість нульової ставки при визначенні податкових зобов`язань з цього податку за експортними поставками.

Згідно статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податків з вивезення товарів у митному режимі експорту.

Відповідно до статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до підпункту 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 ПК України за нульовою ставкою оподатковуються операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту.

Згідно з приписами підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Касаційний суд вважає правильними висновки, що за змістом наведених норм право платника податку на включення сум податку на додану вартість, нарахованих у вартості товарів (послуг), до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг) або основних фондів, призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до положень пункту 200.1 статті 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Як встановлено пунктом 200.3 статті 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з п.200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Пунктом 102.1 статті 102 ПК України, передбачено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, у ході  проведення перевірки податковим органом встановлено, що згідно інформації, зазначеній в додатку №3 до акту планової виїзної документальної перевірки ТОВ «Нікопольська зернова компанія» (акт від 21.03.2013 №882/221/31337984) «Довідка про результати проведеного аналізу фінансово - господарської діяльності ТОВ «Нікопольська зернова компанія» та опрацювання встановлених ризикових операцій за період з 01.01.2012 по 31.12.2012», який залишається в органі ДПС, ТОВ «Нікопольська зернова компанія» придбавало у ТОВ «Сталь» олію соняшникову нерафіновану на підставі укладеного контракту від 28.09.2012 №142/1.

Контролюючий орган вважав, що у ТОВ «Нікопольська зернова компанія» в періоді з 01.01.2013 по 28.02.2013 різниця між фактурною вартістю реалізованої олії соняшникової нерафінованої в кількості 1645,14 т. згідно ВМД та сукупною сумою витрат, понесених у зв`язку з придбанням даної сільгосппродукції на території України та реалізацією її в подальшому на експорт, склала (-) 2'570'651,36грн. 

Відповідач зазначив, що реалізація олії соняшникової нерафінованої без врахування в ціні продажу всіх понесених витрат дають підстави стверджувати, що купівля олії соняшникової нерафінованої та її подальша реалізація на експорт згідно з контрактом за ціною, нижчою від ціни придбання, не була зумовлена характером виробничої або іншої господарської діяльності перевіряємого підприємства, оскільки не мала на меті отримання доходу від цих операцій, а отже не пов`язана з його господарською діяльністю. Крім цього, діяльність з реалізації на експорт придбаної сільгосппродукції є невластивою для підприємства, що перевірялося, оскільки основним видом діяльності ТОВ «Нікопольська зернова компанія» є складське господарство. Отже, операції з придбання олії соняшникової нерафінованої на території України та подальшої реалізації олії соняшникової нерафінованої на експорт для ТОВ «Нікопольська зернова компанія» є завідомо збитковими. Дії ТОВ «Нікопольська зернова компанія» не свідчать про мету отримання доходу, і тому в сукупності такі операції не відповідають меті підприємницької діяльності - одержанню прибутку.

На підставі вищевикладеного відповідач робить висновок, що операції з реалізації на експорт невластивої для підприємства продукції здійснювалися ТОВ «Нікопольська зернова компанія» виключно з метою ухилення (мінімізації) від сплати податків.

Суди встановили, що відповідно до вантажно-митних декларації, наданих до Нікопольської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області ТОВ «Нікопольська зернова компанія» згідно контракту від 26.09.2012 №35/200/4  та контракту від 12.02.2013 №35/216/4 на адресу нерезидента - Фірма HETTERTNGTON GROUP LTD (Vanterpool Plaza, P.O.Box 873, Wickhams Cay 1, Road Тown, Tortola, British Virgin Islands) у січні та лютому 2013 року було реалізовано олію соняшникову нерафіновану для харчової промисловості, придбану у грудні 2012 року та лютому 2013 року у ТОВ «Сталь» .

Олія соняшникова нерафінована, придбана у грудні 2012 року у кількості 1339т. на суму 12'492'870грн. станом на 31.12.2012 рахувалася на залишках бухгалтерського рахунку «Товар» та була реалізована ТОВ «Нікопольська зернова компанія» на експорт в січні 2013 року на адресу HETTERTNGTON GROUP LTD, Виргинські острови.

Згідно експортної ВМД від 02.02.2013 №504010000/2013/000235 реалізовано на експорт товар «олію соняшникову нерафіновану для харчової промисловості наливом з насіння врожаю 2011 року, ДСТУ 4492:2005» у кількості 1'339'000кг, на загальну суму 10'438'700,00грн. (що по курсу 7,993 складає 1305980,26 доларів США). 

Відповідно до експортної ВМД від 28.02.2013 №504010000/2013/000462  реалізовано на експорт товар «олію соняшникову нерафіновану для харчової промисловості наливом з насіння врожаю 2012 року, ДСТУ 4492:2005» у кількості 306144кг, на загальну суму 2'606'113,00грн. (що по курсу 7,993 складає 326049,48 доларів США).

Згідно пункту 39.14 статті 39 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення правовідносин) обов`язок доведення того, що ціна договору (правочину) не відповідає рівню звичайної ціни, покладається на орган державної податкової служби у порядку, встановленому законом. Під час проведення перевірки платника податку орган державної і додаткової служби має право надати запит, а платник податку зобов`язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого цього пункту.

Відповідно до підпункту 14.1.71. пункту 14.1 статті 14 ПК України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.

У ході розгляду справи судами встановлено, що в акті перевірки наведена інформація лише про орієнтовний рівень експортних цін на олію соняшникову нерафіновану на ринку України на умовах поставки FOB - порти Чорного моря, яку ДПІ отримала від ДП «Держзовнішінформ» у квітні 2013 року: 23.01.2013 - 1160-1170 доларів США/т; 20.02.2013 - 1157-1167 доларів США/т.

При цьому, судами враховано, що згідно з експортними контрактами від 26.09.2012 №35/200/4 та від 12.02.2013 №35/216/4  поставка олії здійснювалася на умовах СРТ-порт, а не FOB-порт. За таких обставин (коли умови поставки товару не співпадають) порівняння контрактних цін, за якими позивачем реалізовано олію соняшникову, з орієнтовними цінами за даними ДП «Держзовнішінформ», відрізняється від звичайної (орієнтовної) ціни менше ніж на 20%, що не спричиняє будь-яких наслідків для позивача з урахуванням положень пункту 39.15 статті 39 ПК України (у редакції чинній на момент виникнення правовідносин), відповідно до якої у разі відхилення договірних цін у податковому обліку платника податків у бік збільшення або зменшення від звичайних цін менше ніж на 20 відсотків, таке відхилення не може бути підставою для позначення (нарахування) податкового зобов`язання, коригування від`ємного значення об`єкта оподаткування або інших показників податкової звітності.

Суди дійшли вірного висновку, що за таких обставин (коли умови поставки товару не співпадають) порівняння контрактних цін, за якими позивачем реалізовано олію соняшникову, з орієнтовними цінами за даними ДП «Держзовнішінформ» - є неналежним.

Судами зауважено, що відповідач направляв запити до позивача з проханням надати інформацію щодо обґрунтування рівня цін продажу товару та письмових пояснень щодо економічної доцільності, які були отримані позивачем, однак обов`язок доведення того, що ціна договору (правочину) не відповідає рівню звичайної ціни, покладається на орган державної податкової служби.

Крім того, як вбачається з матеріалів справи, в акті перевірки також зазначено, що діяльність з реалізації олії є невластивою для позивача, основним видом діяльності якого є складське господарство. 

Суди попередніх інстанцій, враховуючи те, що діюче законодавство не встановлює обмежень щодо здійснення суб`єктами зовнішньоекономічної діяльності експортних операцій товарів (продукції) лише власного виробництва, дійшли  висновку щодо необґрунтованості доводів відповідача, викладених в акті перевірки, про те, що діяльність з реалізації олії є невластивою для позивача, основним видом діяльності якого є складське господарство. Судами вказано, що  позивач здійснював закупівлю олії соняшникової та продаж її на експорт починаючи з 2008 року та «Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами» (код 46.33 за КВЕД-2010) є іншим видом діяльності, яка вважається операційною діяльністю підприємства позивача.

З урахуванням нормативного регулювання спірних правовідносин, на підставі встановлених судами обставин, Верховний Суд дійшов висновку, що наведені відповідачем у касаційній скарзі доводи є такими, що не спростовують правильність висновків судів попередніх інстанцій щодо правомірності відмови у задоволенні позовних вимог.

Частиною першою-другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України унормовано, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Як визначено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Нікопольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.12.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11.09.2014 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна
Судді Верховного Суду